Вопрос: При отгрузке товара в прошлом году мы выставили покупателю счет-фактуру в рублях исходя из курса на день отгрузки - 33 рубля за евро. После того как покупатель в феврале 2004 года оплатил товар, полученный ранее, по курсу 36 рублей за евро, образовалась суммовая разница, исчисленная из расчета 3 рубля за евро. Нужно ли выставлять дополнительный счет-фактуру на эту сумму и что писать в графе счета-фактуры, где указывается наименование товара? ("Российский налоговый курьер", N 10, май 2004 г.)

При отгрузке товара в прошлом году мы выставили покупателю счет-фактуру в рублях исходя из курса на день отгрузки - 33 рубля за евро. После того как покупатель в феврале 2004 года оплатил товар, полученный ранее, по курсу 36 рублей за евро, образовалась суммовая разница, исчисленная из расчета 3 рубля за евро. Нужно ли выставлять дополнительный счет-фактуру на эту сумму и что писать в графе счета-фактуры, где указывается наименование товара?

Подобный вопрос возникает, когда по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, а поставщик не использует свое право выставить счет-фактуру в той же валюте, предоставленное ему пунктом 7 статьи 169 НК РФ. Данный счет-фактуру поставщик, исчисляющий НДС "по оплате", отражал бы в книге продаж сразу в сумме, исчисленной из расчета 36 рублей за евро. Поставщик, исчисляющий НДС "по отгрузке", сначала отразил бы сумму из расчета 33 рубля за евро, а затем - в феврале - оставшуюся сумму из расчета 3 рубля за евро, поскольку договором предусмотрен пересчет евро в рубли по курсу на день оплаты. У покупателя также не возникло бы проблем с вычетом НДС, поскольку такой счет-фактуру он отразил бы в книге покупок только по факту оплаты поставщику, то есть по 36 рублей за евро.

Однако у вас ситуация иная. Поставщик на дату отгрузки выставил счет-фактуру в рублях, то есть в сумме, исчисленной по курсу 33 рубля за евро. Поскольку фактически получена сумма из расчета 36 рублей за евро, нужно оформить еще один счет-фактуру на суммовую разницу. В этой ситуации крайне важно, что сумма, исчисленная из расчета 3 рубля за евро, как уже отмечалось, не является ни суммой, связанной с расчетами за реализованные товары, ни доходом, полученным сверх стоимости товаров.

Если бы речь шла о таких суммах, то поставщик, получив их, должен был бы выписать счет-фактуру только в одном экземпляре и исчислить НДС по расчетной ставке. Это предусмотрено пунктом 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. В этом случае покупатель фактически лишается права на вычет НДС в сумме, исчисленной из расчета 3 рубля за евро, уплаченной поставщику.

Однако мы уже пришли к выводу, что вся сумма оплаты по курсу 36 рублей за евро представляет собой фактическую стоимость товара согласно условиям договора. Соответственно покупатель заплатил только за товар. Никаких иных сумм сверх стоимости товара он не вносил. Выставленный в ноябре счет-фактура из расчета 33 рубля за евро содержит не полную, а "условную" стоимость товара, поскольку полную стоимость нельзя было определить на момент отгрузки.

Таким образом, у покупателя есть все основания потребовать, а у поставщика - выставить дополнительно счет-фактуру на сумму из расчета 3 рубля за евро с отражением НДС по ставке 20 процентов.

Имейте в виду: в главе 21 НК РФ не предусмотрена возможность вычета НДС по суммовым разницам. Поэтому для покупателя крайне важно, чтобы в данной ситуации счет-фактура был выставлен не с обезличенной записью "суммовая разница", как это нередко случается на практике, а с отражением наименований тех товаров (работ, услуг), частью стоимости которых является сумма из расчета 3 рубля за евро. Кроме того, в таком счете-фактуре следует указать, что он является уточняющим, дополнительным или корректирующим к счету-фактуре, выставленному на сумму 33 рубля за евро по факту отгрузки в ноябре 2003 года.

М.Ю. Скапенкер,

ведущий специалист по НДС

(подготовлено при участии специалистов

Департамента косвенных налогов МНС России)

15 мая 2004 г.

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2004 г.