Вопрос: Организация оптовой торговли, являющаяся официальным дистрибьютором отдельных торговых марок своих поставщиков, реализует эти товары магазинам. Оптовик и магазин проводят совместную рекламную кампанию, в ходе которой: среди покупателей магазина распространяются изготовленные за счет оптовика каталоги с информацией об ассортименте и ценах рекламируемых товаров в данном магазине; оптовик размещает в магазине собственные специальные витрины, стеллажи, предназначенные исключительно для размещения рекламируемых товаров, реализуемых магазином. Какие проблемы могут возникнуть в налоговом учете данных расходов? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2004 г.)

Организация оптовой торговли, являющаяся официальным дистрибьютором отдельных торговых марок своих поставщиков, реализует эти товары магазинам. Оптовик и магазин проводят совместную рекламную кампанию, в ходе которой:

- среди покупателей магазина распространяются изготовленные за счет оптовика каталоги с информацией об ассортименте и ценах рекламируемых товаров в данном магазине;

- оптовик размещает в магазине собственные специальные витрины, стеллажи с изображением рекламной символики, предназначенные исключительно для размещения рекламируемых товаров, реализуемых магазином.

Какие проблемы могут возникнуть в налоговом учете данных расходов?

Совместная рекламная кампания дистрибьютора торговых марок (оптовой торговой организации) и ее покупателя (розничной организации - магазина) в данном случае подразумевает только совместное осуществление определенного комплекса расходов, которые имеют косвенное отношение к конечному результату торговой деятельности - получению доходов (выручки). Поэтому Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утв. Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. N 105н, для бухгалтерского учета указанных операций не применяется (подп. "б" п. 2 ПБУ 20/03).

Подобные операции привлекают особое внимание налоговых органов, при этом:

поднимается вопрос о нормировании данных расходов;

изыскиваются признаки безвозмездной передачи имущества, услуг (со всеми вытекающими последствиями);

с пристрастием рассматривается экономическая оправданность рекламных расходов.

В ходе совместной рекламной кампании определенные расходы несет каждая сторона. При этом дистрибьютор действует "на чужой территории". У него операции могут квалифицироваться как связанные с выездной рекламной акцией.

Для документального подтверждения рекламных расходов целесообразно, в частности, оформить соответствующие соглашения, например о сотрудничестве при реализации конкретных (рекламируемых) товаров, о проведении совместной рекламной акции (кампании), план и смету рекламных мероприятий на отчетный период и т.п.

Если точка розничной торговли работает в качестве комиссионера по реализации товаров оптовика-дистрибьютора, то в договоре комиссии (дополнительном соглашении к нему) могут быть распределены обязанности сторон в части рекламы реализуемых товаров.

Доказательством экономической оправданности рекламных расходов в первую очередь являются договоры о поставке оптовиком магазину рекламируемых товаров.

Кроме того, весьма актуальны справочные документы, отчеты маркетологов, подтверждающие рост (или стабилизацию) объемов продаж товара в течение определенного периода, например после проведения рекламной акции.

Стабильные объемы продаж рекламируемых товаров также являются подтверждением эффекта от рекламы, так как в определение термина "реклама" включена цель "поддержание интереса к товарам".

Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ расходы на рекламу приобретенных и (или) реализуемых товаров, деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания признаются для целей налогообложения прибыли прочими расходами, связанными с производством и реализацией.

При этом не нормируются, в частности, расходы на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании (абз. 4 п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

К сведению!

Реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний (ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ).

Ситуация 1

Оптовик размещает в магазине свое торговое оборудование.

Как правило, торговое оборудование - специальные витрины, стеллажи, паллетные выкладки, на которых изображена рекламная символика распространяемых марок товаров, - рассматривается налоговыми органами для целей налогообложения прибыли в качестве амортизируемого имущества.

При этом расходы оптовика на аренду места в торговом зале магазина и амортизационные отчисления по оборудованию они готовы при определенных условиях признать нормируемыми рекламными расходами (п. 2.2 вышеуказанного Письма УМНС по г. Москве от 16 сентября 2003 г.).

Однако если магазин бесплатно использует указанное оборудование для реализации и (или) рекламы собственных товаров, то налоговики считают, что имеет место передача оптовиком торгового оборудования в безвозмездное пользование магазину. Минимум неблагоприятных налоговых последствий - это исключение данного оборудования из состава амортизируемого (используемого в производственных целях) имущества оптовика.

Наш совет

Указанную операцию следует построить на двусторонней возмездной основе. В этом случае, по мнению автора, между партнерами вполне приемлем взаимозачетный способ расчетов. Главное - грамотно и подробно оформить взаимоотношения по совместной рекламной кампании.

В этом случае следует помнить о праве налогоплательщика самостоятельно определить (в свою пользу, естественно), к какой именно группе он отнесет расходы, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Тем более что в п. 2 Письма УМНС по г. Москве от 16 сентября 2003 г. налоговики признают, что амортизация по сданному в аренду торговому рекламному оборудованию признается в полном объеме в качестве расходов, связанных с получением доходов от сдачи в аренду.

Две точки зрения

Допустим, что оптовик просто арендует у магазина площадь для размещения своего рекламного оборудования в рекламных целях.

По мнению налоговых органов, сумма амортизационных отчислений по такому оборудованию и расходы на аренду площади могут быть признаны нормируемыми расходами на рекламу.

Такой вывод не бесспорен. В абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ нет запрета на признание в полном объеме рекламных расходов по оформлению витрин, комнат образцов, демонстрационных залов, находящихся на арендуемой площади. При этом термин "оформление" никаким нормативным документом не регламентируется. Нигде не указано, что под оформлением понимается только выкладка демонстрационных образцов. Если оформленные объекты (витрины и т.п.) располагаются, например, в арендованном офисе оптовика, то арендную плату за офис на "производственную" (ненормируемую) и "рекламную" (нормируемую) никто не разделяет. Размещение рекламного спецоборудования в демонстрационных комнатах и залах является их оформлением.

Тогда расходы на приобретение этого оборудования (например, в виде его амортизации) должны соответствовать ненормируемым расходам на оформление, указанным в абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Аналогичные расходы оптовика-рекламодателя, производимые не в офисе, а в ходе выездной рекламной акции, по мнению автора, могут рассматриваться с этих же позиций.

Ситуация 2

Среди покупателей распространяются рекламные брошюры и каталоги.

Общий подход в разъяснениях налоговых органов относительно расходов торговых организаций на изготовление рекламных брошюр и каталогов заключается в однозначном отнесении их к нормируемым рекламным расходам. Аргумент - отсутствие товаров в перечне объектов информации, приведенном в абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Однако при наличии в рекламном каталоге информации о самой организации (например, о ее реквизитах, об основных направлениях ее деятельности, в том числе о реализуемых товарах, и т.п. ограничений в НК РФ нет) налоговым органам будет сложно оспорить надлежащее выполнение условий абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ. При этом Кодексом не регламентируется, во-первых, состав информации об организации, во-вторых, способ воспроизведения в брошюрах и каталогах данной информации (например, только типографским способом в едином цикле изготовления каталога).

В п. 1 Письма УМНС по г. Москве от 16 сентября 2003 г. N 26-08/50782 "О расходах на рекламу" (со ссылкой на Письмо МНС России от 12 августа 2003 г. N 02-5-10/90-АВ017) содержится вывод о том, что, распространяя каталоги своих товаров (очевидно, подразумеваются товары, приобретенные у дистрибьютора) среди покупателей, организации розничной торговли формируют не столько интерес к потребительским свойствам товаров, сколько интерес к возможности приобретения этих товаров в конкретном месте по конкурентоспособным (наиболее привлекательным) ценам. По мнению налоговых органов, затраты дистрибьютора-оптовика по компенсации расходов организации розничной торговли на изготовление указанных каталогов не соответствуют условиям, установленным ст. 252 НК РФ, то есть вообще не признаются для целей налогообложения прибыли.

Наш совет

Дистрибьютору следует организовать указанную операцию таким образом, чтобы документально подтвердить произведенные им собственноручно расходы на изготовление рекламных каталогов, в которых должна быть отражена информация об организации-дистрибьюторе. В ходе акции каталоги должны распространяться среди неопределенного круга лиц, то есть среди любых покупателей магазина.

Если магазин оплатил изготовление каталогов в качестве комиссионера (во исполнение поручения оптовика-комитента), то возмещение ему комитентом соответствующих расходов предусмотрено ст. 1001 ГК РФ. Расходы возмещаются на основании отчета комиссионера и при наличии документов, подтверждающих произведенные расходы (ст. 999 ГК РФ, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Денежные средства, поступившие комиссионеру от комитента в счет возмещения указанных затрат, не учитываются у комиссионера в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ) и не являются объектом обложения НДС (п. 1 ст. 156 НК РФ). Данные рекламные расходы произведены комиссионером по поручению и за счет комитента-оптовика. Следовательно, они должны признаваться рекламными расходами комитента в налоговом учете на основании подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ.

При этом следует поинтересоваться, не изменили ли налоговые органы свою позицию о возможности такого перевыставления счетов-фактур комиссионером комитенту, отраженную в п. 5 Письма МНС России от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404, в письмах от 22 июля 2003 г. N ВГ-6-03/807, от 17 марта 2003 г. N 03-1-08/849/14-И620.

Наш совет

Что касается перевыставления комиссионером-магазином оптовику-комитенту счетов-фактур, выставленных изготовителями каталогов, то в настоящее время, по мнению автора, целесообразно заручиться официальным письменным разъяснением в свой адрес налоговых или других уполномоченных госорганов (п. 2 ст. 21 НК РФ).

Дело в том, что из Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по НДС удалены все упоминания о порядке перевыставления счетов-фактур, в частности комиссионером комитенту по приобретенным для последнего товарам, работам и услугам (см. изменения, внесенные постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2004 г. N 84 в постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914).

Е. Веденина,

эксперт "БП"

1 июня 2004 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2004 г.