ЕСН по-министерски (Ю. Савицкая, "Расчет", N 7, июль 2004 г.)

ЕСН по-министерски

Управления МНС обычно не информируют общественность об указаниях, полученных от министерства на закрытых внутриведомственных семинарах. Весенний семинар по ЕСН стал исключением - о его результатах проговорились в подмосковном управлении налогового ведомства.

На семинаре министерские чиновники объяснили своим подчиненным из регионов, как на практике следует решать некоторые спорные вопросы по ЕСН. Позже министерские указания "всплыли" в одном из писем УМНС по Московской области от 11 мая 2004 г. N 05-15/10160.

Сказали "А"...

До недавних пор проверяющим не давали покоя коллективные и трудовые договоры. Они не знали, что делать, если выплаты той или иной фирмы ее работникам поименованы в статье 255 Налогового кодекса, но не указаны в договоре с ними или хотя бы в коллективном соглашении. Кроме того, инспекторов ставили в тупик трудовые договоры, в которых не установлены размеры окладов сотрудников. Дает ли это фирме право не начислять ЕСН?

В поисках ответов министерские чиновники обратились к Налоговому кодексу. В нем сказано, что все выплаты работникам по трудовым договорам облагаются ЕСН (п. 1 ст. 236). Платить этот налог не придется, если фирма не учитывает выплаты при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 236 НК). Поэтому, проверяя ЕСН, инспекторы должны опираться на нормы главы 25, и в частности на положения статьи 255. В ней сказано, что к расходам фирмы относятся любые начисления работникам. Главное, чтобы они были предусмотрены российским законодательством, трудовыми или коллективными договорами.

Из этого налоговики сделали вывод, что все вознаграждения, которые фирма обязана платить своим сотрудникам по закону (прежде всего это касается заработной платы), уменьшают прибыль независимо от того, предусмотрены они в трудовом договоре или нет. А значит, ЕСН на эти суммы надо начислять.

Для особо сомневающихся в министерстве дали дополнительное разъяснение: если в трудовом договоре нет конкретных размеров должностных окладов, то это не основание "для исключения сумм по оплате труда из состава налогооблагаемой базы по ЕСН".

Иначе обстоит дело с доплатами, надбавками, поощрительными выплатами и компенсациями. Если такие выплаты не предусмотрены в трудовых договорах и выдавать их фирма по закону не обязана, то ЕСН на сумму выплат начислять не надо. Ведь подобные вознаграждения не уменьшают облагаемую налогом прибыль.

...говорите "Б"!

На этом разъяснения налоговиков о начислении ЕСН на предусмотренные и не предусмотренные в договорах выплаты обрываются. Что довольно странно - ведь этот вопрос имеет продолжение.

Во-первых, неясно, как быть с теми выплатами, которые названы в коллективном договоре, но не упомянуты в трудовом. В пункте 5.2 методички МНС по налогу на прибыль сказано, что на них уменьшать налогооблагаемую прибыль нельзя. Несмотря даже на то, что в статье 255 Налогового кодекса, дающей перечень списываемых в расчет налога на прибыль расходов на оплату труда, выплаты по коллективному договору упоминаются наравне с выплатами по трудовому.

Но в МНС убеждены, что смысл статьи 255 слегка корректирует другая норма кодекса. В пункте 21 статьи 270 указано, что при расчете налога на прибыль не учитывают все выплаты, кроме тех, которые предусмотрены в трудовых договорах. А коллективные соглашения не упоминаются. Поэтому в налоговом ведомстве решили: если вознаграждение предусмотрено в коллективном договоре, но не поименовано в трудовом (хотя бы в виде ссылки на коллективное соглашение), то учесть его при расчете налога на прибыль нельзя.

Но будьте бдительны: это вовсе не означает, что вы можете с чистой совестью не платить с таких вознаграждений ЕСН - ведь вы должны действовать по закону, а не по методичке МНС. Если дело дойдет до судебного разбирательства, то вашу ссылку на нее судьи не примут. Впрочем, от штрафа она освободит (ст. 111 НК).

Во-вторых, часто возникает вопрос о том, нужно ли начислять ЕСН на выплаты уже не по трудовому или коллективному, а по гражданско-правовому договору, если они в его тексте не названы? В некоторых инспекциях убеждены, что, несмотря на это, фирма все-таки должна начислить на них ЕСН. Главное, чтобы такие выплаты напрямую были связаны с выполнением порученных человеку работ или услуг.

На самом деле это не совсем так. Если выплаты по гражданско-правовым договорам компенсируют расходы работника, начислять ЕСН на них не надо (письмо Минфина от 20 января 2003 г. N 04-04-04/4). Минфин, правда, говорил о компенсациях, которые в договоре предусмотрены. Но его вывод можно распространить и на компенсации, которые в договоре не указаны. В этом случае работодатель не может их учесть при расчете налога на прибыль, поэтому говорить о начислении ЕСН не приходится.

Пример

ООО "Пассив" начислило вознаграждение Воробьеву за выполнение работ по договору подряда в сумме 10 000 руб. Кроме того, "Пассив" возместил Воробьеву стоимость проезда до объекта, на котором он выполнял работы, в сумме 1000 руб. Возмещение расходов на проезд не предусмотрено договором подряда.

Воробьев не является индивидуальным предпринимателем. "Пассив" платит ЕСН по ставке 35,6%, права на применение регрессивной ставки не имеет.

Бухгалтер "Пассива" начислил ЕСН на вознаграждение Воробьева:

- в федеральный бюджет - 2800 руб. (10 000 руб. x 28%);

- в ФФОМС - 20 руб. (10 000 руб. x 0,2%);

- в ТФОМС - 340 руб. (10 000 руб. x 3,4%).

Общая сумма ЕСН, начисленная с доходов Воробьева, составила:

2800 руб. + 20 руб. + 340 руб. = 3160 руб.

Кроме того, с дохода Воробьева бухгалтер "Пассива" рассчитал взносы на обязательное пенсионное страхование:

10 000 руб. x 14% = 1400 руб.

При расчете ЕСН бухгалтер не учел возмещение проезда. Не учел он эту сумму и при расчете налога на прибыль.

Утром взносы - вечером вычеты

На семинаре налоговики в который раз отметили, что фирма занижает ЕСН, если уменьшает его сумму на пенсионные взносы, которые еще не перечислила в бюджет. Инспектор, который выявит такое нарушение, обязан доначислить налог, пени и штраф. Упорствовать в этом вопросе в МНС продолжают, несмотря на то, что некоторые суды решают его в пользу фирм (об одном из таких споров "Расчет" рассказывал в прошлом номере на стр. 94).

Правда, если фирма к моменту проверки уже доплатила пенсионные взносы, то проверяющим на семинаре предписали начислять ей только недоимку и пени. Если же фирма перечислит взносы во время проверки, пенями ей не отделаться: налоговики должны начислить штраф (ст. 81 НК). Но ЕСН в этом случае они взыскивать не будут.

Иная ситуация ожидает компанию, которая доплатила пенсионные взносы после того, как налоговики вынесли решение по результатам выездной налоговой проверки. Чиновники считают, что такая фирма должна заплатить не только пени и штрафы, но и налог. Чтобы уменьшить его сумму, фирме придется сдать уточненную декларацию по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Долой обязанности!

В МНС наконец-то окончательно определились, что регрессивные ставки по ЕСН - право, а не обязанность фирмы. То есть, если средняя зарплата работника не меньше 2500 рублей, вы можете рассчитывать ЕСН по пониженным ставкам, а можете этого и не делать. Совсем недавно налоговики считали иначе: фирма, которая может использовать регрессию, но платит ЕСН по максимальной ставке, занижает налог на прибыль.

Казалось бы, фирмы не должны быть против пониженных ставок. Однако и здесь нашлись недовольные: некоторым бухгалтерам проще переплатить, нежели каждый месяц следить, не нарушены ли показатели, которые позволяют использовать регрессию. Кроме того, бывает, что бухгалтеры просто упускают момент, когда у фирмы возникает право на пониженную ставку ЕСН. Поэтому если вы сразу не воспользовались правом на регрессию, а потом передумали, то можете сдать в налоговую инспекцию уточненный расчет по ЕСН.

Ю. Савицкая,

эксперт "Расчета"

"Расчет", N 7, июль 2004 г.