Автостоянки, заправки и далее по списку? (А. Першин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 27, июль 2004 г.)

Автостоянки, заправки и далее по списку?

В конце мая вышло в свет очередное решение ВАС РФ, трактующее нормы НК РФ в пользу налогоплательщиков. Но данное решение оставляет и некоторые вопросы, связанные с порядком применения ЕНВД, на которые хотелось бы обратить внимание наших читателей.

Итак, решением ВАС РФ от 20 мая 2004 г. N 4719/04 был признан недействующим п. 5 Письма МНС РФ от 11 июня 2003 г. N СА-6-22/657 "О разъяснении отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3 НК РФ". В результате анализа норм НК РФ и Общероссийского классификатора услуг населению (ОКУН) налоговое ведомство в этом Письме пришло к парадоксальным выводам. Если организация либо предприниматель уже являются плательщиками ЕНВД по виду деятельности "оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств", то оказание услуг по хранению автомобилей на автостоянках и по заправке их топливом может рассматриваться в качестве деятельности, по которой разрешено уплачивать ЕНВД. А вот если хранение либо заправка топливом являются единственным видом деятельности, то налогообложение должно осуществляться по общепринятой системе. И обосновывалось это тем, что такая деятельность является "неотъемлемой частью технологического процесса" оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

На самом деле, данным документом МНС РФ фактически вводило новые критерии для оценки правомерности применения системы налогообложения в виде ЕНВД. Такая трактовка норм действующего законодательства приводила к неправомерному ограничению видов деятельности, по которым мог применяться специальный налоговый режим, и в итоге к ущемлению законных прав и интересов налогоплательщиков.

Признав п. 5 Письма недействующим в части оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках, ВАС РФ сделал два интересных вывода:

- положения ст. 346.26 и 346.27 НК РФ в их взаимосвязи позволяют прийти к мнению, что организации при оказании бытовых услуг правомочны перейти на ЕНВД, оказывая любую из услуг, установленных ОКУН, включая и хранение автотранспортных средств на платных автостоянках, при условии, что эти услуги оказываются физическим лицам. И по логике решения получение доходов от оказания услуг автостоянок юридическим лицам не может рассматриваться в качестве деятельности, облагаемой вмененным налогом исходя из критериев, определенных для бытовых услуг населению;

- субъектный состав потребителей услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке транспортных средств не ограничен, то есть таковыми могут быть как физические, так и юридические лица (в отличие от бытовых услуг, которые оказываются только физическим лицам). Исходя из этого ЕНВД может применяться в отношении оказания такого рода услуг вне зависимости от того, кто является их заказчиком и потребителем - гражданин или юридическое лицо.

Что же в итоге получается? Если исходить из выводов ВАС РФ, то остаются следующие вопросы. Может ли применяться режим в виде ЕНВД при оказании услуг по хранению автомобилей юридическим лицам, а не гражданам исходя из того, что они оказываются в комплексе с услугами по ремонту, техобслуживанию и мойке автотранспорта (на основе положений п. 5 рассмотренного Письма МНС РФ)? И как в таком случае в принципе определить перечень подобных услуг (напомним, что в тексте НК РФ не содержится каких-либо ссылок на действующие Классификаторы для целей определения состава услуг по ремонту, техобслуживанию и мойке автотранспорта)?

Обратите внимание!

Данное решение ВАС РФ не трактует однозначно и иные правовые коллизии, содержащиеся в тексте главы 26.3 НК РФ и касающиеся деятельности по оказанию топливозаправочных услуг. Проблема состоит в следующем: как для целей применения ЕНВД рассматривать такого рода деятельность - как услуги либо как реализацию топлива. И если принять за основу, что при заправке автомобилей топливом организация или предприниматель осуществляют его реализацию (а не оказывают соответствующую услугу владельцу автомобиля), то такая деятельность не подпадает под ЕНВД. Это объясняется тем, что в ст. 346.27 НК РФ, определяющей понятие "розничная торговля" для целей применения положений главы 26.3 Кодекса, установлено прямое изъятие для операций по реализации подакцизных товаров, указанных в подп. 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ (а в их числе находятся бензин и дизельное топливо). И в таком случае доходы от реализации топлива для автомобилей должны будут облагаться налогами в общепринятом порядке, как того требует п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Здесь стоит отметить, что текст оспоренного Письма МНС РФ позволял сделать вывод, что заправка автомобилей топливом для целей применения главы 26.3 НК РФ в принципе может рассматриваться как оказание услуг (по коду ОКУН 017612 "Топливозаправочные работы") и, следовательно, облагаться ЕНВД. Но есть аргументы и для иной точки зрения - заправляя автомобили, их владельцы оплачивают именно топливо, залитое в бак их машины, а не услугу, цена которой устанавливается в зависимости от количества приобретенного ими бензина или солярки. То есть речь может идти о том, что, заправляя автомобиль, потребитель топлива заключает все-таки договор купли-продажи, а не приобретает какие-либо услуги и не оплачивает "работы по заправке", а организация реализует топливо, являющееся подакцизным товаром.

Таким образом, стоит надеяться на то, что и данные вопросы тоже когда-нибудь будут решены - либо арбитражным судом, либо законодателем.

А. Першин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 27, июль 2004 г.