Об исчислении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых для предприятий горнодобывающей отрасли (Е.В. Грызлова, "Налоговый вестник", N 6, июнь 2004 г.)

Об исчислении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых для предприятий горнодобывающей отрасли

В соответствии с действующим бюджетным и налоговым законодательством налоги и иные платежи за пользование природными ресурсами являются одним из основных источников доходов бюджетной системы Российской Федерации, средства которых направляются на финансовое обеспечение выполнения задач и функций государства.

И, как следствие, учитывая неоднозначный подход недропользователей к исчислению налоговой базы и определению ее основополагающих элементов, возникает вопрос правильного исчисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) для предприятий горнодобывающей отрасли.

При определении налоговой базы по НДПИ для предприятий горнодобывающей отрасли определенные трудности вызывает применение ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в части параметров отнесения добываемого полезного ископаемого к конкретному виду полезных ископаемых (имеется в виду соответствие конкретного вида полезного ископаемого установленным стандартам).

Установленная зависимость налоговой базы от разработанного самим предприятием стандарта на добытое полезное ископаемое ведет в отдельных случаях к необоснованному занижению налоговой базы по НДПИ и, как следствие, к уменьшению налоговых поступлений в бюджет.

Для установления объекта обложения НДПИ в ст. 337 НК РФ содержатся общее определение добытого полезного ископаемого и классификация добытых полезных ископаемых по видам.

Методические рекомендации по применению главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, разъясняют порядок применения положений ст. 337 НК РФ для налоговых органов и плательщиков НДПИ.

При определении продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, которая в целях главы 26 НК РФ будет признана полезным ископаемым, для каждого конкретного месторождения полезного ископаемого, необходимо учитывать продукцию, которая в техническом проекте разработки данного месторождения полезного ископаемого определена как результат вышеуказанной разработки.

В сложных случаях для решения вопроса о признании той или иной продукции в соответствии с главой 26 НК РФ полезным ископаемым рекомендуется использовать Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг OK 004-93, утвержденный постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17, в котором продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров отражена по кодовым позициям (1 000 000) - (1 429 600).

В случае разногласий налоговых органов с налогоплательщиками по определению продукции добывающих отраслей промышленности, признаваемой полезным ископаемым для конкретного месторождения, налоговый орган вправе запросить органы государственного горного надзора о продукции и стандарте качества, которые для данного месторождения соответствуют техническому проекту разработки данного месторождения.

Таким образом, в основе отнесения добываемого полезного ископаемого к конкретному виду должны лежать государственные, региональные, международные стандарты качества, стандарты качества организации. При этом стандарт организации может применяться лишь при отсутствии всех иных стандартов качества. Отсутствие государственных и региональных стандартов является пробелом не налогового, а специального законодательства, в рамках которого он и должен быть ликвидирован. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 N 100 "Об организации работ по стандартизации, обеспечению единства измерений, сертификации продукции и услуг" государственные стандарты Российской Федерации включены в федеральный фонд государственных стандартов, содержащий совокупность документов по стандартизации.

Своевременная разработка необходимых стандартов федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим межотраслевую координацию, а также функциональное регулирование в области стандартизации, метрологии и сертификации, которым является Госстандарт России, позволит ограничить возможности предприятий по установлению собственных стандартов.

При этом необходимо иметь в виду следующее. В разрабатываемых недропользователями и согласуемых в установленном порядке с Федеральным горным и промышленным надзором России годовых планах горных работ указываются вид добываемых полезных ископаемых, а также предполагаемые объемы их добычи, нормативы потерь и прочее, что ограничивает возможности недропользователей по занижению налоговой базы по НДПИ. Недропользователем предоставляются вышеуказанные сведения в налоговые органы для согласования с ними нормативных потерь полезных ископаемых.

Кроме того, при определении налоговой базы по НДПИ необходимо принимать во внимание выданную недропользователю в установленном порядке лицензию на пользование недрами, поскольку в ней содержится необходимая информация, позволяющая однозначно определить вид пользования недрами (геологическое изучение, добыча и т.д.) и вид отрабатываемых и (или) изучаемых полезных ископаемых.

Кроме того, пунктом 2 ст. 337 НК РФ осуществлена группировка добытых полезных ископаемых по видам, которая не предусматривает разделение полезного ископаемого по сортам (кондициям) товарной продукции. Вне зависимости от количества сортов (кондиций) товарной продукции (даже если для них установлены самостоятельные стандарты качества и они имеют собственные потребительские свойства) добытым полезным ископаемым признается совокупность сортов (кондиций) продукции, определенной как результат разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии со ст. 337 НК РФ при определении полезного ископаемого для месторождений многокомпонентных комплексных руд необходимо учитывать следующее.

Полезные компоненты, содержащиеся в добытой многокомпонентной комплексной руде, признаются добытым полезным ископаемым только в случае их направления внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел). В иных случаях в соответствии со ст. 337 НК РФ многокомпонентная комплексная руда определена как самостоятельное полезное ископаемое. При этом ее поэлементный состав не устанавливается.

При добыче совместно с многокомпонентными комплексными рудами других полезных ископаемых и их выделении при вышеуказанной добыче (или первичной переработке многокомпонентной комплексной руды) эти полезные ископаемые рассматриваются как отдельные полезные ископаемые.

Учитывая вышеизложенное, нецелесообразно дополнительно расширять и дублировать действующие в сфере недропользования документы, регулирующие порядок определения видов месторождений и содержащихся в них полезных ископаемых.

Вместе с тем для предприятий, осуществляющих весь комплекс операций по добыче и переработке полезных ископаемых (горно-обогатительные, нефтеперерабатывающие и т.д.) и реализующих не сырье, а продукты более высокой степени передела, п. 1 ст. 337 НК РФ устанавливает, что продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, не может быть признана полезным ископаемым и является продукцией обрабатывающей промышленности. Поскольку налоговой базой по НДПИ является стоимость добытых полезных ископаемых, налогоплательщиком в данном случае применяется способ определения стоимости полезных ископаемых, установленный п. 4 ст. 340 НК РФ, - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом в целях увеличения налоговой базы для исчисления НДПИ по твердым полезным ископаемым возможны изменения в части уточнения порядка применения способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из их расчетной стоимости.

В настоящее время рассматриваются и другие варианты совершенствования налогообложения недропользования в части исчисления НДПИ по твердым полезным ископаемым.

Е.В. Грызлова,

ведущий специалист Департамента налоговой политики

Минфина России

"Налоговый вестник", N 6, июнь 2004 г.