Исковая давность. Определение срока, приостановление, восстановление, окончание срока, бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных со списанием с бухгалтерского учета не погашенной дебиторской задолженности (Н.А. Лытнева, "Консультант бухгалтера", N 6, июнь 2004 г.)

Исковая давность. Определение срока, приостановление, восстановление, окончание срока, бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных со списанием с бухгалтерского учета не погашенной дебиторской задолженности

При расчетах организаций с юридическими и физическими лицами нередко возникают ситуации нарушения сроков погашения их обязательств, предусмотренных различного рода договорами (например, договором поставки товаров (работ, услуг)).

Просроченная задолженность может быть взыскана с должника в судебном порядке. Организация, права которой нарушены, имеет право обратиться с требованиями (исками) об их защите в суд. Однако возможность защиты нарушенного права ограниченна определенным сроком - исковой давностью.

В соответствии со статьей 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Общий срок исковой давности согласно статье 196 ГК РФ составляет три года.

Истечение срока исковой давности начинается с момента просрочки долга, который устанавливается исходя из условий договора.

Если срок исполнения обязательств должником сторонами в договоре не оговорен, необходимо руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством.

Согласно статье 314 "Срок исполнения обязательства" главы 22 ГК РФ, если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или соответственно в любой момент в пределах такого периода. В случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.

Исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения. Истечение ее срока, до предъявления иска или до вынесения решения, является основанием к отказу в иске.

По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока. Перемена лиц в обязательстве не влечет изменения срока исковой давности и порядка его исчисления.

Статьей 202 ГК РФ установлено, что течение срока исковой давности приостанавливается, в частности, в следующих случаях:

- если предъявлению иска препятствовало чрезвычайное и непредотвратимое при данных условиях обстоятельство (непреодолимая сила);

- в силу установленной на основании закона Правительством Российской Федерации отсрочки исполнения обязательств (мораторий);

- в силу приостановления действия закона или иного правового акта, регулирующего соответствующее отношение.

Течение срока исковой давности приостанавливается при условии, если указанные в статье 202 ГК РФ обстоятельства возникли или продолжали существовать в последние 6 месяцев срока давности, а если этот срок равен 6 месяцам или составляет менее 6 месяцев - в течение срока давности. Со дня прекращения обстоятельства, послужившего основанием приостановления давности, течение ее срока продолжается. Остающаяся часть срока удлиняется до 6 месяцев, а если срок исковой давности равен 6 месяцам или составляет менее 6 месяцев - до срока давности.

В соответствии с пунктом 20 постановления Пленумов Верховного суда РФ и Высшего арбитражного суда РФ от 12/15 ноября 2001 г. N 15/18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса РФ об исковой давности" к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности могут относиться: признание претензии, частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения. При этом в тех случаях, когда обязательство предусматривало исполнение по частям или в виде периодических платежей и должник совершил действия, свидетельствующие о признании лишь какой то части (периодического платежа), такие действия не могут являться основанием для перерыва течения срока исковой давности по другим частям (платежам).

В соответствии со статьей 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

В соответствии со статьей 204 ГК РФ, если иск оставлен судом без рассмотрения, то начавшееся до предъявления иска течение срока исковой давности продолжается в общем порядке.

В соответствии со статьей 206 ГК РФ должник или иное обязанное лицо, исполнившее обязанность по истечении срока исковой давности, не вправе требовать исполненное обратно, хотя в момент исполнения указанное лицо и не знало об истечении срока давности.

Основанием для списания долгов с истекшим сроком исковой давности в бухгалтерском и налоговом учете является приказ руководителя по результатам инвентаризации. По результатам инвентаризации могут быть установлены факты наличия на балансе организации просроченной дебиторской и кредиторской задолженности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения признаются безнадежными долгами на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Документальным подтверждением невозможности погашения должником задолженности перед организацией могут служить:

- выписка из Единого государственного реестра или справка налогового органа о ликвидации должника;

- уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) или решения суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликвидированной организации-должника;

- акт судебного исполнителя о невозможности взыскания задолженности с должника.

При наличии таких документов задолженность должна списываться с баланса организации как безнадежная.

Согласно пункту 12 ПБУ 10/99 в целях бухгалтерского учета суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, являются внереализационными расходами, для учета которых Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы".

В соответствии с пунктом 14.3 ПБУ 10/99 дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в расходы организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

При списании дебиторской задолженности с просроченным сроком исковой давности возникают особенности в исчислении и отражении НДС. В частности по дебиторской задолженности порядок начисления и отражения НДС зависит от момента определения налоговой базы в зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения.

НК РФ предусмотрены два случая момента определения налоговой базы:

- при первом, для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) (подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ);

- при втором, для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, является день оплаты отгруженных товаров (выполнения работ, оказания услуг) (подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ).

Пример 1. По договору купли-продажи организацией была отгружена в адрес покупателя в декабре 2000 года продукция на сумму 84000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 14000 руб. Покупателем не выполнены обязательства по погашению задолженности за отгруженную продукцию. На стоимость готовой продукции был предъявлен иск.

В декабре 2003 г. дебиторская задолженность списана в связи с истечением срока исковой давности.

В апреле 2004 года обязательства погашены третьим лицом в сумме 72000 руб. , в том числе НДС 12000 руб.

Учетной политикой определен момент определения выручки в целях налогообложения "по отгрузке".

Согласно условию примера в бухгалтерском учете 2003 года составляется запись:

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 84000 руб. - на сумму списанной дебиторской задолженности по истечении сроков исковой давности.

Поскольку учетной политикой организации, согласно условию примера, моментом признания выручки является "отгрузка", то налоговых обязательств по уплате НДС в этом случае не возникает. В рассматриваемой ситуации НДС был исчислен и уплачен в декабре 2001 года, а именно на момент возникновения дебиторской задолженности и признания выручки в целях налогообложения.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета списание нереальной для взыскания задолженности в убыток не является аннулированием задолженности. Эта задолженность отражается за балансом по счету 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

В учете составляется запись:

дебет счета 007 - 84000 руб. - на сумму списанной в убыток дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности.

Сумма списанной дебиторской задолженности признается в целях налогообложения при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов по итогам 2003 года. Согласно статье 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные экономически оправданные затраты.

Согласно Закону о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемым организацией, должна содержать обязательные реквизиты.

Факт истребования и подтверждения дебиторской задолженности у организации может оформляться документами, удовлетворяющими указанным выше условиям.

Согласно пункту 1 статьи 313 ГК РФ исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично. В этом случае кредитор обязан принять исполнение, предложенное за должника третьим лицом.

Согласно условию примера 1, получение организацией денежных средств в счет частичной оплаты товара после списания в убыток дебиторской задолженности покупателя этого товара отражается в бухгалтерском учете 2004 г. записью:

дебет счета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - 72000 руб. - на сумму средств, поступивших от третьих лиц в счет погашения обязательств покупателя.

Одновременно составляется запись на списание дебиторской задолженности с забалансового счета:

кредит счета 007 - 72000 руб. - на сумму частичного списания дебиторской задолженности покупателя.

В целях налогообложения по налогу на прибыль, сумма поступившего платежа принимается в составе внереализационных доходов.

При втором случае налогообложения, когда учетной политикой организации в целях налогообложения принята дата возникновения налоговых обязательств по мере поступления денежных средств, НДС исчисляется на момент оплаты товара (подпункт 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ). В этом случае, в соответствии с пунктом 5 статьи 167 НК РФ при неисполнении покупателем до истечения срока исковой давности встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), в целях исчисления налога на добавленную стоимость датой оплаты товара (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат:

1) день истечения срока исковой давности;

2) день списания дебиторской задолженности.

Пример 2. В марте месяце 2004 г. организация списывает дебиторскую задолженность, по которой в феврале истек срок исковой давности. Стоимость товара, согласно договору, заключенному в феврале 2001 года, на экспорт была установлена в долларах США и составила 2400 долл., в том числе НДС 400 долл.

Курс валюты на дату отгрузки товара составлял 17 руб. за доллар, на дату списания задолженности 29,5 руб. за доллар.

В апреле месяце задолженность была полностью погашена покупателем по курсу 30 руб. за доллар.

Учетной политикой организации в целях налогообложения метод определения выручки избран "по оплате".

В бухгалтерском учете организации дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается на внереализационные расходы. При этом, в соответствии с пунктом 4 ПБУ 3/2000 сумма дебиторской задолженности в целях бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности подлежала пересчету в рублевый эквивалент.

За весь период существования дебиторской задолженности до момента ее списания курсовая разница, возникшая в результате пересчета составила 30000 руб. (2400$ x (29,5 - 17)).

Курсовая разница включалась в состав внереализационных доходов на дату пересчета задолженности.

Налогообложение экспортных операций по НДС осуществляется в соответствии с главой 21 части второй НК РФ. Ставка налога на добавленную стоимость по экспортным товарам (работам, услугам) определена статьей 164 НК РФ в размере 0 процентов. Реализация экспортных товаров (работ, услуг) с целью обоснованности ее налогообложения по ставке 0 процентов должна быть документально подтверждена , то есть должен быть подтвержден реальный экспорт.

По условию примера 2, документального подтверждения реального экспорта не произошло. В бухгалтерском учете в соответствии со статьей 165 НК РФ в июле 2001 года была начислена сумма НДС от продажной стоимости товаров (по истечении 180 дней по ставке 20 процентов по курсу 22 руб. за долл. на дату начисления ) и отражена записью:

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 2400$ x 20/120 x 22 = 8800 руб. - на сумму НДС от реализации экспорта товаров.

При списании дебиторской задолженности у организации возникает задолженность перед бюджетом по уплате НДС. Согласно разъяснениям МНС России, приведенным в пункте 2.10 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447, организации, принявшие учетную политику для целей налогообложения по мере поступления денежных средств и отгрузившие товары до использования налогоплательщиком права на освобождение, оплата по которым поступила в период использования налогоплательщиком права на освобождение, обязаны уплатить в бюджет суммы налога, предъявленные покупателям за эти товары.

В соответствии со статьей 167 НК РФ в целях исчисления НДС наиболее ранней датой по условию примера 2 является дата истечения срока исковой давности (февраль). В результате организация должна была в феврале месяце отразить задолженность перед бюджетом по НДС:

дебет счета 76 кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 8800 руб. - на сумму НДС от списанной дебиторской задолженности.

Списание дебиторской задолженности отражается в марте по курсу, установленному Центробанком РФ:

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 62 - 2400 $ x 29,5 = 70800 руб. - на сумму списанной дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности.

Задолженность покупателя, списанная в убыток, отражается за балансом.

дебет счета 007 - 70800 руб. - на сумму списанной на убыток дебиторской задолженности.

В апреле месяце покупателем осуществлен платеж по экспортному контракту, поступившая выручка зачислена на валютный счет организации:

дебет счета 52 "Валютные счета" кредит счета 91,субсчет "Прочие доходы" 2400 $ x 30,0 = 72000 руб. - на сумму поступившего платежа в иностранной валюте.

С забалансового счета списывается задолженность, погашенная покупателем:

кредит счета 007 - 70800 руб. - на сумму погашенной покупателем задолженности.

По поступившему платежу осуществляется доначисление НДС, подлежащего уплате в бюджет:

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68 400$ x (30,0 - 22,0) = 3200 руб.

Однако по экспортным операциям, в отношении товаров, по которым применяется ставка 0 процентов, следует учитывать положения статьи 165 НК РФ. Если налогоплательщик предоставляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение этой налоговой ставки, то уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня предоставления им налоговой декларации и документов , подтверждающих реальный экспорт .

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и принимает решение о возмещении НДС путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в его возмещении (статья 176 НК РФ).

В соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать резервы сомнительных долгов.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и письмом Минфина РФ от 15 октября 2003 г. N 16-00-14/316 сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Речь идет о не исполненных в срок обязательствах по оплате за продукцию, товары, работы, услуги, в отношении которых отсутствуют средства (способы), предусмотренные законодательством и/или договором и повышающие для организации-кредитора вероятность удовлетворения ее требования.

Таким образом, сомнительным долгом может признаваться дебиторская задолженность, обязательства по оплате которой не обеспечены залогом, задатком, поручительством, банковской гарантией и возможностью удержания имущества должника, а также иными способами, предусмотренными законодательством и/или договором.

Для целей налогообложения прибыли признается резерв по сомнительным долгам, формируемой в соответствии со статьей 266 НК РФ. Согласно пункту 1 этой статьи любая задолженность перед налогоплательщиком может считаться сомнительным долгом при соблюдении двух условий:

1) если она не погашена в установленные договором сроки;

2) если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией, регламентируемыми соответственно статьями 334,361, 368 ГК РФ.

Моментов возникновения сомнительной задолженности является дата погашения задолженности, установленная в договоре. Формирование резерва по сомнительным долгам является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Однако в случае принятия налогоплательщиком решения о создании такого резерва расходы по списанию безнадежных долгов осуществляются только за счет сумм созданного резерва.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

В соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99, отчисления в резервы по сомнительным долгам, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, являются для организации операционными расходами.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций для учета резервов предназначен счет 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам (пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Одновременно организацией может создаваться резерв по сомнительным долгам с включением во вновь образованный резерв непогашенных долгов отчетного года и прошлых лет, выявленных по результатам вновь проведенной инвентаризации дебиторской задолженности. Таким образом, резерв по одному и тому же сомнительному долгу, срок исковой давности по которому не наступил, в случае его непогашения покупателем может присоединяться к финансовым результатам отчетного года и вновь создаваться за счет финансовых результатов.

Таким образом, дебиторская задолженность, по которой в соответствии с положениями главы 12 ГК РФ срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, могут списываться за счет средств резерва сомнительных долгов (пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Списанная задолженность за счет резерва должна также учитываться за балансом в течение пяти лет.

Пример 3. По результатам инвентаризации дебиторской задолженности на конец 2003 г. выявлена сомнительная задолженность покупателя в сумме 360000 руб. (в том числе НДС - 6 000 руб.), возникшая в апреле 2001 г. Учетной политикой организации предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. Определение выручки в целях налогообложения осуществляется по "оплате".

В марте 2004 г. принято решение о списании сомнительного долга за счет созданного резерва.

В апреле наступает срок исковой давности.

В бухгалтерском учете организации составляются записи:

в январе месяце 2004 г. по результатам инвентаризации отражается создание резерва по сомнительным долгам

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 63 - 360000 руб. - на сумму созданного резерва;

в марте осуществляется списание сомнительного долга (до истечения срока исковой давности)

дебет счета 63 кредит счета 62 - 360000 руб. - на сумму сомнительного долга, списанного за счет созданного резерва;

дебет счета 007 - 360000 руб. - списанная задолженность отражается за балансом.

Поскольку датой возникновения налоговых обязательств является поступление денежных средств (подпункт 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ), то по условию примера в целях исчисления налога на добавленную стоимость датой оплаты товара (работ, услуг) признается наиболее ранняя дата - день списания дебиторской задолженности. Таким образом, в марте месяце отражается НДС от суммы списанной дебиторской задолженности по ставке 20 процентов:

дебет счета 76 кредит счета 68 - 360000 / 120 x 20 = 60000 руб. - на сумму НДС.

Причиной возникновения невостребованной дебиторской задолженности может оказаться банкротство должника. Дело о банкротстве организации может быть возбуждено арбитражным судом в соответствии с Федеральным законом от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", если требования кредиторов к этому должнику составляют не менее 500 МРОТ.

В соответствии со статьей 65 ГК РФ признание судом юридического лица банкротом влечет его ликвидацию. Кроме того, пунктом 6 статьи 64 ГК РФ определено, что требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными. Дебиторская задолженность, не погашенная по результатам конкурсного производства при ликвидации предприятия - должника, может быть признана нереальной для взыскания до истечения срока исковой давности. Основанием для списания в этом случае нереальной к взысканию дебиторской задолженности является определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства.

Поскольку нереальные долги в соответствии со статьей 265 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов, то они должны учитываться для целей налогообложения прибыли. Так как должник ликвидируется, то у организации кредитора, как правило, не возникает необходимости учета списанной дебиторской задолженности за балансом.

Пример 4. В июне месяце организация на основе решения арбитражного суда списывает дебиторскую задолженность по причине признания покупателя банкротом. Задолженность возникла по отгруженным товарам в сумме 30000 руб., в том числе НДС 5000 руб. Срок исковой давности по дебиторской задолженности наступает в сентябре.

В бухгалтерском учете списание нереального к взысканию долга отражается записью:

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 62 - 30000 руб. - на сумму списанной задолженности.

Налогообложение операции по списанию задолженности также зависит от метода определения выручки за реализованные товары. Если организацией определен метод определения выручки "по отгрузке", то задолженности перед бюджетом по уплате НДС не возникает.

Если организацией определен метод определения выручки "по оплате", то в соответствии со статьей 167 НК РФ в целях исчисления НДС датой оплаты товаров признается в данном случае день списания задолженности, поскольку по условию примера срок исковой давности наступает в сентябре.

В бухгалтерском учете возникшая задолженность перед бюджетом по уплате налога отражается проводкой:

дебет счета 76 кредит счета 68 - 5000 руб. - на сумму НДС по списанной задолженности.

Необходимость отражения за балансом списанной дебиторской задолженности покупателя, признанного банкротом возникает в том случае, если арбитражным судом введена процедура внешнего управления.

По своей правовой природе внешнее управление является судебной санацией и представляет собой процедуру банкротства, которая применяется к должнику при наличии реальной возможности восстановления его платежеспособности, с передачей полномочий по управлению должником внешнему управляющему.

Арбитражный суд вводит внешнее управление на основании решения первого собрания кредиторов. Данное решение должно содержать предполагаемый срок внешнего управления, кандидатуру на должность управляющего и сведения о нем.

В период действия внешнего управления вводится мораторий на удовлетворение требований кредиторов. В связи с этим кредитор должен осуществлять контроль возможности погашения невоистребованной дебиторской задолженности до, и после истечения моратория.

Со сроками исковой давности связана также кредиторская задолженность. Списание сумм кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, производится по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации (пункт 78 Положения по ведению бухгалтерского учета).

На основании подпункта 10.4 пункта 10 ПБУ 9/99, кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом и признается в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете организации.

Согласно пункту 16 ПБУ 9/99 суммы кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих поступлений в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.

Пример 5. Согласно договору на поставку товаров расчеты с покупателем осуществляются в форме предоплаты. Организацией в апреле 2001 года был получен от покупателя авансовый платеж в сумме 480000 руб. НДС от суммы поступившего аванса 80000 руб. был уплачен на момент его зачисления на расчетный счет организации. Обязательства по возникшей кредиторской задолженности не были исполнены. Срок исковой давности по просроченной кредиторской задолженности истек в апреле 2004 года. Доходы и расходы определяются методом начисления.

Списание кредиторской задолженности в данном случае отражается :

дебет счета 62 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - 400000 руб. (480000 - 80000) - на сумму списанной кредиторской задолженности.

В целях исчисления налога на прибыль кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности, является внереализационным доходом (пункт 18 статьи 250 НК РФ). Указанный доход признается на последний день отчетного (налогового) периода (подпункт 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

Н.А. Лытнева

"Консультант бухгалтера", N 6, июнь 2004 г.