Налоговые проверки в Соединенных Штатах Америки (С.В. Берестовой, "Российский налоговый курьер", N 13-14, июль 2004 г.)

Налоговые проверки в Соединенных Штатах Америки

Аналог МНС России в Соединенных Штатах Америки - Служба внутренних доходов. Она является одной из самых могущественных государственных структур. Чтобы убедиться в этом, достаточно знать, какими правами обладает эта служба.

В арсенал налоговых инспекторов США входят различные методы контроля. Но прежде чем рассказать о них, отметим, что все эти методы подчиняются ряду общих правил.

Во-первых, налоговая проверка начинается с того, что налоговый инспектор направляет в адрес налогоплательщика решение о проверке. Если налогоплательщик не согласится с полученным решением, налоговый инспектор может инициировать проверку через суд.

Во-вторых, по законодательству США Служба внутренних доходов (далее - СВД) обязана строго соблюдать права и законные интересы налогоплательщиков. Это означает, например, что СВД не может проводить налоговую проверку налогоплательщика по непредусмотренным основаниям или с нарушением таких оснований.

В-третьих, в рамках проведения проверки налоговых деклараций СВД имеет право проверять документы бухгалтерского учета и принимать объяснения как самого налогоплательщика, так и третьих лиц. Если в рамках проводимой проверки налоговый инспектор принял решение проверить бухгалтерские документы третьих лиц, он должен сообщить об этом проверяемому налогоплательщику.

"Математический" отбор

Наиболее распространенный метод выбора налоговых деклараций для дальнейшей проверки - это метод "отличительного параметра". Он заключается в математическом подходе, используемом СВД. Метод позволяет классифицировать налоговые декларации в зависимости от вероятности наличия в них неточностей или ошибок.

В соответствии с указанным методом налоговые декларации подразделяются на несколько групп. К примеру, декларации физических лиц подразделяются на группы в зависимости от общей величины дохода, указанного в декларации, а компьютерная формула определяет параметры для оценки налоговой декларации. Указанные параметры суммируются в целях получения определенного количественного показателя - "отличительного параметра". В результате чем выше полученный количественный показатель, тем больше вероятность того, что налоговая декларация будет подвергнута проверке. Окончательное решение, проверять отобранные по наиболее высокому количественному показателю налоговые декларации или нет, а также какой вид налоговой проверки использовать, принимается после ручного отбора налоговых деклараций.

Формула "отличительного параметра" выработана СВД на основе данных, собранных в ходе реализации специальной Программы выработки критериев для оценки налоговых деклараций. В рамках этой программы проверялись произвольно выбранные налоговые декларации. Ее целью было выяснение, какие сведения, отражаемые в налоговой декларации, наиболее часто искажают налогоплательщики.

Данная программа была приостановлена в 1995 году из-за своей чрезмерной затратности. Однако по последним данным, Программа выработки критериев в будущем может быть заменена на Национальную исследовательскую программу*(1).

Кроме "отличительного параметра" существуют иные методы, используемые СВД в целях выбора налоговых деклараций для дальнейшей проверки. В частности, если налогоплательщик обращается в СВД за возвратом излишне уплаченных налогов. В этих случаях СВД анализирует представленную таким налогоплательщиком декларацию и устанавливает обоснованность обращения налогоплательщика за возвратом.

СВД также использует информацию о содержащихся в налоговых декларациях ошибках или неточностях, полученную из внешних источников. К таким источникам относятся, в частности, газеты, документы публичного характера и физические лица. Если СВД сделает вывод, что указанная выше информация заслуживает доверия, информация может быть использована в целях отбора налоговых деклараций для проверки.

Виды проверок

В США существует три вида налоговых проверок:

1) заочная (проводится путем направления документов в Контрольное управление СВД по почте);

2) камеральная (проводится по месту нахождения СВД);

3) выездная (проводится по месту нахождения налогоплательщика).

Выбор вида налоговой проверки зависит от комплекса и сложности поставленных вопросов. Как правило, камеральные налоговые проверки проводятся только в отношении налоговых деклараций и не затрагивают текущие вопросы осуществления налогоплательщиком своей деятельности.

Камеральные проверки проводятся в СВД налоговыми аудиторами. В инициативном письме, направляемом налогоплательщику, содержится просьба о встрече с налоговым аудитором в офисе СВД. Как правило, в таком письме указывается, какие конкретно документы должен представить налогоплательщик налоговому аудитору.

Выездные налоговые проверки предназначены для оценки наиболее сложных налоговых деклараций физических и юридических лиц и проводятся в месте осуществления налогоплательщиком своей деятельности. Выездные проверки предполагают комплексный анализ правильности и полноты уплаты нескольких видов налогов. Подобные проверки проводят налоговые инспекторы, которые по сравнению с налоговыми аудиторами являются более опытными и квалифицированными специалистами*(2).

Права проверяющих

При проведении налоговых проверок сотрудники СВД вправе:

- анализировать документы бухгалтерского учета и отчетности;

- вызывать любое лицо и получать необходимые свидетельские показания.

Следует отметить, что суд не может определять способ проведения проверки, равно как и признавать за налогоплательщиком недоимку, если уведомление СВД о ее наличии стало результатом налоговой проверки, проведенной ненадлежащим образом.

Время и место проведения налоговой проверки определяет СВД с учетом конкретных обстоятельств. Критерии обоснованности выбора места и времени для проведения собеседования с налогоплательщиком и проверки документов бухгалтерского учета и отчетности определены инструкциями СВД. В соответствии с этими инструкциями инспекторам рекомендовано назначать налоговые проверки на рабочие дни и в рабочее время. Важно, что при этом они не должны учитывать какие-либо особенности бизнеса налогоплательщика. Но во избежание сложностей СВД должна согласовывать с налогоплательщиком время проведения проверки.

Налоговый инспектор самостоятельно выбирает, какую именно налоговую проверку проводить - камеральную или выездную. При этом он руководствуется собственными представлениями, какой вид проверки наиболее эффективен и целесообразен.

По законодательству США при проведении налоговой проверки СВД практически ничем не ограничена в возможности истребовать у налогоплательщика различные документы и иные источники информации*(3). Так, помимо бумажных носителей налоговый инспектор может оценивать и иные материальные носители информации (например, аудио- и видеозаписи и др.). На практике случается, что суды признают неправомерным истребование у налогоплательщика документов, которыми СВД уже обладала. Впрочем, существуют и прямо противоположные судебные случаи.

Что касается срока представления тех или иных документов для проверки, то с момента соответствующего запроса и до момента предоставления запрашиваемых документов должно пройти как минимум десять дней.

В соответствии с Налоговым кодексом США если гражданин, который вызван налоговым инспектором для дачи показаний, а также для предоставления каких-либо документов, отказывается явиться, то районный суд США может обязать его подчиниться требованиям инспектора. Кроме того, за отказ выполнить требования налогового инспектора суд может привлечь налогоплательщика как к гражданско-правовой, так и к уголовной ответственности.

Налоговое законодательство США предусматривает также повторные выездные проверки. Но на их проведение действуют ограничения. Так, налогоплательщик не может быть подвергнут налоговой проверке, в которой нет необходимости. В течение календарного года налогоплательщик может быть проверен только один раз. Повторная налоговая проверка может быть назначена лишь по его письменной просьбе.

Гарантии налогоплательщика при проверках

Как уже отмечалось, многочисленные права налоговых инспекторов США компенсируются принципами налогового контроля, которые проверяющие обязаны соблюдать. Вместе с тем при проведении налоговых проверок налогоплательщикам законодательно предоставлен ряд гарантий.

Начнем с того, что существует запрет на некоторые виды запросов о проведении налоговой проверки. То есть определенные лица государства не вправе обращаться с запросами в СВД о проведении или прекращении проведения налоговых проверок, а также как-то влиять на ход проведения проверок в отношении конкретных налогоплательщиков. Такой запрет действует на президента и вице-президента США, сотрудников их аппарата и иных государственных служащих, замещающих правительственные должности.

Любой запрос, сделанный с нарушением указанного запрета, направляется получившим его налоговым инспектором главному инспектору СВД. Подобное нарушение влечет уголовную ответственность. Если суд признает лицо виновным в нарушении указанной нормы, ему грозит тюремное заключение на срок до 5 лет или штраф до 5000 долларов США, либо и то и другое.

Однако из данного правила есть три исключения. Может показаться странным, но запрет не применяется, если с запросом о проведении проверки через государственное лицо обратился сам налогоплательщик или кто-либо от его имени. Запрет также не распространяется на запрос о раскрытии информации налоговой декларации при условии, что такой запрос сделан с соблюдением и на основании соответствующих положений законодательства США. Наконец, запрет не действует в отношении запросов, с которыми обращается секретарь Казначейства вследствие изменений в налоговой политике.

Законодательство также обязывает СВД предоставлять налогоплательщику точную информацию о порядке взыскания налогов, процедуре обжалования, правах налогоплательщика и даже о номерах телефонов налоговых инспекций СВД на местах. В этой связи СВД разработала Инструкцию, согласно которой налогоплательщик имеет право на представление его интересов специально уполномоченным лицом (например, аттестованным бухгалтером). Если интересы налогоплательщика представляет специально уполномоченное лицо, инспектор не может встречаться с налогоплательщиком в отсутствие этого лица. Без представителя налогоплательщик может встретиться с сотрудником СВД только по своему согласию.

Еще один важный момент: СВД не может использовать такой метод выявления незадекларированных доходов, как установление финансового положения налогоплательщика. Иными словами, налоговый инспектор не может, проанализировав финансовое положение налогоплательщика, сделать вывод о том, что налогоплательщик не задекларировал свои доходы.

За умышленное нарушение указанной выше нормы предусмотрена уголовная ответственность. Инспектор может быть уволен с занимаемой должности, наказан штрафом до 1000 долларов США, либо лишением свободы на срок до года, либо штрафом и лишением свободы одновременно.

Наконец, еще одна гарантия: СВД не может настаивать на том, чтобы налогоплательщик отказался от своего права на оспаривание актов и действий СВД и ее налоговых инспекторов. Однако такой отказ возможен, если он заявлен налогоплательщиком добровольно и осознанно или налогоплательщик надлежащим образом информировал о нем своего адвоката или иного представителя.

С.В. Берестовой,

юрист, PricewaterhouseCoopers CIS Law Offices B.V

"Российский налоговый курьер", N 13-14, июль 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Tax Controversies: Practice and Procedure, Leandra Lederman, Stephen W. Mazza, Mattew Bender & Company, Inc, 2002.

*(2) Положение о Службе внутренних доходов, IRM от 26.02.99.

*(3) IRC - Налоговый кодекс США.