Заплатите взносы Пенсионному фонду (Е. Озерская, "Практическая бухгалтерия", N 8, август 2004 г.)

Заплатите взносы Пенсионному фонду

МНС считает, что, если вы вовремя не заплатили страховые пенсионные взносы, будут недоимка, пени и штраф по ЕСН. Однако эти взыскания можно оспорить.

Как известно, на сумму начисленных пенсионных взносов фирма уменьшает ЕСН, подлежащий уплате в федеральный бюджет (п. 2 ст. 243 НК РФ). Об этом знает любой бухгалтер. Однако не все обращают внимание на пункт 3 статьи 243 Налогового кодекса. В нем сказано: если фирма применит вычет на сумму неоплаченных страховых взносов, то по ЕСН у нее возникнет задолженность. Поэтому, если инспектор обнаружит, что вы не заплатили страховую или накопительную часть трудовой пенсии, а вычет применили, он непременно начислит фирме недоимку по социальному налогу, пени и штраф.

Пример

Бухгалтер ЗАО "Актив" начислил за июль 2004 года ЕСН в сумме 35 600 руб. и пенсионные взносы в размере 14 000 руб. Фирма уменьшила единый соцналог на сумму вычета и 20 августа заплатила в бюджет 21 600 руб. (35 600 - 14 000). Взносы в Пенсионный фонд перечислены не были.

В этом случае инспекторы посчитают, что "Актив" не доплатил ЕСН, и начислят пени, недоимку и штраф. Для иллюстрации начисленных сумм предположим, что МНС обнаружило задолженность по единому соцналогу 15 ноября.

Тогда их расчет будет таким:

- недоимка по единому соцналогу - 14 000 руб.;

- пени по недоимке помесячно, за каждый день просрочки платежа (с 17 августа по 15 ноября). Итого пеней 552 руб. (1/300 х 13% х 91 дн. х 14 000 руб.);

- штраф за неуплату ЕСН - 2800 руб. (14 000 руб. х 20%).

Однако, несмотря на то что такой расчет инспекторы используют уже несколько лет, верным он не является. Платить штраф предприятие не обязано, а пени должны быть начислены только по итогам квартала (в рассмотренном примере - с 21 октября). Поясним.

Про штрафы

Инспекторы утверждают, что, раз фирма недоплатила ЕСН, значит, для нее подходит штраф по статье 122 кодекса. Напомним, он составляет 20 процентов от суммы неуплаченного налога. Контролеры заблуждаются. Взыскать штраф можно лишь, когда фирма виновна в том, что не заплатила налог. В нашем же случае вины (нарушения) нет.

Судите сами. Уменьшить ЕСН на сумму начисленных пенсионных взносов предписывает вам пункт 2 статьи 243 Налогового кодекса. Значит, платить единый соцналог фирма должна в любом случае за минусом вычета, причем независимо от того, оплачены на эту сумму взносы или нет. Выполняя это требование, фирма ничего не нарушает. Условие же Налогового кодекса о том, что взносы должны быть оплачены, нельзя расценивать как нарушение в применении вычета. А раз вы ничего противозаконного не сделали, то и штрафовать вас не за что.

К такому же выводу пришли судьи Восточно-Сибирского округа. В постановлении от 5 января 2004 г. по делу N А33-9836/ 03-СЗ-Ф02-4612/03-С1 они указали, что право на вычет не ставится в зависимость от уплаты страховых взносов, поэтому штраф за недоимку по ЕСН начислять незаконно. Аналогичную точку зрения поддерживают и судьи Поволжского округа (см. постановление от 29 января 2004 г. N А49-3264/ 03-169а/2).

Как видите, при данных обстоятельствах недоимка к штрафу не приводит. Но хотя вины в том, что возникла задолженность, у фирмы и нет - бюджет все же пострадал. Значит, будут пени.

О пенях

Обнаружив, что вы применили вычет по ЕСН на сумму неоплаченных взносов, инспекторы начислят вам пени. Их отсчет контролеры начнут с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором вы недоплатили авансовые платежи по взносу.

"Читайте Налоговый кодекс, - говорят инспекторы, - а внимательнее пункт 3 статьи 243". В нем сказано: "если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу". МНС трактует этот пункт следующим образом: если фирма до 15-го числа месяца, следующего за месяцем уплаты авансовых платежей по налогу, не оплатит пенсионные взносы, значит, у нее образовалась недоимка по ЕСН в части вычета. А раз так, то пени начислять правомерно уже на следующий день.

На самом деле логика МНС ошибочна. Во-первых, в пункте 3 статьи 243 Налогового кодекса речь идет о "занижении суммы налога". А налог, как известно, фирма считает по итогам года. Помесячно же она платит авансовые платежи по налогу. Значит, занизить единый соцналог по итогам месяца фирма не может. Во-вторых, начислять пени по итогам месяца нельзя. Об этом уже не раз говорили судьи. По их мнению, пени могут быть начислены исключительно по итогам отчетных периодов (квартала, полугодия, 9 месяцев) или года, но никак не месяца. Это значит, если вы не перечислили пенсионные взносы, скажем, за июль, а вычет по ЕСН на эту сумму применили, то пени начнут "набегать" только с 21 октября (абз. 3 п. 3 ст. 243 НК РФ). Если же вы успеете сделать страховые платежи до 20 октября, пеней не будет вовсе. А вот если вы не заплатили взносы в каком-нибудь месяце IV квартала, то в этом случае пени вообще правомерно начислять лишь с 16 апреля следующего года. Это напрямую указано в Налоговом кодексе (абз. 6 п. 3 ст. 243). О соблюдении этой нормы недавно напомнили судьи Западно-Сибирского округа от 28 апреля 2004 г. по делу N Ф04/2219-716/А45-2004.

Как видите, расчет МНС, приведенный в примере, опровергает арбитражная практика. В итоге с неоплаченного вычета по единому соцналогу фирме грозят лишь пени по итогу квартала (с 21 октября по 15 ноября) в сумме 158 рублей (1/300 х 13% х 26 дн. х 14 000 руб.). Ну и, конечно, фирма должна заплатить взносы за июль, тогда автоматически исчезнет и задолженность по ЕСН. А вот платить штраф ей не придется.

Издержки по фонду

Итак, с ЕСН мы разобрались, однако не стоит забывать, что, не оплатив пенсионные взносы, у вас образуется недоимка и по фонду. За неуплату этих страховых платежей вам могут также начислить штраф и пени. Правда, штраф правомерен лишь, если будет недоимка по итогам года, а не квартала (месяца). К такому выводу пришли судьи Уральского округа (см. постановление от 30 сентября 2003 г. по делу N Ф09-3197/03-АК). Так что если в ноябре контролеры обнаружат, что у вас неуплачены взносы за июль, то оштрафовать до конца года они вас не смогут.

Взыскивает штраф, как правило, сам фонд. Санкция за это нарушение прописана в статье 27 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Штраф составляет 20 процентов от суммы неуплаченного налога. Однако некоторые судьи не видят ничего противозаконного в том, чтобы штраф по статье 27 закона налагали налоговые инспекции.

Правда, при этом нередко случается, что ИМНС привлекает фирму не по той статье. А именно, начисляет штраф по статье 122 Налогового кодекса. Но это незаконно. Ведь взнос - это не налог. Значит, штрафовать по Налоговому кодексу, в котором предусмотрена ответственность за неуплату налога, неправомерно. Такого же мнения придерживаются и большинство судей (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 мая 2004 г. по делу N А56-21438/03).

А вот требовать уплаты пеней и недоимки - прерогатива исключительно Пенсионного фонда. Напомним, что в отличие от МНС он не может в инкассовом порядке списать деньги с вашего расчетного счета. Требовать уплаты недоимки и пеней фонд вправе только через суд. Эти правила напрямую закреплены в пункте 2 статьи 25 Закона N 167-ФЗ.

При этом фонд, как и в случае с ЕСН, не вправе начислять пени за неуплату ежемесячных авансовых платежей по взносу. В статье 26 Закона N 167-ФЗ указано, что пени взыскиваются в случае "уплаты причитающихся сумм страховых взносов в более поздние...сроки". Как видите, речь идет о взносах по итогам отчетного (квартала) или расчетного периода (года), а не о ежемесячных авансах.

Выходит, что начислять пени ежемесячно нельзя. Такую же позицию поддерживают и многочисленные судебные решения (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16 февраля 2004 г. по делу N А11-7295/2003-К2-Е-2890). А судьи Уральского округа пошли дальше и указали, что пени по пенсионным взносам можно взыскивать вообще только по итогам года. Они мотивировали это тем, что суммы взносов за отчетный период подлежат корректировке, поэтому определить окончательные их размеры можно только по итогам расчетного периода, то есть года (постановление Федерального арбитражного суда от 5 апреля 2004 г. по делу N Ф09-1267/04-АК). Значит, если фонд начислил пени помесячно, то вы можете признать их расчет незаконным. А возможно, что вам удастся избежать и квартальных пеней.

Е. Озерская,

редактор ПБ

"Практическая бухгалтерия", N 8, август 2004 г.