Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 22 сентября 2020 г. N 03-08-13/84957 О зачете при налогообложении в РФ суммы налога, удержанного у налогоплательщика в иностранном государстве, в случае, когда функциональная валюта договора отличается от официальной валюты иностранного государства, в котором происходит уплата налога

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 22 сентября 2020 г. N 03-08-13/84957

В связи с письмом по вопросу порядка зачета при налогообложении в Российской Федерации суммы налога, удержанного у налогоплательщика в иностранном государстве, в случае, когда функциональная валюта договора отличается от официальной валюты иностранного государства, в котором происходит уплата налога, Департамент налоговой политики сообщает следующее.

Как следует из информации, содержащейся в обращении, между Российской организацией и иностранной организацией - резидентом Республики Индия (далее - Индийская организация) заключен договор о предоставлении прав на пользование товарными знаками и объектами авторских прав (далее - Договор). В соответствии с условиями Договора Российская организация (Лицензиар) предоставляет Индийской организации (Лицензиату) на условиях простой неисключительной лицензии право на использование изображения, зарегистрированного в качестве товарного знака Российской организации. За предоставленное право Индийская организация уплачивает в адрес Российской организации сумму вознаграждения в размере 0,16% от суммы чистого дохода. "Чистый доход" в контексте Договора означает доход от продаж, полученный или собранный Индийской организацией, за вычетом платы за лицензию, сборов в пользу Комиссии по радиочастотному планированию, авторских гонораров и других сборов, подлежащих уплате Министерству связи Индии.

Во исполнение требований законодательства Республики Индия и Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Индия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 25.03.1997 (далее - Соглашение) при выплате вознаграждения в пользу Российской организации Индийская организация, действуя в качестве налогового агента, удерживает суммы налога и перечисляет их в бюджет Республики Индия.

Пунктом 4.2 Договора предусмотрена обязанность Лицензиата ежеквартально предоставлять Лицензиару отчеты о доходе, полученном в отчетном квартале, в долларах США. На основании предоставленных данных Лицензиар исчисляет сумму вознаграждения и выставляет Лицензиату счет. Согласно пункту 4.4 Договора Лицензиат обязан оплатить счет, выставленный Лицензиаром, в течение 20 дней со дня выставления счета.

Российской организацией представлены Акты об оказании услуг по Договору с указанием суммы вознаграждения, подлежащей уплате в пользу Российской организации, в долларах США, и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет Республики Индия, исчисленные также в долларах США.

Кроме того, Российской организацией представлены счета, выставленные в соответствии с указанными Актами, с указанием суммы вознаграждения, подлежащей уплате в пользу Российской организации, в долларах США.

В соответствии с пунктом 1 статьи 311 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно пункту 3 статьи 248 Кодекса для целей налога на прибыль организаций полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 Кодекса.

Подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 Кодекса установлено, что датой получения доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доход Российской организации для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций должен определяться в рублях по официальному курсу доллара США на дату признания указанного дохода.

Согласно пункту 3 статьи 311 Кодекса суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.

Российской организацией представлены подтверждения, полученные от Индийской организации, об удержании сумм налога из выплачиваемого в пользу Российской организации вознаграждения. Из указанных подтверждений следует, что удержанные суммы налога исчислены в индийских рупиях.

Пунктом 2 статьи 12 Соглашения установлено, что роялти и вознаграждения за технические услуги, возникающие в Республике Индия и выплачиваемые резиденту Российской Федерации, могут облагаться налогом в Республике Индия в соответствии с законодательством Республики Индия, но если получатель является лицом, имеющим фактическое право на роялти или на вознаграждения за технические услуги, взимаемый таким образом налог не должен превышать 10 процентов от общей суммы роялти или от общей суммы вознаграждений за технические услуги.

При этом, пунктом 1 статьи 23 Соглашения установлено, что если резидент России получает доход, который в соответствии с положениями Соглашения может облагаться налогами в Индии, сумма налога на такой доход, подлежащая уплате в Индии, может вычитаться из налога, взимаемого с такого резидента в России. Сумма такого вычета, однако, не должна превышать сумму налога на доход, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством России.

Указанные положения Соглашения устанавливают порядок реализации права налогоплательщика - резидента Российской Федерации на зачет в Российской Федерации налога, подлежащего уплате в Республике Индия.

При этом особенности процедуры уплаты налога, установленные законодательством Республики Индия, в частности, необходимость конвертации удержанных сумм налога из функциональной валюты договора в национальную валюту Индии для целей перечисления в бюджетную систему, как и порядок зачета налогов, уплаченных российскими организациями за рубежом, установленный законодательством Российской Федерации, в части пересчета в рубли удержанной в иностранном государстве суммы налога, не являются предметом Соглашения.

Следовательно, указанные процедуры не могут оказывать влияния на реализацию налогоплательщиком - резидентом Российской Федерации права на зачет налога и сумму налога, в отношении которой такое право может быть заявлено.

Следовательно, сумма налога, которую Российская организация вправе принять к зачету в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 311 Кодекса, должна определяться на основании представления налогоплательщиком документа, подтверждающего удержание налога в Индии по ставке, установленной Соглашением, путем пересчета в рубли удержанной суммы налога, выраженной в национальной валюте Индии.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов