Налогообложение по-конституционному (И. Данилкин, "Московский бухгалтер", N 9, сентябрь 2004 г.)

Налогообложение по-конституционному

Конституционный Суд этим летом поработал более чем плодотворно. Судьи вынесли сразу несколько "налоговых" определений. Правда, бухгалтеры, юристы и фискалы теперь с трудом представляют, как выполнять волю Фемиды.

Самое громкое дело коснулось, естественно, налога на добавленную стоимость. Вообще все, что связано с НДС, вызывает повышенный интерес и волнение среди бухгалтеров. А тут судьи попросту лишили многие компании права на вычеты по этому налогу. Речь идет о том злополучном определении N 169-О от 8 апреля 2004 г., которым запретили принимать к вычету НДС, оплаченный за счет заемных средств. Правда, до тех пор, пока фирма не вернет кредит. Но на возврат займа могут уйти годы. А расходы компания несет сейчас.

Возмущение среди специалистов не заставило себя долго ждать. Еще бы, ведь большинство компаний живут за счет кредитов. А некоторые отрасли - такие как промышленность или сельское хозяйство - только и существуют благодаря им.

Однако возмущаться и протестовать не имело никакого смысла. Судьи приняли решение, а обжаловать волю Конституционного Суда уже нельзя. Поэтому, когда улеглись волнения, специалисты стали работать в несколько другом направлении. А именно в том, как обойти решение суда.

Горе для инспектора

Многие уже успели высказаться в том ключе, что выигранный процесс на руку фискалам. Тем не менее налоговикам подобные хлопоты совсем ни к чему. Налоговая служба уже успела разослать по нижестоящим инстанциям письма с текстами определения суда. Письмо с пометкой "для использования в работе" получили и в каждой московской инспекции.

Между тем, по словам столичных фискалов, это вовсе не означает, что они будут на каждой проверке контролировать происхождение средств. Подобных указаний федеральные и московские чиновники не давали. Но если возникнет спор, то, безусловно, в ход пойдет определение суда.

Как нам объяснили в одной из инспекций, к примеру, при проверке инспекторы будут смотреть договоры займа или кредитные договоры. Если заем был целевой, то закупленную на эти деньги продукцию налоговики исключат из вычетов. Проблема ведь в том, что определение Конституционного Суда - это не закон. Закон обычно распространяется на те отношения, которые возникли после его принятия. А определение суда можно применять при любой проверке и за любой год.

Иначе говоря, фирма могла принять НДС к вычету и в прошлом, и в позапрошлом году, когда ни о каком определении N 169-О никто и не слышал. Но если сейчас в компанию придет ревизор, он вправе пересчитать вычеты за прошлые годы. Однако еще раз отметим, что реально это возможно лишь в двух случаях. Во-первых, если фирма получила целевой кредит и, во-вторых, если у компании не было денег на расчетном счете до займа. И как раз сразу после его получения компания закупила, например, продукцию.

Проще говоря, речь идет о самых очевидных случаях, когда инспекторы могут что-то проверить. При других же обстоятельствах фискалам придется очень постараться, чтобы что-то накопать. Этим, собственно, и планируют воспользоваться специалисты.

Обойдем и слева, и справа

По мнению специалиста по налогообложению, юриста Андрея Илларионова, фискалам придется применить довольно радикальные меры, чтобы выполнить решение суда: "Действительно, ни одна современная проверка не дает возможности установить происхождение денег. Это вообще сделать довольно сложно. Когда у организации солидный оборот, много покупателей и не меньше поставщиков, определить, откуда взялась та или иная сумма почти невозможно. Ведь деньги на расчетном счете не индивидуализированы. При очевидных факторах, например, если у компании был на расчетном счете рубль, она заняла еще сто и купила оборудование за 90 рублей, еще можно посудиться. В остальных же ситуациях, то есть когда у компании были свои деньги и заемные, налоговикам придется признавать, что фирма платила из собственных средств. Чтобы безошибочно отделить заемные средства от собственных денег, придется вводить спецсчета для кредитов".

Вопрос о спецсчетах для заемных средств отнюдь не праздный. Многие компании уже начали всерьез задумываться об этом. Ведь в первую очередь это выгодно самой фирме. По крайней мере, компания сможет спокойно рассчитать, какие суммы она принимает к вычету, а какие - нет. Проверяющим тоже будет гораздо удобнее. Однако без господдержки, а точнее без законодательного закрепления этой идеи, проверять будут все счета, да и соблазн использовать систему в своих целях тоже велик.

Товар - отдельно, налог - отдельно

Аудитор Денис Тренин предложил свой вариант обхода определения суда: "В определении N 169-О идет речь о заплаченном налоге. Ведь вычеты по налогу на добавленную стоимость предоставляются именно за оплаченный поставщику НДС. Поэтому можно использовать следующий вариант. Предположим, компания берет кредит в банке. Затем фирма оплачивает товар за счет этого кредита, а НДС - за счет собственных средств. В итоге получается, что фактически налог заплачен, причем за счет средств фирмы. Следовательно, его можно принять к вычету. Конечно, это не идеальная форма. Но, на мой взгляд, другого законного компромисса быть не может".

Такое мнение тоже спорно. Ведь перед компанией, которая захочет использовать подобный вариант, встанет сразу несколько проблем. Во-первых, нужно в первичных документах каким-то образом отразить, что часть денег фирма оплатила за счет собственных средств, а другую - за счет заемных. Здесь опять вопрос упирается в то, что деньги на счете не индивидуализированы. То есть получается - нужны отдельные счета, чтобы уже точно не возникало дополнительных вопросов.

Во-вторых, пока нет никакой судебной практики на местах. По крайней мере, с учетом нового определения суда. Ведь раньше у судей не было единого мнения по этому вопросу.

К примеру, когда Московский арбитражный суд рассматривал дело N А40/4448-04 от 10 марта 2004 г., арбитры пришли к выводу, что фирма не может принимать НДС к вычету, если он был оплачен за счет займа. Однако Федеральный арбитражный суд Московского округа пересмотрел это дело. И 3 июня 2004 г. (кстати, уже после определения Конституционного Суда) поддержал компанию.

Арбитры окружного суда указали, что мнение их нижестоящих коллег ошибочно. "Нормами Налогового кодекса факт уплаты или неуплаты НДС покупателем поставщику не ставится в зависимость от источника поступления этих денежных средств" - сказано в их решении. Мотивировали они его следующим: "по смыслу статей 223, 224, 807 Гражданского кодекса денежные средства по договору займа считаются врученными заемщику в момент их фактического поступления во владение заемщика". А сразу после того как деньги поступили поставщику, покупатель (заемщик) исполняет перед ним денежные обязательства, то есть фактически оплачивает приобретенные им товары, в том числе и суммы НДС.

Что дальше?

Однако теперь вряд ли арбитры проявят такую же благосклонность к компаниям. После обнародованного в конце июля определения Конституционного Суда все решения будут принимать в том же ключе.

Удивляет, что, анализируя одни и те же нормы Налогового кодекса, служители Фемиды приходят к разным выводам. Хотя это совсем и не ново в практике судебных разбирательств, однако столь много разночтений не возникало никогда.

Фирмам же остается только использовать какой-то способ обхода этого определения. То есть либо надеяться, что налоговики не смогут выяснить происхождение денег, либо платить НДС из собственных средств. Конечно, можно воспользоваться и незаконными схемами. То есть скрывать то, что компания получила кредит. Правда, если отношения строятся между фирмами, это вполне возможно. А вот если кредит получен в банке, то скрыть что-то вряд ли удастся.

С другой стороны, кто-то из фирм может вообще отказаться от займов. То есть, конечно, брать в долг, но оформлять это совсем по-другому. Скажем, как поставку "несуществующего" товара. Здесь можно использовать схему со штрафом. Потом по документам товар компания утилизирует, а штраф у нее остается.

Единственное, что смущает во всех этих схемах, так это то, что фирма-кредитор никак не защищена. То есть, пытаясь обойти определение суда, может получиться так, что пострадает не тот, кто берет в долг, а тот, кто дает. И здесь уже нужно думать о защите своих денег.

В любом случае во всех перечисленных вариантах придется идти в суд. А как он себя поведет, пока сказать трудно. Первые проверки по этому вопросу начнутся только в сентябре-ноябре. Первая судебная практика появится скорее всего не раньше будущего года.

Не с суда все начиналось

Не стоит думать, что идея о "реальности затрат" так уж нова. Ее усиленно продвигал Минфин на всех уровнях уже несколько лет. Однако речь в первую очередь шла о возмещении экспортного НДС.

Например, первый замминистра финансов Сергей Шаталов еще в 2001 году предлагал увеличить сроки возврата НДС экспортерам до полугода. По мнению чиновника, этого времени налоговикам должно хватить, чтобы выяснить, не пытаются ли компании вернуть налог, который на самом деле не платили. Тогда среди прочих проблем рассматривался и вопрос, связанный с заемным капиталом.

Однако от идеи пришлось отказаться. Слишком много статей Налогового кодекса не позволяло использовать эту систему. Но определение Конституционного Суда - это совсем другое дело. Суд принимает решение по конкретному делу - и не нужно устранять возникшее противоречие. А вот использовать в работе определение очень даже можно.

Кстати, то, что вся эта затея имеет Минфиновский след, подтверждает и письмо министерства от 1 марта 2004 г. N 04-03-11/28, в котором чиновники сделали вывод, что "в случае оплаты товаров поставщикам заемными средствами право на вычет НДС возникает в момент погашения займа". Однако финансовые специалисты в отличие от судей пришли к выводу, что до момента погашения задолженности товар считается оплаченным не налогоплательщиком, а кредитором.

И. Данилкин

"Московский бухгалтер", N 9, сентябрь 2004 г.