Комментарий к главе 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ (В.В. Бумагина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 17, сентябрь 2004 г.)

Комментарий к главе 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ,
введенной в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ

В стране объявлена широкомасштабная жилищная реформа. Уже с первых дней следующего года с ее "прелестями" и проблемами столкнутся многие бухгалтеры. Причем не только как граждане, но и как должностные лица. 20 августа президент подписал первый пакет законов, которые повлияют на деятельность широкого круга организаций, а в большей степени тех, кто связан с финансированием, строительством и реализацией жилья.

Часть законов вносит поправки в главы 21, 23 и 25 Налогового кодекса. Они меняют порядок уплаты налогов по некоторым операциям, вводят новые льготы для инвесторов и застройщиков и новые обязанности для бухгалтеров.

К любой реформе лучше готовиться заранее. Поэтому сегодня мы публикуем отдельные статьи кодекса в той редакции, в которой они заработают с 2005 года.

Опора на собственные силы

Законодатели предприняли очередную попытку решить "квартирный вопрос" россиян. На этот раз власти не стали тешить народ иллюзиями о массовом жилищном строительстве за счет бюджета. Предложен другой выход - опора на собственные силы. К 2010 году в стране намечено создать рынок доступного жилья, на котором каждая семья, с учетом своих финансовых возможностей, сможет приобрести для себя что-то подходящее. Со своей стороны государство берется сформировать правовую базу, которая в сжатые сроки позволит, во-первых, насытить этот рынок, а во-вторых, сделать его по-настоящему доступным.

С экономической точки зрения наиболее эффективным стимулом для развития бизнеса является отмена налогов. Поэтому, чтобы решить первую задачу, власти уменьшили налоговое бремя инвесторов, строителей и риелторов. С 2005 года реализация жилья освобождается от НДС (Закон от 20.08.2004 N 109-ФЗ), а часть доходов ипотечных агентов - от налога на прибыль (Закон от 20.08.2004 N 105-ФЗ).

Решение второй задачи зависит от уровня доходов населения и от цен на дома и квартиры. Воспользоваться имущественными вычетами по НДФЛ с 2005 года гражданам будет проще (Закон от 20.08.2004 N 112-ФЗ). Что же касается цен на жилье, то ждать их резкого падения не стоит. Вспомните: ни отмена двух оборотных налогов, ни снижение ставки НДС на потребительских ценах никак не сказались.

К возможному удешевлению квартир скептически относятся и в МНС России. В отделе совершенствования законодательства о косвенных налогах департамента налоговой политики МНС России нам сказали, что Закон N 109-ФЗ должен помочь сформировать в России рынок доступного жилья. Поэтому министерство поддержало его еще на стадии законопроекта. Однако никто не ждет, что отмена НДС в отношении операций по реализации земли и жилых помещений как-то отразится на ценах.

Половинчатое решение

Итак, с 1 января 2005 года от НДС освобождаются:

- реализация земельных участков (долей в них);

- реализация жилых домов, жилых помещений (долей в них);

- передача доли в праве на общее имущество при реализации квартир.

Последняя льгота адресована кондоминиумам - именно в них за собственником квартиры закрепляется и доля общего имущества.

Только ли снижением цен на жилье было озабочено правительство, когда соглашалось на новые льготы? Вряд ли. Скорее всего власти просто хотели узаконить сложившуюся практику. Ведь сейчас многие организации реализуют землю и квартиры не иначе как с помощью "серых" схем. Банальная купля-продажа маскируется участием в простом товариществе или передачей имущества в уставный капитал. Застройщики продают жилье по договорам долевого участия или инвестирования. Риелторские компании часто торгуют квартирами через подставных лиц. И все эти усилия преследуют одну цель - не платить НДС.

Исключив реализацию жилья из числа облагаемых операций, законодатели попытались остановить развитие налоговых схем. Однако от налога освобождены не все сделки. В частности, в новом законе ничего не говорится о реализации недостроенных квартир или домов. К жилым помещениям они не относятся, поэтому, продавая "незавершенку", застройщики и риелторы должны будут заплатить НДС.

Несмотря на определенный риск, покупателям такие сделки выгодны. Поэтому после 1 января они не исчезнут. А значит, при продаже жилья на стадии строительства схемы, позволяющие сэкономить 18 процентов, будут популярными и впредь.

Снова переходный НДС

Для организаций отмена НДС связана с единственной проблемой. Надо правильно начислить налог по "переходным" операциям.

В начале года, когда была введена 18-процентная ставка НДС, бухгалтеры уже сталкивались с аналогичной ситуацией. Тогда и Минфин, и МНС поясняли, что от учетной политики организации зависит лишь дата уплаты налога в бюджет. На величину налоговых обязательств способ определения выручки не влияет.

Такой же принцип будет действовать и в отношении новых льгот. Тем более что он прямо прописан в пункте 8 статьи 149 Налогового кодекса. Следовательно, и у тех, кто рассчитывает налог на добавленную стоимость "по отгрузке", и у тех, кто перечисляет налог "по оплате", налоговая база будет одинакова - стоимость домов, квартир или земельных участков, переданных другому собственнику. И решая, облагать сделку НДС или нет, бухгалтер должен будет ориентироваться только на дату оформления акта приема-передачи.

Для наглядности мы представили схему налогообложения сделок по реализации жилья в виде таблицы.

Таблица. Начисление НДС при продаже жилья в 2004-2005 годах

Учетная политика по НДС	Квартира пере- дана и оплачена в 2004 году	Квартира опла- чена в 2004-м, а передана в 2005 году	Квартира пере- дана в 2004-м, а оплачена в 2005 году	Квартира пере- дана и оплаче- на в 2005 году
По отг- рузке	НДС начисляется по ставке 18%	НДС не начис- ляется	НДС начисляется по ставке 18 %	НДС не начис- ляется
По оплате	НДС начисляется по ставке 18%	НДС не начис- ляется	НДС начисляется по ставке 18 %	НДС не начис- ляется

Обратите внимание: предоплата, перечисленная продавцу в 2004 году, должна включать в себя НДС. Но если право собственности на квартиру перейдет к покупателю в 2005 году, продавец должен будет скорректировать цену и вернуть ему часть аванса.

Пример

Фирма "Стройинвест" занимается продажей жилья и рассчитывается по НДС ежемесячно. В декабре 2004 года "Стройинвест" заключил с фирмой "Альфа" договор на продажу квартиры стоимостью 3 540 000 руб. (в т.ч. НДС - 540 000 руб.).

23 декабря на расчетный счет продавца от "Альфы" поступила 100-процентная предоплата. Однако акт приема-передачи стороны подписали лишь 23 января. Таким образом, право собственности на квартиру перешло к покупателю лишь в 2005 году.

В бухгалтерском учете "Стройинвеста" нужно сделать такие записи:

23 декабря

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

- 3 540 000 руб. - получен аванс;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 540 000 руб. - начислен НДС с аванса;

20 января

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- 540 000 руб. - перечислен НДС с аванса, полученного в 2004 году;

23 января

Дебет 62 Кредит 90-1

- 3 000 000 руб. - отражена выручка от продажи квартиры;

Дебет 62 "Расчеты по авансам полученным" Кредит 62

- 3 000 000 руб. - зачтен ранее полученный аванс;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62

- 540 000 руб. - принят к вычету НДС, начисленный с аванса;

Дебет 62 Кредит 51

- 540 000 руб. - возвращен покупателю излишне уплаченный аванс.

В налоговой декларации за январь 2005 года сумму НДС, принятую к вычету с прошлогоднего аванса, нужно указать по строке 340. Одновременно с декларацией в налоговую инспекцию следует подать заявление о возврате этой суммы. Если у организации нет недоимки или задолженности по пеням, то в течение месяца инспекция обязана вернуть всю переплату на расчетный счет "Стройинвеста".

Суммы, подлежащие возврату из бюджета, доходами предприятия не признаются. Поэтому в учете эту операцию нужно будет отразить проводкой:

Дебет 51 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 540 000 руб. - поступила из бюджета сумма излишне уплаченного НДС.

Если отношения между партнерами постоянные, покупатель и продавец могут договориться о том, что лишний аванс пойдет в счет оплаты по другому договору. В таком случае к договору стоит подписать дополнительное соглашение. Причем логичнее сделать это до момента исполнения обязательств. То есть оформить изменение договора следует более ранней датой, чем передача земельного участка или жилого помещения.

Может возникнуть и обратная ситуация - если участок или квартира переданы в 2004 году, а оплата от покупателя поступила в 2005-м. В таком случае НДС придется заплатить. Вывод напрашивается сам собой: передачу земли и жилья по договорам купли-продажи лучше отложить до 2005 года.

В.В. Бумагина,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 17, сентябрь 2004 г.