Комментарий к главе 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ (В.И. Мещеряков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 17, сентябрь 2004 г.)

Комментарий к главе 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ,
введенной в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ

Вторая группа "жилищных" поправок коснулась 23-й главы Налогового кодекса. Чтобы хоть как-то поддержать граждан, совершающих сделки с жильем, законодатели упростили схему получения имущественного налогового вычета. Забегая вперед, заметим, что бухгалтерам новые правила работы добавят.

Изменения коснулись и перечня доходов, освобожденных от уплаты НДФЛ. В отношении выручки от продажи жилья этот перечень стал более либеральным, в отношении доходов от продажи долей в уставных капиталах - более строгим. Но обо всем по порядку.

За льготой - в бухгалтерию

С вариантом статьи 220, который начнет действовать с 1 января 2005 года, вы можете познакомиться выше. Чтобы суть изменений была более наглядной, мы свели все поправки в сравнительную таблицу.

Таблица. Состав и порядок предоставления имущественных налоговых
вычетов в 2004-м и 2005 годах

Имущественный вычет по НДФЛ можно получить
По сделкам, совершенным до 1 янва- ря 2005 года	По сделкам, совершенным после 1 ян- варя 2005 года
При продаже жилья
1. В полной сумме от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых доми- ков или земельных участков, кото- рые принадлежали налогоплательщику более 5 лет. 2. В сумме, не превышающей 1 000 000 руб., при продаже пере- численного имущества, если оно принадлежало налогоплательщику ме- нее 5 лет, или в сумме докумен- тально подтвержденных расходов, связанных с приобретением такого имущества.	1. В полной сумме от продажи жилых домов, квартир (включая приватизиро- ванные жилые помещения), дач, садо- вых домиков или земельных участков, которые принадлежали налогоплатель- щику более 3 лет. 2. В сумме, не превышающей 1 000 000 руб., при продаже перечисленного имущества, если оно принадлежало на- логоплательщику менее 3 лет, или в документально подтвержденных расхо- дов, связанных с приобретением тако- го имущества.
При продаже другого имущества
1. В полной сумме от продажи иму- щества, которое принадлежало нало- гоплательщику 3 года и более*(1). 2. В полной сумме от продажи долей в уставных капиталах организаций, которые принадлежали налогопла- тельщику 3 года и более. 3. В сумме, не превышающей 125 000 руб., при продаже имущества (вклю- чая доли в уставных капиталах), которое принадлежало налогопла- тельщику менее 3 лет, или в сумме налогоплательщику менее 3 лет, или в сумме документально подтвер- жденных расходов, связанных с при- обретением такого имущества.	1. В полной сумме от продажи иму- щества, которое принадлежало налого- плательщику 3 года и более*(1). 2. В сумме документально подтвер- жденных расходов, связанных с приоб- ретением реализуемых долей в устав- ных капиталах организаций. 3. В сумме, не превышающей 125 000 руб., при продаже имущества, которое принадлежало налогоплательщику менее 3 лет, или в сумме документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением такого имущества.
При покупке (строительстве) жилья
В сумме фактических расходов, свя- занных с приобретением жилья, но не более 1 000 000 руб.	В сумме фактических расходов, свя- занных с приобретением жилья, но не более 1 000 000 руб. Закрытый пере- чень расходов, которые можно вклю- чить в состав вычета, установлен ко- дексом.
При расчетах по кредитам, привлеченным для приобретения жилья
В полной сумме, израсходованной на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным в банках Рос- сии и фактически израсходованным на строительство или приобретение жилого дома квартиры).	В полной сумме, израсходованной на погашение процентов по всем видам целевых кредитов и займов на приоб- ретение и строительство жилья, пре- предоставленных любыми российскими организациями.
Имущественный вычет могут предоставлять
Налоговые инспекции при подаче декларации по НДФЛ за истекший год.	1. Налоговые инспекции при подаче декларации по НДФЛ за истекший год (по всем видам операций с жильем). 2. Бухгалтерии предприятий (налого- вые агенты) в течение года при по- купке (строительстве) жилья.
*(1) При продаже ценных бумаг имущественный вычет предоставляется в по- рядке, предусмотренном статьей 214.1 Налогового кодекса.

Разумеется, самое важное, к чему нужно готовиться бухгалтерам, - это новый порядок предоставления имущественных вычетов при приобретении жилья. С 1 января 2005 года эта работа частично ляжет на ваши плечи. Правда, визитов в налоговую инспекцию вашим работникам все равно не избежать. Прежде чем подавать в бухгалтерию заявление о предоставлении вычета, сотруднику придется отстоять свое право на льготу в ИФНС по месту жительства. Для этого ему нужно будет подать в инспекцию документы, которые подтверждают, во-первых, сумму фактических расходов, а во-вторых - его право собственности на приобретенное жилье.

Рассчитывать сумму ежемесячных вычетов, делать необходимые проводки и записи в индивидуальных карточках бухгалтер сможет лишь после того, как инспекция письменно даст сотруднику "добро" на льготу. Форму документа, который будет подтверждать право работника на вычет, до конца года должна утвердить ФНС России.

Кстати, форма и порядок заполнения налоговых карточек (N 1-НДФЛ) и справок о доходах (N 2-НДФЛ) тоже изменятся. В них должны появиться дополнительные реквизиты.

Пример 1

В январе 2005 года менеджер фирмы "Олимп" Смирнова купила квартиру стоимостью 1 240 000 руб. В феврале Смирнова получила в налоговой инспекции документ, который подтверждает ее право на имущественный вычет в сумме 1 000 000 руб., и передала его в бухгалтерию вместе с заявлением о предоставлении льготы.

Месячная зарплата Смирновой составляет 10 000 руб. Кроме того, в апреле ей начислены дивиденды за 2004 год в сумме 7000 руб. Предположим, что Смирновой положены стандартные налоговые вычеты в размере 400 руб. на себя и 300 руб. на ребенка.

Начиная с зарплаты за февраль при расчете налога на доходы физлиц бухгалтер "Олимпа" должен учитывать право Смирновой на имущественный вычет. Рассмотрим порядок расчета на примере нескольких месяцев.

В январе Смирнова имеет право лишь на стандартные вычеты. Поэтому сумма НДФЛ с ее доходов будет равна:

(10 000 руб. - 400 руб. - 300 руб.) x 13% = 1209 руб.

В феврале к стандартным нужно добавить и имущественный вычет. Он предоставляется на разницу между начисленной заработной платой и суммой стандартных вычетов:

10 000 руб. - 400 руб. - 300 руб. = 9300 руб.

В марте Смирнова теряет право на стандартные вычеты. Соответственно сумма имущественного вычета возрастает и приравнивается к сумме начисленной зарплаты.

Поскольку вычеты предоставляются только по доходам, которые облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов, в апреле сумму налога нужно рассчитать так:

(10 000 руб. - 10 000 руб.) x 13% + 7000 руб. x 9% = 630 руб.

Уровень заработной платы в "Олимпе" не позволит Смирновой выбрать всю сумму льготы в течение года. Фактически с февраля по декабрь она получит имущественный вычет в размере:

9300 руб. + (10 000 руб. x 10 мес.) = 109 300 руб.

Если у нее есть заработок "на стороне", то дополнительный вычет она сможет получить в налоговой инспекции. Для этого в начале 2006 года туда надо подать соответствующее заявление и декларацию о доходах за 2005 год.

Если дополнительных доходов нет, то неиспользованный вычет в размере 890 700 руб. (1 000 000 - 109 300) перейдет на следующий год.

Скорее всего, перед тем как пойти в инспекцию, работник попросит бухгалтера уточнить, что именно от него потребуют и как долго ему придется ждать вычета. Поэтому вам нужно будет держать под рукой новый перечень расходов, связанных с приобретением жилья, и список документов, подтверждающих право на вычет. Кроме того, сотрудника надо предупредить, что налоговики имеют право рассматривать его документы в течение месяца.

Коварный вычет

Незаметные на первый взгляд, но серьезные по существу, изменения произойдут в налогообложении доходов от продажи долей в уставных капиталах. Для таких доходов новая редакция статьи 220 больше не предусматривает фиксированной суммы вычета в 125 000 рублей. Теперь доход от продажи своей доли учредитель или участник фирмы сможет уменьшить только на сумму фактических расходов, которые документально подтверждены. А это значит, что независимо от срока владения долей в уставном капитале и ее рыночной стоимости имущественный вычет будет предоставлен только в размере первоначального и дополнительных взносов либо затрат на покупку доли у прежнего владельца.

Величину фактических затрат подтвердить нетрудно. Для этого в налоговую инспекцию надо предъявить копию устава общества, учредительный договор, договор купли-продажи доли, а также платежные документы.

Пример 2

Размер уставного капитала ООО "Светоч" - 50 000 руб. Он сформирован за счет равных (по 25 000 руб.) вкладов двух граждан - Еркова и Уварова. Ерков решает продать половину своей доли (12 500 руб.) за 800 000 руб.

Если доля продается в 2004 году, то Ерков имеет право выбора:

- либо принять к вычету документально подтвержденные расходы в сумме 25 000 руб.;

- либо воспользоваться имущественным вычетом в размере 125 000 руб.

В первом случае он заплатит НДФЛ в размере:

(800 000 руб. - 25 000 руб.) x 13% = 100 750 руб.

Во втором случае сумма налога составит:

(800 000 руб. - 125 000 руб.) x 13% = 87 750 руб.

Очевидно, что второй вариант выгоднее. Однако со следующего года законодатели лишают учредителей альтернативы. Продавать доли уставного капитала успешно развивающихся компаний станет менее выгодно. К вычету можно будет принять только документально подтвержденные расходы. Таким образом, если Ерков продаст часть своей доли в 2005 году, сумма имущественного вычета, которую он получит в инспекции, будет равна 25 000 руб.

Выгода выгоде рознь

С нового года изменится и порядок расчета НДФЛ по материальной выгоде, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами.

Из всех видов заемных средств в отдельную группу выделены целевые займы и кредиты, которые получены и израсходованы на приобретение или строительство жилья. На материальную выгоду по этой "целевой" группе распространяется обычная налоговая ставка - 13 процентов. С экономии на процентах по займам, привлеченным для других целей, налог по-прежнему нужно будет платить по 35-процентной ставке.

Обратите внимание: целевой заем или кредит может предоставить не только банк, но и любая другая организация. А чтобы ссуда стала "целевой", в договоре надо указать, что деньги выданы для приобретения (строительства) дома или квартиры. Кроме того, человек должен будет подтвердить, что полученные средства израсходованы по назначению.

Станет ли ваша бухгалтерия выдавать целевые ссуды работникам, решать директору. Но если станет, то рассчитывать материальную выгоду скорее всего тоже придется вам. Правда, для этого сотрудник должен будет уполномочить организацию удерживать НДФЛ с его материальной выгоды (назначить ее своим налоговым агентом).

Пример 3

В августе 2004 года фирма "Фаворит" выдала водителю Петрову беспроцентную целевую ссуду для приобретения квартиры сроком на 1 год. Размер ссуды - 120 000 руб. Договором предусмотрено, что Петров погашает ссуду ежемесячно равными долями по 10 000 руб.

Ставка рефинансирования на момент получения работником ссуды - 13 процентов. Для расчета материальной выгоды эта ставка признается неизменной в течение всего срока договора. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 2 статьи 212 Налогового кодекса.

Размеры экономии на процентах и суммы налога с материальной выгоды показаны в таблице на стр. 27.

(в рублях)

Год	Месяц	Сумма ссуды	3/4 ставки рефинанси- рования Банка Рос- сии	Кол-во дней в месяце/кол-во дней в году	Материаль- ная выгода	Налог 35% - 2004 год 13% - 2005 год	Налог за год
2004 (366 дн.)	Август	120 000	0,0975	0,084699454	508,20	178
	Октябрь	100 000	0,0975	0,084699454	304,92	107
	Ноябрь	90 000	0,0975	0,081967213	196,72	69
	Декабрь	80 000	0,0975	0,084699454	101,64	36
2005 (365 дн.)	Январь	70 000	0,0975	0,084931507	579,66	75
	Февраль	60 000	0,0975	0,076712329	448,77	58
	Март	50 000	0,0975	0,084931507	414,04	54
	Апрель	40 000	0,0975	0,082191781	320,55	42
	Май	30 000	0,0975	0,084931507	248,42	32
	Июнь	20 000	0,0975	0,082191781	160,27	21
	Июль	10 000	0,0975	0,084931507	82,81	11
Всего:							821

Получается, что Петрову по истечении в 2005 году срока необходимо выплатить 820 руб. налога, что составляет 0,68 процента от полученной суммы.

Никто не забыт

Помимо дополнительной поддержки граждан, решающих свои жилищные проблемы, с 2005 года законодатели вводят новые налоговые льготы и для инвалидов. Льгот всего две, и обе они касаются доходов, полученных от общественных организаций инвалидов (Федеральный закон от 20.08.2004 N 103-ФЗ).

Во-первых, от налогообложения освобождены средства, уплаченные общественными организациями за лечение и медицинское обслуживание инвалидов. Причем деньги могут быть либо перечислены на расчетный счет лечебного заведения, либо выданы инвалиду наличными.

А во-вторых, НДФЛ не нужно удерживать с материальной помощи инвалидам (в пределах 2000 рублей в год).

В.И. Мещеряков,

руководитель авторского коллектива книги "Годовой отчет"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 17, сентябрь 2004 г.