Восстановление налога на добавленную стоимость, уплаченного по основным средствам, приобретенным до перехода на уплату единого налога на вмененный доход (С.Н. Сергеева, "Консультант бухгалтера", N 8, август 2004 г.)

Восстановление налога на добавленную стоимость,
уплаченного по основным средствам, приобретенным
до перехода на уплату единого налога на вмененный доход

Согласно пункту 4 статьи 346.26 НК РФ организации, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Соответственно суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные по основным средствам, используемым организациями при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых единым налогом, вычету не подлежат.

В письме Минфина РФ от 22 марта 2004 г. N 04-05-12/14 сделан вывод о том, что суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по недоамортизированным основным средствам, используемым в производственной деятельности после перехода организации на уплату единого налога на вмененный доход, следует восстановить и вернуть в бюджет. Исчисление суммы налога, подлежащей восстановлению по таким основным средствам, производится с их остаточной стоимости.

Однако следует иметь в виду, что в Высший арбитражный суд РФ имеет на этот счет иное мнение.

В постановлении президиума Высшего арбитражного суда РФ от 30 марта 2004 г. N 15511/03 отмечается, что последующее изменение режима налогообложения не может служить основанием для того, чтобы обязывать организацию, не являющуюся плательщиком налога на добавленную стоимость, восстанавливать суммы этого налога, правомерно предъявленные к вычету в предыдущих отчетных периодах. И хотя в данном постановлении рассматривается проблема восстановления налога на добавленную стоимость с остаточной стоимости основных средств при переходе на упрощенную систему налогообложения, сделанные Высшим арбитражным судом РФ выводы в равной степени относятся к системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Подробнее о постановлении Президиума Высшего арбитражного суда РФ см. в статье "Упрощенная система налогообложения" этого номера журнала.

Порядок отражения значений отдельных показателей
в разделе 2 налоговой декларации

В письме МНС РФ от 24 мая 2004 г. N 22-0-10/957 разъяснен порядок отражения значений отдельных показателей в разделе 2 "Расчет единого налога на вмененный доход" налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход, утвержденной приказом МНС РФ от 21 ноября 2003 г. N БГ-3-22/648.

Согласно письму:

значения количественных показателей данного раздела налоговой декларации (коды строк 050-070) указываются в целых единицах. Значения показателей менее 0,5 единицы отбрасываются, а 0,5 единицы и более округляются до целой единицы;

значение корректирующего коэффициента базовой доходности К2 (код строки 090) округляется по тому же принципу до второго знака после запятой;

значение корректирующего коэффициента базовой доходности К3 (код строки 100) в 2004 году указывается в соответствии с приказом Минэкономразвития РФ от 11 ноября 2003 г. N 337 без округления.

Напоминаем, что согласно упомянутому приказу Минэкономразвития РФ на 2004 года установлен коэффициент-дефлятор равный 1,133.

Порядок распределения общехозяйственных расходов

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Минфин РФ в письме от 28 апреля 2004 г. N 04-03-1/59 разъяснил порядок распределения общехозяйственных расходов при одновременном применении организациями общего режима налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Поскольку при применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход налог рассчитывается исходя из величины вмененного дохода, величина расходов для целей налогообложения значения не имеет. Распределение расходов необходимо для целей исчисления налога на прибыль организаций и соответственно должно производиться по правилам главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ расходы организаций, перешедших на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход в общем доходе организации по всем видам деятельности.

В письме Минфина РФ обращается внимание на то, что расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года.

В соответствии с пунктом 2 статьи 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Торговля через интернет-магазины

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

По мнению Департамента налоговой политики Минфина РФ, высказанному в письме от 13 апреля 2004 г. N 04-05-11/50, при осуществлении розничной торговли через интернет-магазины отсутствует объект организации торговли, установленный в статье 346.26 НК РФ и характеризуемый в статье 346.27 НК РФ: при доставке на дом товара, заказанного в интернет-магазине, место его получения и оплаты нельзя отнести к понятию "торгового зала", "палатки", "лотка" или к другим объектам организации торговли, в том числе не имеющим стационарной торговой площади; помещение офиса организации, где размещены компьютеры с выходом в Интернет и осуществляются сбор заказов и содействие в доставке продаваемых товаров, также нельзя рассматривать в качестве объекта стационарной или нестационарной торговой сети с определенными физическими показателями, поскольку оно не является местом, используемым для совершения сделок купли-продажи.

На основании изложенного Минфин РФ делает вывод о том, что торговля товарами через интернет-магазины не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Реализация товаров в кредит

Минфин РФ в письме от 11 мая 2004 г. N 04-05-12/26 изложил свою позицию по поводу исчисления единого налога на вмененный доход организациями, продающими товары в кредит.

По мнению Минфина РФ, продажа товаров в кредит не подпадает под определение розничной торговли, содержащееся в главе 26.3 НК РФ. Напомним, что в соответствии со статьей 346.27 НК РФ розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Определение розничной купли-продажи, содержащееся в ГК РФ и отличающееся от определения, данного в статье 346.27 главы 26.3 НК РФ, не может быть использовано для целей указанной главы, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Исходя из изложенного Минфином РФ сделан вывод о том, что включение оборота по проданным в кредит товарам в состав розничного товарооборота при исчислении единого налога на вмененный доход вступит в противоречие с нормами главы 26.3 НК РФ.

Услуги по хранению автотранспортных средств
на платных автостоянках

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ под налогообложение единым налогом на вмененный доход подпадает предпринимательская деятельность, связанная, в частности, с оказанием бытовых услуг (подпункт 1) и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (подпункт 3).

Согласно статье 346.27 НК РФ бытовые услуги - это платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

В соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. N 163 (далее - Классификатор), к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся работы и услуги, классифицированные в подгруппе 017000 группы 01 "Бытовые услуги" Классификатора, включая и услуги по заправке автотранспортных средств (топливозаправочные работы), предусмотренные по коду услуги 017612, а также услуги по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках (код услуги 017608).

На основании изложенного МНС РФ в письме от 11 июня 2003 г. N СА-6-22/657 "О разъяснении отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации" (пункт 5) сделан вывод о том, что поскольку услуги по заправке и хранению автотранспортных средств на платных стоянках входят в комплекс (перечень) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) налогоплательщиками в рамках осуществляемой ими деятельности по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, и следовательно являются неотъемлемой частью технологического процесса, предусмотренного данным видом деятельности, то извлечение налогоплательщиками доходов только от выполнения топливозаправочных работ и (или) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках, следует рассматривать в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности, результаты от занятия которым не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Решением Высшего арбитражного суда РФ от 20 мая 2004 г. N 4719/04 абзац 4 пункта 5 указанного письма МНС РФ признан недействующим в части оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках как не соответствующий главе 26.3 НК РФ.

При вынесении решения Высший арбитражный суд РФ исходил из следующего.

Положения статьей 346.26 и 346.27 НК РФ в их взаимосвязи позволяют сделать вывод о том, что организации при оказании бытовых услуг правомочны перейти на единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, оказывая любую из услуг, установленных Классификатором, включая и хранение автотранспортных средств на платных стоянках при условии, что эти услуги оказываются физическим лицам.

В пункте 2 статьи 346.26 услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (так же как и бытовые услуги) выделены в самостоятельный подпункт.

Это показывает, что по каждому из шести подпунктов пункта 2 статьи 346.26 НК РФ как по отдельному виду деятельности может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. При этом субъектный состав потребителей услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств не органичен, т.е. таковыми могут быть как физические, так и юридические лица (в отличие от бытовых услуг, которые оказываются только физическим лицам).

Таким образом, организации, оказывающие услуги по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках физическим лицам (как бытовые услуги), подпадают под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

С.Н. Сергеева

"Консультант бухгалтера", N 8, август 2004 г.