Товар или не товар - вот в чем вопрос! (И. Ордынская, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 41, октябрь 2004 г.)

Товар или не товар - вот в чем вопрос!

Во многих торговых точках сейчас реализуются телефонные и интернет-карты экспресс-оплаты. Большинство торговых предприятий являются плательщиками ЕНВД, поэтому Письмо Минфина от 16 сентября 2004 г. N 03-06-05-04/22, безусловно, важный документ, заинтересующий "вмененщиков".

В Письме чиновники сообщают, что такие карты не являются товаром, следовательно, их реализация под ЕНВД не подпадает. Аргументируя свою точку зрения, Минфин ссылается на определение розничной торговли и условия применения ЕНВД, которые мы здесь опустим. Далее следует заключение, основанное на Правилах оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26 сентября 1997 г. N 1235. Оказание услуг телефонной связи, и в первую очередь услуг по предоставлению доступа к телефонной сети, осуществляется операторами связи на основании договоров возмездного оказания услуг, заключенных ими с абонентами (глава 39 ГК РФ). Раздел 10 Правил гласит, что расчеты за телефонную связь могут производиться абонентами с операторами связи как за наличный расчет, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карт, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карты экспресс-оплаты), кредитки и пр.

Поэтому карты экспресс-оплаты, приобретенные абонентами как у операторов связи, так и у уполномоченных ими лиц (к которым Минфин отнес и организации, реализующие карточки по договору комиссии), являются не более чем средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг связи, включая услуги по предоставлению доступа к телефонной сети. С учетом положений п. 3 ст. 38 НК РФ, в котором расшифровывается понятие товара как "любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации", эти карты товаром не признаются и их реализация не может быть отнесена к розничной торговле.

Отсюда следует вывод: результаты данной предпринимательской деятельности подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или по правилам главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения".

Итак, проще говоря, нет товара - нет и розничной торговли им. Продавцов данная позиция не обрадует, поскольку вести раздельный учет - занятие обременительное. Самое странное, что магазин, где продаются телефонные карточки, - уж никак не оператор связи (по крайней мере не каждый из подобных магазинов), поэтому непосредственно услуг он не оказывает. Сложившаяся ситуация по меньшей мере спорная.

Но, к сожалению, и фискальные органы придерживаются похожей позиции. Так, в Письме УМНС по Московской области от 20 января 2004 г. N 04-27/00712/БО37 налоговики начали за здравие, указав, что согласно Государственному стандарту РФ Р513 03-99 "Торговля. Термины и определения" к товарам относятся любые вещи, не ограниченные в обороте, свободно отчуждаемые и переходящие от одного лица к другому по договору купли-продажи (п. 64), а закончили, как говорится, за упокой. Они не только разъяснили, что приобретенные абонентами у операторов связи или уполномоченных ими лиц "карточки экспресс-оплаты являются по своей природе лишь средством... " (далее точь-в-точь, как в Письме Минфина), но и пошли немного дальше, прописав, что приобретение карточек индивидуальным предпринимателем, не уполномоченным оператором связи на ведение расчетов за услуги связи, следует рассматривать как предоплату абонентом все тех же услуг связи. А дальнейшую перепродажу этих же карточек - как дальнейшую передачу права доступа к телефонной связи, что уж никак не является розничной торговлей (согласно ОК 002-93, утв. Постановлением Госстандарта от 28 июня 1993 г. N 163). И такой индивидуальный предприниматель никак не может быть признан розничным продавцом.

Конечно, приобретая карту у оператора связи, покупатель имеет дело с реализацией услуг. Но если в цепочку включился посредник - та самая организация, реализующая карточки экспресс-оплаты по договору комиссии, ситуация совсем иная. Ведь посредник не только не оказывает соответствующей услуги, он еще и не несет никакой ответственности за ее качество и надежность. Для него эта карточка - всего лишь товар, который мог быть либо куплен, либо получен от другой организации, часть материально-производственных запасов, предназначенная для продажи (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н), то самое "любое имущество, предназначенное для реализации", указанное в п. 3 ст. 38 НК РФ. Получается, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете телефонные карточки все же соответствуют критериям товара, а значит, их реализация вполне может подпадать под ЕНВД!

Чем можно подкрепить свою, отличную от чиновничьей, позицию? Принято подтверждать судебной практикой, но, к сожалению, она весьма противоречива. Вот, например, выдержка из решения ФАС Северо-Западного округа от 14 августа 2003 г. N А56-4431/03: "В силу своей специфики интернет-карта не может быть признана товаром, поскольку она не отвечает его признакам и не обладает потребительскими свойствами". Немного позже тот же суд вынес постановление от 12 сентября 2003 г. N А56-5841/03: "... вывод о том, что интернет-карта и телефонная карта не обладают признаками товара, поэтому их реализация не может быть отнесена к розничной торговле, является ошибочным. Указанные карты отвечают потребительским свойствам, поскольку их активация (введение в оборот) предоставляет возможность гражданам-потребителям воспользоваться услугами сети Интернет либо телефонными услугами". Эти заключения мы оставим без комментариев.

Однако необходимо учесть безусловную обязанность организации (предпринимателя) уплачивать налоги по общей (или упрощенной) системе при реализации телефонных карт по агентскому договору. Действуя от имени принципала, агент лишается возможности применять ЕНВД.

И. Ордынская,

эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 41, октябрь 2004 г.