Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 29 августа 2011 г. N Ф10-2748/11 по делу N А14-15356/2009/475/34

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 28 марта 2012 г. N Ф10-2748/11 по делу N А14-15356/2009/475/34

Резолютивная часть постановления объявлена 24.08.2011.

Постановление изготовлено в полном объеме 29.08.2011

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего

Леоновой Л.В.

Судей

Шуровой Л.Ф.

Ермакова М.Н.

При участии в заседании:

от ОАО "Воронежская энергосбытовая компания"

г. Воронеж, ул. Меркулова, д. 7 "а"

ИНН 3663050467

ОГРН 1043600070458

Кияновой О.Ю. - представителя (дов. от 14.04.2011 N 09-07/Д-369),

Аркатовой Т.Ю. - представителя (дов. от 01.08.2011 N 09-07/Д-419),

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области

г. Воронеж, ул. 9 Января, д. 36

Киселевой А.С. - гос. налог. инсп. (дов. от 22.08.2011 N 03-06/04554),

Плужниковой А.С. - вед. спец.-эксп. (дов. от 13.07.2011 N 03-06/03785),

от МУП городского округа

г. Воронеж "Воронежская горэлектросеть"

г. Воронеж, ул. Карла Маркса, д.65

от МИФНС России N 1

по Воронежской области

г. Воронеж, ул. Революции 1905 года, д. 82

Сергеева И.Н. - представителя (дов. 11.06.2011 N 11),

не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.10.2010 (судья Кораблева Г.Н.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2011 (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Михайлова Т.Л.) и Открытого акционерного общества "Воронежская энергосбытовая компания" на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2011 по делу N А14-15356-2009/475/34,

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "Воронежская энергосбытовая компания" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 25.06.2009 N 04-21/2ДСП (в редакции решения УФНС России по Воронежской области от 04.09.2009 N12-21/13687) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 154 118 руб., НДС в размере 301 562 руб., ЕСН в сумме 2 158 918 руб., налога на имущество организаций в размере 96 410 руб., страховых взносов на ОПС в размере 1 149 738 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 437 397 руб., по НДС - 89 865 руб., по ЕСН - 410 202 руб., по налогу на имущество организаций - 24 195 руб., по НДФЛ - 16 275 руб., по страховым взносам на ОПС - 218 718 руб., предложения уменьшить предъявленный к возмещению в завышенных размерах НДС в сумме 196 683 руб., а также привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 630 824 руб., за неуплату НДС - 60 312 руб., ЕСН - 82 685 руб., налога на имущество организаций - 19 247 руб. (с учетом уточнения).

К участию в деле в качестве третьих лиц привлечены МУП городского округа г. Воронеж "Воронежская горэлектросеть" и МИФНС России N 1 по Воронежской области.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 29.10.2010 решение Инспекции с учетом внесенных Управлением изменений) признано недействительным в части уплаты 3 154 118 руб. налога на прибыль, 301 562 руб. НДС, 2 158 918 руб. ЕСН, 1 149 738 руб. страховых взносов, 437 397 руб. по налогу на прибыль, 89 865 руб. - по НДС, 410 202 руб. - по ЕСН, 218 718 руб. - за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, отказа в возмещении 196 683 руб. НДС, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 630 824 руб., за неуплату НДС - 60 312 руб., ЕСН - 82 685 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2011 решение арбитражного суда отменено в части признания неправомерным предложения уплатить ЕСН в сумме 2 158 918 руб., пени по ЕСН в размере 410 202 руб., страховые взносы в сумме 1 149 738 руб., пени за их неуплату в размере 218 718 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 34 040 руб. В удовлетворении заявленных Обществом требований в указанной части отказано. В остальной части решение арбитражного суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление суда в связи с нарушением норм материального права.

В кассационной жалобе Инспекции ставится вопрос об отмене решения и постановления суда в части удовлетворения заявленных требований в связи с нарушением норм материального права и неполным исследованием фактических обстоятельств дела.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, дополнения к жалобе и отзывов, выслушав объяснения представителей сторон и МУП "Воронежская горэлектросеть", кассационная инстанция считает, что постановление от 11.04.2011 подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 17.04.2009 N 04-21/1 ДСП и вынесено решение N 04-21/2 ДСП от 25.06.2009, согласно которому Обществу предложено уплатить ряд налогов в общей сумме 5 711 061 руб., пени в размере 978 311 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 149 738 руб., пени за неуплату взносов 218 718 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 196 683 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафов в сумме 947 530 руб.

Решением Управления от 04.09.2009 N 12-21/13687 по апелляционной жалобе общества решение изменено, но в части, оспариваемой обществом по настоящему делу, оставлено без изменения.

Частично не согласившись с ненормативным актом Инспекции, Общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, 01.02.2006 между обществом (Заказчик) и ООО "Аргус Лтд" (Исполнитель) заключен договор N 435 оказания услуг, согласно которому Исполнитель обязался оказывать услуги по оперативному сопровождению работы заказчика на оптовом рынке в целях реализации внедрения комплекса мер по снижению убытков, возникающих при отклонениях фактического потребления электроэнергии от планового потребления электроэнергии. Неотъемлемой частью договоров являются Регламент оперативного взаимодействия Заказчика и Исполнителя при исполнении договора (Приложение N 1) и Форма акта об оказании услуг (Приложение N 2).

13.03.2006 налогоплательщик заключил договор N 432 с ООО "Дельта-Русс" (Исполнитель), оказывающей аналогичные услуги.

Во исполнение договоров в феврале и марте-апреле 2006 года соответственно сторонами подписаны акты об оказании услуг, Заказчиком приняты Отчеты об оказанных услугах, содержащие информацию о процессе оказания услуг и их результатах, в том числе, данные об оперативном консультировании Общества для оптимизации стратегии прогнозирования электропотребления; почасовой анализ перетоков электроэнергии со смежными субъектами оптового рынка; анализ потребления; анализ покупки и продажи электроэнергии на балансирующем рынке электроэнергии (БР) и рынок на сутки вперед (РСВ).

Оплата услуг по договорам произведена Обществом в адрес ООО "Дельта-Русс" - платежными поручениями N 5379 от 10.05.2006, N 5799 от 09.06.2006, ООО "АРГУС Лтд" - платежными поручениями N 147 от 31.03.2006, N 4313 от 07.02.2006, всего в размере 2 288 025 руб.

Указанные суммы признаны Инспекцией необоснованно предъявленными к вычету по НДС и включенными в состав расходов по налогу на прибыль соответственно.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций, признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг).

По правилам п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Порядок оформления и выставления счетов-фактур изложен в ст.ст. 168 и 169 НК РФ.

Разрешая спор по данному эпизоду, суд обоснованно указал, что Общество является организацией, осуществляющей покупку и реализацию электроэнергии на оптовом и розничных рынках электрической энергии. В его деятельности приоритетной задачей является снижение рисков получения убытков, возникающих при отклонениях фактического потребления электроэнергии от планового при покупке электрической энергии у оптового поставщика электрической энергии. Выполнению указанной задачи способствует оперативный анализ соотношения спроса и предложения на электрическую энергию, основанный на достоверных данных фактического потребления электроэнергии, позволяющий повысить точность прогнозирования будущего потребления и, следовательно, снизить расходы на приобретение электрической энергии.

Судом обоснованно отклонены ссылки Инспекции на отсутствие в отчетах каких-либо рекомендаций по повышению точности прогнозирования собственного потребления, а также информации о полном перечне актов учета перетоков для осуществления уточняющих расчетов, а также на невозможность произвести расчет стоимости оказанных услуг.

Материалами дела подтверждено, что Исполнители осуществляли оперативное консультирование персонала Заказчика по вопросам оптимизации стоимости отклонений, формировали ежедневный прогноз планового потребления электроэнергии. Кроме того, тексты договоров содержат методику расчета цены оказанных услуг, а отчеты исполнителей, являющиеся неотъемлемой частью актов сдачи-приемки работ по спорным договорам, содержат требуемые величины, на основании которых рассчитывается вознаграждение, подлежащее уплате исполнителям, а также позволяют установить характер оказанных услуг.

В соответствии со ст. 9 Федерального Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с ч. 1, 2 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Исследовав представленные в материалы дела документы (договоры об оказании информационно-консультативных услуг, акты об оказании услуг, акты сдачи-приемки работ, отчеты исполнителей о выполненных работах), суд установил их соответствие требованиям законодательства и подтверждение ими факта исполнения сторонами обязательств по договорам.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 предусмотрено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении N 329-О от 16.10.2003, налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц по выполнению возложенных на них обязанностей.

При таких обстоятельствах, доводы кассационной жалобы о наличии у контрагентов налогоплательщика признанков фирм-однодневок - "массовый" руководитель, "массовый" учредитель, отсутствие по юридическому адресу, отсутствие основных средств и штатной численности, непредставление налоговой и бухгалтерской отчетности, не могут сами по себе служить признаком недобросовестности налогоплательщика, в связи с чем отклоняются как несостоятельные.

Кроме того, необходимо отметить следующее.

В силу п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг) и отражению в них сведений, определенных ст.169 НК РФ возлагается на продавца.

Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для выводов о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Приведенное толкование отражено в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09.

При таких обстоятельствах, ссылка жалобы на заключение эксперта от 06.10.2010, согласно которому подписи на первичных документах от имени директоров ООО "Дельта-Русс" Кирюхина Ю.Н. и ООО "Аргус-Лтд" Маркова В.А. выполнены неустановленными лицами, не может быть принята во внимание.

Кроме того, то обстоятельство, что при заключении договоров Общество получило от контрагентов копии Уставов, свидетельств о постановке на учет в налоговом органе и другие документы, обоснованно расценено судом как проявление должной осмотрительности.

Учитывая изложенное, выводы арбитражного суда в указанной части следует признать правильными.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В ходе проверки Инспекция сочла неправомерным включение Обществом в 2007 году в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности в сумме 8 576 285, 05 руб. (сумма штрафных санкций за недобор (перебор) электроэнергии) с истекшим сроком исковой давности (образовалась в 2004 году). Основанием послужил вывод инспекции об отсутствии условий ее для списания - наличие реальной возможности для погашения задолженности, отсутствие подтверждающих документов (договоров, актов сверок, актов выполненных работ), подтверждающих возникновение дебиторской задолженности, в отношении должников.

В подтверждение возникновения дебиторской задолженности Обществом были представлены договоры энергоснабжения, претензии об уплате суммы отклонений, расчет штрафных санкций, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами, оборотная ведомость по перебору-недобору электроэнергии.

На основании вышеизложенного, суд обоснованно указал, что Обществом выполнены все условия по включению указанной суммы в состав расходов по налогу на прибыль.

Кроме того, в 2007 году налогоплательщик включил в состав расходов дебиторскую задолженность МУП "Воронежская горэлектросеть" в размере 2 277 846,37 руб., образовавшуюся в 2002-2003 годах и полученную по результатам реорганизации от правопредшественника - ОАО "Воронежэнерго".

Удовлетворяя требования в данной части, суд первой инстанции признал, что для Общества как для правопреемника датой возникновения задолженности будет дата ее получения от правопредшественника при реорганизации.

Отменяя решение суда и отзывая в удовлетворении заявления, апелляционная инстанция обоснованно руководствовалась следующим.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные и неимущественные права.

Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы (а в случаях, предусмотренных НК РФ, убытки), предусмотренные статьями 255, 260-268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318-320 главы 25 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены главой 25 НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации.

В силу п. 1, 2 ст. 59 ГК РФ при реорганизации юридического лица положения о правопреемстве по всем его обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников должны содержаться в передаточном акте и разделительном балансе. Передаточный акт и разделительный баланс утверждаются учредителями юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридических лиц, и представляются вместе с учредительными документами для государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Данная правовая позиция отражена в ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10.

В постановлении N 1574/10 также указано, что налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные ко взысканию, и произвести их списание.

Учитывая изложенное, суд правомерно указал, что нормами налогового законодательства не предусмотрено особого порядка для включения в состав внереализационных расходов безнадежных долгов, полученных правопреемником при реорганизации.

Следовательно, спорная сумма безнадежных долгов, образовавшаяся за период с 2002 по 2003 год, могла была быть включена в расходы Общества при формировании налогооблагаемой базы соответствующего отчетного (налогового) периода (2005, 2006 годы).

Доводы жалобы о соблюдении порядка списания спорной суммы являются позицией Общества по настоящему спору и подлежат отклонению в силу вышеизложенного.

Основаниями для доначисления налогоплательщику ЕСН, соответствующих пеней и штрафа, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование послужили выводы Инспекции о занижении налоговой базы на суммы следующих выплат в пользу работников: оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день, а также денежной компенсации за неиспользованный отпуск, не связанной с увольнением работников; единовременной материальной помощи к отпуску; ежемесячного возмещения расходов за пользование электрической и тепловой энергией.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с ч. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в спорный период) объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса.

В силу п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по единому социальному налогу независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Материалами дела подтверждено, что Общество не включило в объект обложения ЕСН за 2006-2007 годы суммы оплаты своим работникам дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день, а также денежной компенсации за неиспользованный дополнительный отпуск, не связанной с увольнением работников. Признавая незаконным решение Инспекции по данному эпизоду, суд первой инстанции указал, что данные выплаты не являются расходами, уменьшающими в соответствии с п. 1 ст. 255 НК РФ налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 24 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей.

К расходам на оплату труда в соответствии с пп. 8 п. 2 ст. 255 НК РФ относятся денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Поскольку ст. 126 ТК РФ не предусмотрено замены дополнительного отпуска для лиц с ненормированным рабочим днем денежной компенсацией, выплата такой компенсации не может быть отнесена к расходам на оплату труда, а следовательно, и затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль в целях главы 25 НК РФ.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция указала, что перечень должностей работников, имеющих право на дополнительный отпуск в размере трех календарных дней, предусмотрен приложением N 9 к коллективному договору Общества.

Статьей 116 ТК РФ предусмотрены основания предоставления ежегодных дополнительных оплачиваемых отпусков. Дополнительный оплачиваемый отпуск предоставляется, в том числе, работникам с ненормированным рабочим днем.

Согласно ст. 118 ТК РФ перечень категорий работников, которым устанавливается ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск за особый характер работы, а также минимальная продолжительность этого отпуска и условия его предоставления определяются Правительством Российской Федерации.

В силу ст. 101 НК РФ ненормированный рабочий день - особый режим работы, в соответствии которым отдельные работники могут по распоряжению работодателя при необходимости эпизодически привлекаться к выполнению своих трудовых функций за пределами нормальной продолжительности рабочего времени. Перечень должностей работников с ненормированным рабочим днем устанавливается коллективным договором, соглашением или правилами внутреннего трудового распорядка организации.

Таким образом, Общество предоставляло своим работникам, имеющим ненормируемый рабочий день, дополнительный отпуск продолжительностью три дня, в соответствии с нормами трудового законодательства.

Согласно п. 7 ст. 255 НК РФ в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

Следовательно, судом обоснованно указано, что такая форма выплаты отпуска подлежит включению в состав расходов по налогу налогом на прибыль, и как следствие, признается объектом обложения ЕСН.

Судом также установлено, что п. 6.2.1. Коллективного договора общества на 2006-2007 годы было предусмотрено частичное возмещение расходов за пользование электрической и тепловой энергией вне зависимости от того, кто из членов семьи является ответственным квартиросъемщиком и независимо от принадлежности жилого фонда, в котором они проживают, и формы собственности.

Сумма выплаты была установлена 220 руб. в месяц в 2006 году и 250 руб. в 2007 году. Выплата производилась одновременно с выплатой заработной платы, отражалась в расчетных листках как "доплата за электроэнергию работникам". Учет выплат осуществлялся обществом на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции указал, что такое возмещение расходов не является доплатой и надбавкой компенсационного характера в порядке ст. 129 ТК РФ, а выплатой в целях возмещения затрат за пользование электроэнергией и теплоэнергией, что соответствует положениям ст. 164 ТК РФ.

При этом в силу абз. 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

Поскольку общество в налоговом учете не отнесло выплаты к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, суд указал, что спорные выплаты не подлежат обложению ЕСН и страховыми взносами.

Отменяя по данному эпизоду решение, апелляционная инстанция указала, что перечень доходов (выплат), не подлежащих налогообложению единым социальным налогом, установленный статьей 238 НК РФ, является исчерпывающим; доплата в виде возмещения расходов за пользование электрической и тепловой энергией в нем не поименована как освобождаемая от налогообложения.

В соответствии со ст. 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условия выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территории, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера премии и иные поощрительные выплаты).

Статьей 135 ТК РФ предусмотрено, что система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно п. 2, 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в силу п. 25 ст. 255 НК РФ - и другие виды расходов, произведенных в пользу работников и предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Пункт 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относит, в том числе, стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг.

Следовательно, предоставление спорной выплаты относится к расходам, связанным с содержанием работников, предусмотренным коллективным договором, то есть к расходам на оплату труда.

Суд апелляционной инстанции также обоснованно указал, что социальный характер выплаты не исключает ее отнесение к системе оплаты труда, предусмотренной статьей, поскольку она не призвана возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей, соответствует критериям компенсационных выплат, предусмотренным ст. 129 ТК РФ, поэтому они являются составной частью заработной платы.

При этом апелляционный суд принял во внимание довод Общества о том, что при определении характера спорных выплат оно руководствовалось разъяснениями Минфина РФ, и, применив положения пп. 3 п. 1 ст. 111 НК, оставил без изменения решение суда в части признания неправомерным доначисления штрафа по настоящему эпизоду.

В соответствии с пунктом 6.1.4 Коллективного договора на 2006-2007 годы при уходе работников в очередной отпуск продолжительностью не менее 14 календарных дней Общество выплачивает своим работникам единовременную материальную помощь в размерах, зависящих от стажа работы в обществе.

Невключение материальной помощи к отпуску в налоговую базу по ЕСН послужило основанием для доначисления Инспекцией указанного налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Удовлетворяя требования общества по указанному эпизоду, суд указал, что данная выплата носит разовый характер, не связана с исполнением работником своих трудовых обязанностей, не является стимулирующей либо компенсационной выплатой, она относится к социальным гарантиям, не направлена на получение прибыли.

Руководствуясь п. 23 ст. 270 НК РФ, суд отметил, что закон предписывает исключать из налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде сумм материальной помощи работникам, а перечень видов материальной помощи, которые могут выплачиваться работникам, является открытым.

Не соглашаясь с решением суда, апелляционная инстанция правомерно указала следующее.

Согласно п. 2, 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в силу п. 25 ст. 255 НК РФ к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников и предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

В соответствии с п. 23 ст. 270 НК РФ к материальной помощи, не учитываемой в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением получателем трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события.

Как установлено судом, выплата спорных сумм определена коллективным договором (раздел 6 "Льготы, гарантии и компенсации"), в соответствии с которым такая помощь выплачивается работникам в зависимости от стажа работы в обществе. Выплаты производятся один раз в год, при уходе в очередной отпуск; выплата может быть отменена отдельным работникам в случае грубого нарушения трудовой дисциплины совместным решением генерального директора общества и профсоюзной организации.

При таких обстоятельствах, вывод суда о том, что данные выплаты отвечают таким критериям экономической обоснованности и направленности на осуществление приносящей доход деятельности, в связи с чем входят в установленную систему оплаты труда и подлежат учету при определении налоговой базы по ЕСН, следует признать правильным.

Ссылка налогоплательщика на двойное налогообложение, отраженная в дополнении к кассационной жалобе, подлежит отклонению, поскольку согласно решению Инспекции подлежащая уплате сумм ЕСН скорректирована на уплаченные страховые взносы на ОПС.

Вместе с тем, необходимо отметить следующее.

В силу положений пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов).

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции указал, что суммы установленных выплат, а также 2 158 918 руб. признанного правомерно доначисленным ЕСН подлежат включению в состав расходов Общества по налогу на прибыль.

Судом также отмечено, что общая сумма оспариваемого в рамках настоящего дела налога на прибыль составила 3 154 118 руб., при этом доначисление 2 607 435 руб. признано незаконным, а 546 683 руб. (эпизод по дебиторской задолженности МУП "Воронежская горэлектросеть") - обоснованным.

В то же время, вследствие выводов о необходимости уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы выплат в пользу работников и доначисленный ЕСН, составляющих, по мнению суда, за 2007 год около 7 000 000 руб., суд апелляционной инстанции счел решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения и в части налога на прибыль в размере 546 683 руб., соответствующих ему 75 811 руб. пени и 109 337 руб. штрафа.

Однако, согласно расчетам, представленным Общество в кассационной жалобе, общая сумма, подлежащая включению в состав расходов, составляет 11 965 315, 47 руб.

Следует отметить, что необходимость включения ряда сумм в состав расходов по налогу на прибыль может повлечь не только признание неправомерным его доначисления, но и в случае превышения расходов над доходами - установление факта наличия у Общества переплаты.

Таким образом, рассматривая дело, суд апелляционной инстанции не установил размер и характер действительной обязанности Общества по уплате налога на прибыль.

Кроме того, необходимо указать следующее.

В соответствии с ч. 1 ст. 25 Закона N 167-ФЗ контроль за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов.

Налоговый орган обязан передавать соответствующему территориальному органу Пенсионного фонда Российской Федерации сведения о суммах задолженности по плательщикам страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также документы, подтверждающие наличие указанной задолженности, в течение двух месяцев со дня выявления указанной задолженности (ч. 2 ст. 25 Закона N 167-ФЗ).

Согласно ч. 3, 4 ст. 25 Закона N 167-ФЗ взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда РФ на основании решения указанных органов в порядке, предусмотренном ст. 25.1 данного Федерального закона, либо в судебном порядке.

При таких обстоятельствах, предложение уплатить суммы страховых взносов, вне зависимости от правомерности их начисления, в оспариваемом решении произведено Инспекцией необоснованно.

Кроме того, с учетом положений вышеназванных норм Закона N 167-ФЗ, органом, уполномоченным производить начисление страхователям штрафов, а также пеней в связи с несвоевременной уплатой страховым взносов на обязательное пенсионное страхование, а также осуществлять их взыскание, являются органы Пенсионного фонда РФ.

Таким образом, начисление налоговым органом сумм пеней по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование также нельзя признать правомерным.

Поскольку судебный акт арбитражного суда апелляционной инстанции основан на неполном исследовании фактических обстоятельств дела, а также принят с нарушением норм материального права, он подлежит отмене, а дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить отмеченные недостатки, предложить сторонам составить акт сверки, касающихся учета расходов по налогу на прибыль, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2011 по делу N А14-15356-2009/475/34 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.В. Леонова

Судьи

Л.Ф. Шурова М.Н. Ермаков