Вопрос: Аудиторская фирма заключила договор о проведении аудиторской проверки ЗАО "Пешеход". Для выполнения работы она привлекла индивидуального предпринимателя (далее - аудитор 1) и физическое лицо (далее - аудитор 2). Аудиторы работу выполнили 30 сентября 2004 г., подписан соответствующий акт. Аудиторская фирма подписала акт с ЗАО "Пешеход" только 15 октября 2004 г., причем и в сентябре, и октябре 2004 г. она имела выручку от оказания сопутствующих аудиту услуг. В каком месяце следует учесть стоимость услуг, оказанных аудиторами, в уменьшение базы по налогу на прибыль? ("Финансовая газета", N 42, октябрь 2004 г.)

Аудиторская фирма заключила договор о проведении аудиторской проверки ЗАО "Пешеход". Для выполнения этой работы она привлекла по договору о возмездном оказании услуги зарегистрированного в установленном законом порядке индивидуального предпринимателя (далее - аудитор 1) и физическое лицо (далее - аудитор 2). Аудиторы работу выполнили 30 сентября 2004 г., подписан соответствующий акт. Аудиторская фирма подписала акт с ЗАО "Пешеход" только 15 октября 2004 г., причем и в сентябре 2004 г., и октябре 2004 г. она имела выручку от оказания сопутствующих аудиту услуг. В каком месяце - в сентябре 2004 г. или октябре 2004 г. - следует учесть стоимость услуг, оказанных аудиторами, в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?

Законченные, но не принятые заказчиком услуги в соответствии со ст. 319 НК РФ считаются незавершенным производством. Этой же статьей установлен порядок оценки остатков незавершенного производства (далее НЗП). Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Для налогоплательщиков, производство которых связано с оказанием услуг, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле не завершенных на конец текущего месяца заказов на оказание услуг в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на оказание услуг. Таким образом, необходимо определить, являются ли начисленные суммы аудиторам прямыми расходами.

Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию установлен ст. 318 НК РФ, в соответствии с которой к прямым расходам в том числе относятся:

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе оказания услуг;

суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

материальные расходы, предусмотренные п.п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Согласно ст. 129 ТК РФ под оплатой труда понимается система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами. Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем (ст. 20 ТК РФ).

Следовательно, по нормам ТК РФ аудиторы, оказывающие услуги по гражданско-правовому договору, не подпадают под определение работника, а выплачиваемое им вознаграждение не является оплатой труда.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Однако этим Кодексом предусмотрено иное: в соответствии с п. 21 ст. 255 НК РФ к расходам налогоплательщика на оплату труда относятся, в частности: расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

Таким образом, НК РФ распространяет понятие "оплата труда работника" на расходы по оплате выполненных работ физическими лицами по гражданско-правовым договорам.

Также НК РФ относит к прямым расходам и материальные расходы. При этом важно, что к ним отнесены исключительно только расходы, предусмотренные п.п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ. Расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых индивидуальными предпринимателями, приведены в п.п. 6 п. 1 ст. 254, они соответственно не относятся к прямым расходам.

Исходя из изложенного стоимость услуг, оказанных аудитором 1, можно учесть в уменьшение налогооблагаемой базы в сентябре 2003 г. (так как такие расходы не являются прямыми), а стоимость услуг, оказанных аудитором 2, необходимо учесть в октябре 2003 г. (так как такие расходы являются прямыми)

А. Усовецкий,

генеральный директор АФ "СТИМУЛ"

13 октября 2004 г.

"Финансовая газета", N 42, октябрь 2004 г.