Вопрос: Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, учитываемого по его остаточной стоимости. Бюджетные организации не начисляют амортизацию по числящимся на их балансе средствам, а начисляют по ним износ в конце календарного года. При этом износ начисляется в соответствии с Едиными нормами износа, а не согласно Единым нормам, утвержденным постановлением N 1072. Следует ли исходя из ст. 375 НК РФ, что бюджетные организации с 1 января 2004 г. должны пересчитать остаточную стоимость основных средств исходя из Единых норм износа? ("Налоговый вестник", N 8, август 2004 г.)

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, учитываемого по его остаточной стоимости. Бюджетные организации не начисляют амортизацию по числящимся на их балансе средствам, а начисляют по ним износ в конце календарного года.

При этом износ начисляется в соответствии с Едиными нормами износа, утвержденными Госпланом СССР, Минфином СССР, Госстроем СССР и ЦСУ СССР 28.06.1974, а не согласно Единым нормам, утвержденным постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072. Следует ли, исходя из ст. 375 НК РФ, что бюджетные организации с 1 января 2004 г. должны пересчитать остаточную стоимость основных средств исходя из Единых норм износа?

Статьей 374 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При этом установлено, что при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н, учет основных средств ведется бюджетными организациями на балансовом счете 01 "Основные средства". При этом установлено, что по всем основным средствам бюджетного учреждения независимо от источника приобретения амортизационные начисления не производятся, а начисляется износ, сумма которого учитывается на балансовом счете 02 "Износ основных средств".

В отличие от бюджетных организаций, для организаций, применяющих План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по объектам основных средств, учитываемым на их балансе, предусмотрено начисление амортизации, за исключением отдельных объектов основных средств (например, объектов жилищного фонда, объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов), по которым начисляется не амортизация, а износ.

В соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета суммы начисленного износа по этим объектам учитываются не на балансе, а на забалансовом счете 010 "Износ основных средств". Начисление износа по вышеуказанным объектам производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений.

В целях создания единого подхода к формированию налоговой базы для целей исчисления налога на имущество организаций в отношении организаций, имеющих на балансе отдельные объекты основных средств, по которым начисление амортизации не предусмотрено, а суммы начисленного износа учитываются не на балансе, а на отдельном забалансовом счете, в ст. 375 НК РФ содержится норма, которой определено, что если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, то стоимость вышеуказанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Поскольку ст. 376 НК РФ предусмотрено определение среднегодовой (средней) стоимости имущества исходя из его остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода, то бюджетные организации для целей налогообложения должны определять разницу между балансовой стоимостью основных средств и суммой начисленного износа, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета для бюджетных организаций.

При этом, учитывая, что начисление износа по объектам основных средств в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях производится бюджетными организациями в конце календарного года, для целей определения среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период необходимо учитывать годовую сумму износа, которая должна быть фактически начислена за налоговый период, равномерно распределенную (как 1/12) по месяцам налогового периода.

А.В. Сорокин,

начальник отдела Департамента налоговой политики Минфина России

1 августа 2004 г.

"Налоговый вестник", N 8, август 2004 г.