Вопрос: Налогоплательщик формировал резерв на выплату годового вознаграждения по итогам работы за год как на текущий (2002 год), так и на последующие годы. При этом в соответствии с коллективным договором, учетной политикой и положением по выплате годового вознаграждения организация осуществила выплату вознаграждения в следующем по окончании календарного года месяце, то есть в январе 2003 года. В связи с этим подлежали ли в данной ситуации включению в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2002 год в составе внереализационных доходов суммы вознаграждения, фактически выплаченные в 2003 году? ("Налоговый вестник", N 10, октябрь 2004 г.)

Налогоплательщик формировал резерв на выплату годового вознаграждения по итогам работы за год как на текущий (2002 год), так и на последующие годы. При этом в соответствии с коллективным договором, учетной политикой и положением по выплате годового вознаграждения организация осуществила выплату вознаграждения в следующем по окончании календарного года месяце, то есть в январе 2003 года. В связи с этим подлежали ли в данной ситуации включению в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2002 год в составе внереализационных доходов суммы вознаграждения, фактически выплаченные в 2003 году?

В соответствии с п. 6 ст. 324.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики осуществляют отчисления в резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год в порядке, аналогичном порядку учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков работников, установленному вышеуказанной статьей настоящего Кодекса.

Согласно п. 3 ст. 324.1 НК РФ в случае формирования налогоплательщиком резерва предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений по итогам работы за год вышеуказанный резерв подлежит инвентаризации на конец налогового периода. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы этого резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Одновременно пунктом 5 ст. 324.1 НК РФ установлено, что сумма остатка вышеуказанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, включается для целей налогообложения в состав внереализационных доходов текущего налогового периода в случае, если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждений по итогам работы за год.

Из вопроса следует, что налогоплательщик формировал резерв на выплату годового вознаграждения как на текущий (2002 год), так и на последующие годы. При этом в соответствии с коллективным договором, учетной политикой и положением по выплате годового вознаграждения организация осуществляла выплату вознаграждения в следующем месяце по окончании календарного года.

Учитывая вышеизложенное, под недоиспользованными на последний день текущего налогового периода суммами резерва предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений по итогам работы за год следовало понимать разницу между суммой начисленного в отчетном периоде резерва и суммой фактически производимых за счет резерва расходов на выплату вознаграждений по итогам текущего года, а также расходов на предстоящую выплату вознаграждения по итогам текущего года, осуществляемую в соответствии с учетной политикой организации, в следующем году.

При этом учетной политикой организации должен был быть закреплен способ расчета предельной величины отчислений в резерв, переносимой на следующий налоговый период для предстоящей выплаты вознаграждения по итогам текущего года, а также должен быть определен критерий уточнения налогоплательщиком остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период.

Таким образом, сумма начисленного организацией резерва на выплату вознаграждений по итогам работы за год, не выплаченная в текущем налоговом периоде, могла переходить в составе вышеуказанного резерва на следующий налоговый период только при условии наличия в учетной политике организации положений о способе расчета предельной величины резерва, переносимого на следующий налоговый период для предстоящей выплаты вознаграждения по итогам текущего года, с указанием критерия, по которому налогоплательщик будет уточнять размер остатка резерва, переносимого на следующий налоговый период.

Одновременно следует иметь в виду, что сумма выплаты вознаграждений по итогам работы за год, переходящая на следующий налоговый период, подлежит учету налогоплательщиком в составе расходов за счет резерва, перешедшего из текущего в следующий налоговый период.

О.В. Светлова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

1 октября 2004 г.

"Налоговый вестник", N 10, октябрь 2004 г.