НДС в строительстве и другие вопросы с издательского семинара ("Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2004 г.)

НДС в строительстве и другие вопросы с издательского семинара

Семинары с участием Михаила Юлиевича Скапенкера стали доброй традицией в нашем издательстве. Такие встречи помогают читателям разобраться в самых сложных вопросах исчисления НДС. Наиболее интересные из тех вопросов, которые обсуждались на семинаре 17 сентября 2004 года, мы предлагаем вашему вниманию.

НДС у инвестора

Между инвестором и заказчиком-застройщиком заключен договор на организацию строительства здания. Должен ли инвестор при перечислении денежных средств заказчику-застройщику указывать в платежном поручении сумму НДС? Если нет, то какие документы будут для инвестора подтверждением факта уплаты НДС для принятия его к вычету?

Перечисление инвестором денежных средств заказчику-застройщику НДС не облагается. Эта операция носит инвестиционный характер и в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией. Поэтому, перечисляя денежные средства заказчику-застройщику на строительство объекта, инвестор в платежном поручении НДС не выделяет.

Теперь о том, как инвестору получить право на вычет. Из полученных от инвестора денежных средств заказчик-застройщик оплачивает товары, работы и услуги, связанные со строительством, включая НДС. Уплаченные суммы НДС заказчик-застройщик "собирает" в течение всего срока строительства объекта. Полученные от поставщиков и подрядчиков счета-фактуры заказчик-застройщик регистрирует в журнале учета полученных счетов-фактур, но в книге покупок их не отражает. Кроме того, он сохраняет первичные и расчетные документы, полученные от поставщиков и подрядчиков.

После подписания акта реализации инвестиционного контракта заказчик-застройщик выставляет инвестору от своего имени сводный счет-фактуру с указанием общей стоимости строительства объекта. К сводному счету-фактуре заказчик-застройщик прилагает копии счетов-фактур, полученных от подрядчиков, и копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС в стоимости товаров, работ и услуг, связанных со строительством. На основании этих документов инвестор может принять НДС к вычету. Для этого построенный объект необходимо использовать в операциях, облагаемых НДС, или же он должен быть предназначен для продажи. Такие требования установлены пунктом 2 статьи 171 НК РФ. Право на вычет в соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ возникает у инвестора в момент начала налоговой амортизации или при реализации построенного объекта. По этому поводу есть письма УМНС России по г. Москве от 14.11.2001 N 02-14/52358 "О порядке исчисления НДС при реализации объектов жилищного строительства" и от 11.11.2002 N 24-11/54617 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

* * *

Наша организация выступает соинвестором строительства объекта. По окончании строительства принадлежащая ей часть здания будет использоваться в производственных целях. Правильно ли мы полагаем, что после ввода здания в эксплуатацию у нас не возникает обязанности по уплате НДС, но и к вычету принять налог мы не сможем?

Если организация выступает только в роли инвестора и самостоятельно никаких работ не производит, то по окончании строительства НДС к уплате эта организация не начисляет, потому что при этом не возникает объекта налогообложения.

Однако право на вычет НДС, уплаченного подрядчикам в цене работ по строительству здания, по завершении строительства инвестор имеет. Для этого, как уже отмечалось, инвестор должен получить от заказчика-застройщика сводный счет-фактуру и документы, подтверждающие оплату подрядных работ. Если речь идет о соинвесторе, то он имеет право на вычет НДС в сумме фактических документально подтвержденных затрат на строительство объекта в части, приходящихся на долю этого инвестора в соответствии с инвестиционным контрактом. Для принятия НДС к вычету необходимо, чтобы принадлежащие инвестору площади в построенном здании не просто предназначались для производственных целей, но использовались в операциях, облагаемых НДС.

* * *

Организация начала строительство объекта подрядным способом. Изначально предполагалось, что объект будет принят на баланс как основное средство. Однако построенное здание было принято к учету как товар и продано по цене ниже учетной. Можно ли в этом случае принять к вычету всю сумму НДС, уплаченную подрядчикам в ходе строительства? Или же вычет производится в размере, не превышающем суммы налога, начисленной при продаже объекта?

Изначально объект предназначался для использования в качестве амортизируемого основного средства. Поэтому в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ право на вычет должно было появиться у организации после начала амортизации построенного здания в целях налогообложения прибыли.

После того как принято решение о продаже объекта и он отражен в бухгалтерском учете в качестве товара, организации следует руководствоваться общим порядком применения вычетов по НДС. Этот порядок установлен пунктом 2 статьи 171 НК РФ, согласно которому вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ и услуг. Поэтому организация, финансирующая строительство объекта, имеет право на вычет в размере НДС, фактически уплаченного подрядчикам и поставщикам. В данном случае это сумма НДС, собранная по дебету счета 19 за весь период строительства. Ограничений, связанных с объемом выручки от реализации этого объекта, глава 21 Налогового кодекса не содержит.

В то же время, если цена реализации объекта меньше суммы фактических затрат на его возведение, такая сделка может вызвать вопросы со стороны налоговых органов. При наличии обстоятельств, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса, инспекция вправе проверить правильность применения цены по договору купли-продажи этого объекта. Если здание реализовано по цене, которая более чем на 20% ниже его рыночной стоимости, то возникает риск доначисления НДС по сделке.

НДС у застройщика

Облагаются ли НДС затраты на содержание службы заказчика-застройщика по окончании строительства объекта, возведенного подрядным способом?

Сами по себе затраты инвестора на содержание заказчика-застройщика НДС облагаться не могут - здесь нет объекта налогообложения. В то же время услуги по организации строительства, которые заказчик-застройщик оказывает инвестору, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ облагаются НДС на общих основаниях. На это, в частности, указано в письме МНС России от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751 "Об обложении НДС средств на содержание служб заказчика-застройщика".

Стоимость услуг заказчика-застройщика с учетом НДС может быть определена в договоре на организацию строительства или в проектно-сметной документации. Если стоимость услуг заказчика-застройщика с учетом НДС не указана, то сумму налога заказчик-застройщик определяет расчетным путем в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 164 НК РФ исходя из сумм, полученных от инвестора на содержание службы заказчика-застройщика. При этом затраты на содержание заказчика-застройщика, произведенные за счет средств на финансирование капитального строительства, включаются в инвентарную стоимость объекта.

Основные средства

Наша организация приобрела основное средство, требующее монтажа. Услуги поставщика оплачены полностью, все документы от него получены. Монтаж основного средства производила другая организация, расчеты с которой не завершены. Как принять к вычету НДС?

Право на вычет в отношении приобретенного основного средства согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ ваша организация получит после принятия этого объекта к учету. Как известно, объекты основных средств учитываются на счете 01 "Основные средства". Счет-фактура по основному средству регистрируется в книге покупок после принятия его к учету на счете 01. Это требование установлено в пункте 9 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Суммы НДС, уплаченные организации, производившей монтажные работы, можно принять к вычету с момента начала амортизации основного средства в целях налогообложения прибыли. Об этом сказано в пункте 5 статьи 172 НК РФ. В налоговом учете амортизация по правилам пункта 2 статьи 259 НК РФ начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство было введено в эксплуатацию.

Лизинговые платежи

Наша организация работает на лизинговом оборудовании, которое находится на балансе лизингодателя. Лизинговые платежи включают в себя выкупную цену оборудования, налог на имущество и вознаграждение лизингодателя. Лизинговые платежи уплачиваются по счетам, в которых указана общая сумма лизингового платежа, а выкупная цена отдельно не выделена. Лизингодатель ежемесячно выставляет нам счета-фактуры. Мы учитываем лизинговые платежи на счетах учета затрат и ежемесячно принимаем НДС по ним к вычету. Инспекция, ссылаясь на статью 171 НК РФ, не разрешает применять вычеты на том основании, что оборудование пока не принято к учету в качестве объекта основных средств. Как быть в такой ситуации?

Нужно сказать, что ваша ситуация является типичной при лизинге с переходом права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Выкупную цену часто включают в состав лизинговых платежей, и до недавнего времени споры с инспекциями были частыми.

Основной вопрос заключается в природе лизинговых платежей. При этом не имеет значения у кого на балансе учитывается предмет лизинга - у лизингодателя или лизингополучателя. Налоговые органы на местах зачастую по собственному усмотрению разделяли лизинговый платеж на услуги лизингодателя и выкупную стоимость оборудования. НДС с выкупной стоимости разрешали принимать к вычету после приобретения оборудования и принятия его к учету в качестве объекта основных средств на счете 01. Однако недавно МНС России сформулировало позицию по этому вопросу в письме от 29.06.2004 N 03-2-06/1/1420/22@ "О налоге на добавленную стоимость". Из него следует, что лизинг - это особый вид услуги. Лизинговый платеж является единым и представляет собой плату за эти услуги. При наличии необходимых документов организация имеет право на вычет НДС, уплаченного в цене этих услуг, как по любым другим услугам.

Специалисты Департамента косвенных налогов МНС России

"Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2004 г.