Ремонт задаром, услуги - платные (Г. Щербин, "эж-ЮРИСТ", N 38, сентябрь 2004 г.)

Ремонт задаром, услуги - платные

По смыслу подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

Сразу очевиден недостаток нормы: речь идет об "услуге", включая стоимость запчастей и деталей. Однако услуга предполагает отсутствие материального результата, а наличие запчастей подразумевает обратное.

Основными условиями применения данной нормы является отсутствие "дополнительной платы" за оказание услуг, включая стоимость запчастей и деталей, и оказание услуг в течение гарантийного срока.

Для правильного применения указанной статьи необходимо ответить на ряд вопросов.

По отношению к чему указанная плата является "дополнительной" или что является "основной" платой?

Порядок применения, исчисления гарантийного срока, а также взаимоотношения сторон в указанный период регулируются ст. 470-471, 475-477 ГК РФ, Законом "О защите прав потребителей" (ст. 5, 6, 18-20). Налоговое законодательство не регулирует такие правоотношения. Таким образом, правоотношения сторон, связанные с гарантийным сроком, вытекают из договора купли-продажи.

Согласно ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Из подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ следует, что уплата покупателем цены товара продавцу является "основной" платой. Любая иная плата, взимаемая с покупателей, будет являться "дополнительной" по отношению к цене товара. Дополнительная плата в отношениях по гарантии качества может иметь место, если недостаток товара возник по вине покупателя, на это подп. 13 п. 2 ст. 149 НК не распространяется.

Покупатель в течение гарантийного срока вправе предъявить свои требования продавцу товара. Покупатель, являющийся потребителем, - продавцу, изготовителю или организации, выполняющей функции изготовителя (продавца) на основании договора с ним.

При этом для применения подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ продавцу неважно, сам он выполнит ремонт или передаст обязанности на исполнение третьему лицу.

В силу п. 1 ст. 313 ГК РФ исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо. В случаях, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон, обязательство может создавать для третьих лиц права в отношении одной или обеих сторон обязательства.

Изготовитель или крупный поставщик (дилер) товара заключает с другим лицом - сервисным центром договор, по которому сервисный центр обязан без взимания платы с покупателей выполнять гарантийный ремонт товаров, продаваемых изготовителем (дилером), а последний обязан оплачивать оказанные услуги по утвержденным расценкам. Непосредственный получатель услуг - покупатель товара, являющийся третьим лицом с правом требовать от сервисного центра исполнения обязанностей по гарантийному ремонту.

Как видим, договор между сервисным центром и изготовителем или дилером - договор в пользу третьего лица (ст. 430 ГК РФ), по которому услуга оказывается изготовителю (дилеру), но ее получателем является покупатель.

Каковы условия для оказания услуги?

Исходя из вышеизложенного, а также из смысла подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ можно сделать вывод, что услуга по гарантийному ремонту без взимания "дополнительной платы" оказывается изготовителю (дилеру).

Для реального оказания услуги договор купли-продажи включает в себя условия о наличии сервисного центра, который будет выполнять гарантийный ремонт. Покупатель, обращаясь в сервисный центр, руководствуется договором купли-продажи. Сервисный центр выполняет гарантийный ремонт, руководствуясь договором с изготовителем (дилером), выполняя без дополнительной платы гарантийный ремонт, удовлетворяет требования покупателей, основанные на договоре купли-продажи.

Сервисному центру важно, чтобы товар был предметом купли-продажи, чтобы гарантия на товар была установлена и к моменту обращения покупателя - действительна. В противном случае у сервисного центра не возникнут обязательства перед изготовителем (дилером) по выполнению гарантийного ремонта, а у изготовителя (дилера) - обязательства по возмещению его стоимости. Договор между изготовителем (дилером) и сервисным центром не имеет смысла при отсутствии договора купли-продажи. При этом сервисный центр не является стороной договора купли-продажи.

В чем состоит значение гарантийного срока?

Из содержания подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ значение гарантийного срока является связующим звеном между обязательствами сторон по договору между сервисным центром и изготовителем (дилером) и обязательствами сторон по договору купли-продажи.

Необходимо подчеркнуть, что между сервисным центром и покупателем договор об оказании услуг не заключается.

Применительно к сервисному центру подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ можно истолковать следующим образом: не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ услуг, оказываемых сервисным центром изготовителю (дилеру) без взимания с покупателей дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

Следовательно, деятельность сервисного центра подпадает по действие подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Дилемма

ЗАО "Интерком-аудит" и "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" считают по-другому: сервисный центр оказывает изготовителю возмездную услугу, значит, на него льгота не распространяется. Однако НК РФ говорит о том, что не должно быть дополнительной платы, а не о том, что услуга безвозмездная.

В соответствии с п. 6.8 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утв. Приказом МНС РФ от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, не включаются в налоговую базу средства, полученные от организаций-изготовителей (в т.ч. нерезидентов) для ремонта и технического обслуживания технически сложных товаров в период гарантийного срока их эксплуатации.

Согласно Письму Департамента налоговой политики Минфина РФ (орган уполномочен разъяснять применение НК РФ с 01.08.2004) от 22.03.2004 N 04-03-11/44 "О применении НДС при осуществлении гарантийного ремонта" суммы НДС, уплаченные сторонним организациям в отношении услуг по гарантийному ремонту, на основании нормы подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ вычету у организации - заказчика услуг не подлежат. Такое разъяснение Минфина косвенно означает, что стоимость услуг по гарантийному ремонту, выполняемому сервисным центром, является объектом обложения НДС. Только где аргументы?

Г. Щербин,,

юрист

"эж-ЮРИСТ", N 38, сентябрь 2004 г.