Комментарий к Письму Минфина России от 24.06.2004 N 03-05-10/75 "По вопросу применения в 2004 году коэффициента индексации к ставкам земельного налога" (Н.В. Голубева, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 11, ноябрь 2004 г.)

Комментарий к Письму Минфина России от 24.06.2004 N 03-05-10/75
"По вопросу применения в 2004 году коэффициента индексации
к ставкам земельного налога"

В письме Минфина России от 24.06.2004 N 03-05-10/75 (далее - письмо Минфина России от 24.06.2004) разъясняется порядок исчисления и уплаты земельного налога с учетом применения в 2004 году коэффициента индексации к ставкам земельного налога. Цель издания этого письма Минфина России - уточнить некоторые толкования нормы ст. 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ). Статья 7 данного Закона содержит, в частности, положение о применении в 2004 году коэффициента индексации (1,1) к ставкам земельного налога, что также имеет непосредственное значение для расчета ставок земельного налога в 2005 году. Так, если коэффициент индексации будет установлен для 2005 года, то, соответственно, действующие в 2004 году ставки земельного налога увеличатся на этот коэффициент индексации. Если этого не произойдет, то ставки в 2005 году будут на уровне ставок 2004 года (предполагается, что индексации ставок земельного налога по действующему Закону РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон N 1738-1) в 2005 году не будет). Как видно из вышеприведенных положений, расчет ставок земельного налога в 2005 году находится в прямой зависимости от ставок, применяемых в 2004 году.

К тому же действующая в настоящее время инструкция МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю" (далее - Инструкция N 56) по некоторым позициям, касающимся обложения земельным налогом в 2004 году с учетом применения соответствующего коэффициента индексации к ставкам земельного налога, не раскрывает суть возникающих у налогоплательщиков и налоговых органов вопросов. В Инструкцию N 56 не внесены изменения по применению в 2004 году вышеуказанного коэффициента индексации. Но это не говорит о том, что данный коэффициент в 2004 году не применяется. Он должен применяться. В ст. 7 Закона N 117-ФЗ установлено, что действовавшие в 2003 году размеры ставок земельного налога, за исключением земельного налога на сельскохозяйственные угодья, применяются в 2004 году с коэффициентом 1,1. Учитывая вышеуказанную норму Закона N 117-ФЗ, а также то, что сельскохозяйственные угодья являются составной частью всех категорий и ряда видов использования земель, у налогоплательщиков возникают вопросы, касающиеся порядка применения коэффициента 1,1 к ставкам земельного налога в 2004 и, возможно, в 2005 году.

Как показывает практика применения ставок земельного налога, приведенных в части 1 ст. 6 Закона N 1738-1, сельскохозяйственные угодья являются одной из составляющих земель, которые предоставлены гражданам в границах сельских населенных пунктов и вне их черты для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота. Земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты, по которым применяются ставки земельного налога в соответствии с частью 8 ст. 8 Закона N 1738-1, также являются составной частью земель сельскохозяйственных угодий. О землях, предоставленных (приобретенных) для садоводства, огородничества, животноводства в пределах городской (поселковой) черты, по которым применяются ставки в соответствии с частью 7 ст. 8 Закона N 1738-1, можно также сказать, что они в определенной степени имеют отношение к землям сельскохозяйственных угодий. Налогоплательщики задают также вопросы о порядке применения вышеуказанного коэффициента индексации к ставкам налога, формируемым исходя из налога за сельскохозяйственные угодья или за земли сельскохозяйственного назначения, а именно за земли, занятые полигонами (кроме военных) и аэродромами вне населенных пунктов, по которым налог устанавливается в соответствии со средним размером налога за один гектар земель преобладающего на данной территории сельскохозяйственного или лесохозяйственного использования (часть 2 ст. 9 Закона N 1738-1). Налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимается по средним ставкам земель сельскохозяйственного назначения административного района (ст. 10 Закона N 1738-1). Как видно из вышеприведенной нормы Закона N 1738-1, в этом случае расчет ведется также на основании средних ставок земель сельскохозяйственного назначения. И наконец, много вопросов у налогоплательщиков вызывает порядок применения в 2004 году коэффициента индексации к землям, расположенным в полосе отвода железных дорог. И по этим землям размер налога в 2005 году будет зависеть от применения или неприменения в 2004 году коэффициента индексации 1,1. По вышеуказанным землям применяется норма, установленная частью 3 ст. 12 Закона N 1738-1, в соответствии с которой налог за землю, расположенную в полосе отвода железных дорог, взимается с предприятий, учреждений и организаций железнодорожного транспорта в размере 25% от ставки земельного налога, установленной за сельскохозяйственные угодья согласно Приложению N 1 к Закону N 1738-1.

Вот довольно большой перечень земель, в которых напрямую или косвенно присутствуют составляющие, присущие землям сельскохозяйственных угодий.

Исходя из нормы Закона N 117-ФЗ Минфин России в письме от 24.06.2004 сообщил, что индексация ставок земельного налога в 2004 году не применяется только в отношении земель, указанных в ст. 5 Закона N 1738-1 (в ст. 5 этого Закона установлен земельный налог на сельскохозяйственные угодья с учетом их состава, качества, площади и местоположения). Таким образом, в 2004 году коэффициент индексации применяется не по всем категориям земель, которых согласно Земельному кодексу Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ (ЗК РФ) семь.

Напомним, что по своему целевому назначению земли подразделяются:

- на земли сельскохозяйственного назначения;

- на земли поселений;

- на земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения;

- на земли особо охраняемых территорий и объектов;

- на земли лесного фонда;

- на земли водного фонда;

- на земли запаса.

Поэтому еще раз обращаем внимание читателей журнала на то, что согласно письму Минфина России от 24.06.2004 коэффициент индексации 1,1 не применяется только к землям сельскохозяйственных угодий, указанным в ст. 5 Закона N 1738-1. Поэтому можно сделать вывод, что к землям поселений, которые в целях налогообложения рассматриваются в ст. 7 и 8 Закона N 1738-1, данный коэффициент применяется. Ведь согласно подпункту 2 п. 1 ст. 7 ЗК РФ земли поселений выделены в самостоятельную категорию земель Российской Федерации. Землями поселений признаются земли, используемые и предназначенные для застройки и развития городских и сельских поселений и отделенные их чертой от земель других категорий. Черта городских поселений (в соответствии со ст. 5 Градостроительного кодекса Российской Федерации от 07.05.1998 N 73-ФЗ к городским поселениям отнесены города и поселки) представляет собой внешние границы земель городских, сельских поселений, отделяющие эти земли от земель иных категорий.

За городские (поселковые) земли налог устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению N 2 (таблицы 1, 2, 3) к Закону N 1738-1 (за исключением земель сельскохозяйственного использования, занятых личным подсобным хозяйством и жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, для которых установлен иной порядок исчисления налога). При этом не следует забывать, что в сноске (*) к Приложению N 2 (таблица 1) к Закону N 1738-1 указано, что средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах, приведенные в таблице 1, применяются в 1994 году с коэффициентом 50.

Соответствующими постановлениями Правительства РФ, федеральными законами о ставках земельного налога и федеральными законами о бюджете к ставкам налога за земли городов и поселков применяются следующие коэффициенты индексации: 50 - в 1994 году; 2 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 2 - в 1999 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году.

В 1995-1996 годах ставки и средние размеры земельного налога индексировались в соответствии с постановлениями Правительства РФ от 07.06.1995 N 562 "Об индексации ставок земельного налога в 1995 году" и от 03.04.1996 N 378 "Об индексации ставок земельного налога в 1996 году". Позднее ставки и средние размеры индексировались согласно Федеральным законам от 26.02.1997 N 29-ФЗ "О федеральном бюджете на 1997 год", от 22.02.1999 N 36-ФЗ "О федеральном бюджете на 1999 год", от 31.12.1999 N 227-ФЗ "О федеральном бюджете на 2000 год", от 14.12.2001 N 163-ФЗ "Об индексации ставок земельного налога", от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". В то же время ставки и средние размеры земельного налога не индексировались в 1998 году согласно Федеральному закону от 28.10.1998 N 162-ФЗ "О ставках земельного налога в 1998 году" и в 2001 году в соответствии с Федеральным законом от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год". Согласно Указу Президента Российской Федерации от 04.08.1997 N 822 "Об изменении нарицательной стоимости российских денежных знаков и масштаба цен" с 1 января 1998 года проводилась деноминация рубля; в связи с этим значения ставок и размеров земельного налога уменьшились на три знака.

С учетом положений письма Минфина России от 24.06.2004 коэффициент индексации 1,1 должен в 2004 году применяться к такой категории земель, как земли поселений (в частности, города и поселки). Поэтому в 2004 году с учетом коэффициентов индексации, установленных по соответствующим годам для ставок земельного налога по землям поселений, средняя ставка налога рассчитывается следующим образом:

Ставка 2004 г. = ((Ставка 1994 г. х 50 (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)) : 1000) х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.).

Если ставки земельного налога не будут индексироваться в 2005 году, то они будут рассчитываться аналогично расчету, производимому за 2004 год. Например, если земельный участок организации расположен на территории города в Северо-Кавказском экономическом районе, где численность населения в городе составляет 450 тыс. человек, то средняя ставка налога для населенных пунктов с численностью от 250 до 500 тыс. человек определяется из таблицы 1 Приложения N 2 к Закону N 1738-1: на пересечении строки, соответствующей Северо-Кавказскому экономическому району, и столбца, соответствующего численности населения от 250 до 500 тыс. человек. Средняя ставка равна 1,8 руб./кв.м (это базовая ставка, применяемая в 1994 году). Для расчета ставки налога для 2004 года следует учитывать коэффициенты индексации, приведенные выше. Также при расчете ставки налога следует учитывать деноминацию рубля, произошедшую в 1998 году; в связи с этим три знака в значениях исключаются. Кроме того, читатели журнала должны иметь в виду, что применяется коэффициент увеличения средней ставки налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала, который указан в таблице 3 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 по столбцу, соответствующему численности населения города от 250 до 500 тыс. человек. Этот коэффициент равен 2,3. Поэтому средняя ставка земельного налога для земельного участка на территории города в Северо-Кавказском экономическом районе в 2004 году составит 11,80 руб./кв.м

(((1,8 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1) : 1000) х 2,3),

где 1000 - значение, соответствующее деноминации, осуществленной в 1998 году;

2,3 - коэффициент увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала.

Необходимо также учитывать коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах, приведенные в таблице 2 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 исходя из установленной нормы части 1 ст. 8 Закона N 1738-1. Если город находится в Краснодарском крае (Черноморское побережье), то применяются следующие повышающие коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах: по градостроительной зоне средней рекреационной ценности - 6,0; высокой рекреационной ценности - 8,0; меньшей рекреационной ценности - 4,0. При этом следует отметить, что уровень рекреационной ценности зон отдыха и курортных районов устанавливается соответствующими органами местного самоуправления. Если рассматриваемый город находится в Ставропольском крае (курорты Кавказских Минеральных Вод), то применяются следующие повышающие коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах: по зонам средней рекреационной ценности - 4,5, по градостроительным зонам высокой рекреационной ценности - 7,0, по зонам меньшей рекреационной ценности - 3,5. Если органы местного самоуправления установили коэффициент средней рекреационной ценности 4,5, то средняя ставка земельного налога для 2004 года составит 53,10 руб./кв.м (11,80 руб./кв.м х 4,5).

При этом читателям журнала не следует забывать о том, что в соответствии с законодательством средние ставки дифференцируются органами местного самоуправления городов по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории. Границы зон определяются в соответствии с экономической оценкой территории и генеральными планами городов. Таким образом, территория поселения в пределах его административных границ подразделяется на территориальные зоны. Поэтому полученная в вышеуказанном случае ставка (53,10 руб./кв.м) считается средней ставкой земельного налога. В зависимости от расположения земельного участка, а именно от его расположения в конкретной градостроительной зоне города, она может быть больше или меньше средней ставки. Если земельный участок расположен в первой градостроительной зоне города, то ставка земельного налога в этой зоне будет выше средней ставки по городу. Если земельный участок расположен на окраине города (а это будет, скорее всего, последняя градостроительная зона), ставка в этой зоне будет ниже средней ставки по городу.

В состав земель поселений входят земли сельскохозяйственного использования. Согласно ЗК РФ к ним относятся земельные участки, занятые пашнями, многолетними насаждениями, а также зданиями, строениями и сооружениями сельскохозяйственного назначения. Эти земли используются в целях ведения сельскохозяйственного производства до момента изменения вида их использования в соответствии с генеральными планами поселений и правилами землепользования и застройки. Важным признаком, который выделяет земли сельскохозяйственного использования из состава земель поселений, является указание ЗК РФ на то, что эти земельные участки используются в целях ведения сельскохозяйственного производства. При исчислении земельного налога за земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты применяется часть 8 ст. 8 Закона N 1738-1, в соответствии с которой налог за вышеуказанные земли устанавливается в двукратном размере ставок налога за сельскохозяйственные угодья аналогичного качества. Поскольку ставки земельного налога по сельскохозяйственным угодьям в 2004 году не индексируются и в письме Минфина России от 24.06.2004 об этом говорится, а также указывается на то, что коэффициент индексации 1,1 не применяется только по землям, указанным в ст. 5 Закона N 1738-1, то к размерам налога за земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты должен в 2004 году применяться коэффициент индексации 1,1.

Действующее законодательство также выделяет земли, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов для иных целей. Это земельные участки, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов, за исключением тех земель, которые используются гражданами для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота. За эти земельные участки налог взимался в соответствии с частью 2 ст. 6 Закона N 1738-1 в 1994 году в размере 5 руб. за 1 кв.м. С учетом положений письма Минфина России от 24.06.2004 о применении коэффициента индексации только к землям сельскохозяйственных угодий, указанных в ст. 5 Закона N 1738-1, и применяемых последовательно коэффициентов индексации к ставкам земельного налога в 1995-1997 годах, в 1999-2000 годах, в 2002-2004 годах, размер земельного налога в 2004 году составит 28,51 коп./кв.м ((5 руб./кв.м (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.) : 1000) х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.)).

Пример.

Предположим, что в селе на земельном участке площадью 2000 кв.м ведется строительство жилых домов. В этом случае земельный участок рассматривается как предоставленный в границе сельского населенного пункта (села) для иных целей. Для расчета земельного налога в 2004 году принимается размер налога, равный 28,51 коп./кв.м. Этот размер земельного налога рассчитан с учетом индексаций ставок, проводимых в 1995-1997 годах, 1999-2000 годах, 2002-2004 годах. Допустим, что органы местного самоуправления приняли решение о том, что юридические лица, имеющие на территории села данного района земельные участки, применяют при расчете земельного налога к установленным ставкам коэффициент 2 (органам местного самоуправления предоставлено право с учетом благоприятных условий размещения земельных участков повышать ставки земельного налога, но не более чем в 2 раза (см. часть 3 ст. 6 Закона N 1738-1)). Поэтому сумма земельного налога, подлежащая уплате за земельный участок под строительством жилых домов, составит в 2004 году 1140,4 руб. (2000 кв.м х 28,51 коп./кв.м х 2).

Следует также отдельно рассмотреть налогообложение земель городов и поселков, занятых жилищным фондом, потому что часто проблема состоит именно в применении ставок земельного налога за земли, занятые жилищным фондом, в том числе государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным. Основываясь на письме Минфина России от 24.06.2004, которым, напоминаем, предусмотрено неприменение коэффициента 1,1 к ставкам только за земли, указанные в ст. 5 Закона N 1738-1, можно сделать вывод, что к землям, занятым жилищным фондом и указанным в ст. 8 Закона N 1738-1, в 2004 году применяется коэффициент индексации 1,1. Налог за эти земли взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее минимального размера земельного налога, установленного Законом N 1738-1 (часть 5 ст. 8 Закона N 1738-1). Для 1994 года этот размер налога составлял 10 руб. за 1 кв.м. С учетом коэффициентов индексации, применявшихся в 1995-1997 годах, в 1999-2000 годах, в 2002-2004 годах, за земельные участки, занятые жилищным фондом, а также дачными участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, расположенными в границах городской (поселковой) черты, минимальный размер земельного налога в 2004 году составляет 57,02 коп./кв.м ((10 руб./кв.м х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.) : 1000) х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.)). Ожидается, что таким же размер земельного налога будет по землям, занятым жилищным фондом, и в 2005 году (если индексации ставок в 2005 году не будет).

Пример.

Предположим, что площадь земельного участка под кооперативным жилым домом составляет 5000 кв.м. Город, на территории которого расположен этот жилой дом, имеет численность населения 150 тыс. человек, признан городом с развитым социально-культурным потенциалом и находится в Северо-Западном экономическом районе.

Среднюю ставку земельного налога следует определить из таблицы 1 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 на пересечении строки, соответствующей наименованию экономического района, и столбца, соответствующего численности населения от 100 до 250 тыс. человек. Средняя ставка налога составляет 1,7 руб./кв.м. С учетом применяемых коэффициентов индексации средняя ставка земельного налога в 2004 году составит 4,85 руб./кв.м ((1,7 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1) : 1000). С коэффициентом увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала, который находим в таблице 3 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 для численности населения городов от 100 до 250 тыс. человек - 2,2, средняя ставка налога составит 10,67 руб./кв.м (4,85 руб./кв.м х 2,2).

Налог за земли, занятые жилищным фондом в границах городской (поселковой) черты, взимается в размере 3% от ставок, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 57,02 коп./кв.м в 2004 году. 3% от средней ставки налога по рассматриваемому городу составляют 0,32 руб./кв.м (10,67 руб./кв. х 3%). Учитывая, что за земельные участки, занятые жилищным фондом, находящимся на территории города, минимальный размер земельного налога в 2004 году равен 57,02 коп./кв.м, для расчета налога исключается полученная ставка - 0,32 руб./кв.м. Сумма земельного налога, подлежащая уплате в 2004 году, составит 2851 руб. (5000 кв.м х 57,02 коп./кв.м).

В части 5 ст. 8 Закона N 1738-1 конкретизируются пять категорий жилищного фонда (государственный, муниципальный, общественный, кооперативный, индивидуальный), ставка по землям которых применяется в размере 3% от ставок земельного налога, устанавливаемых для городских земель. Однако ставка налога за земли под жилищным фондом (жилыми домами), состоящим на балансе коммерческих организаций (ЗАО, ОАО), по мнению отдельных налогоплательщиков, не установлена. В связи с этим у них возникает вопрос: какую ставку необходимо применять при исчислении земельного налога за земельные участки, находящиеся под объектами жилищного фонда, состоящими на балансе коммерческих организаций? Ответим на этот вопрос.

В соответствии со ст. 1 Закона РФ от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений независимо от форм собственности, включая жилые дома, специализированные дома, квартиры, служебные жилые помещения, иные жилые помещения в других строениях, пригодные для проживания. Жилищный фонд включает:

- жилые дома и жилые помещения в других строениях, принадлежащие государству (государственный жилищный фонд);

- жилые дома и жилые помещения в других строениях, принадлежащие колхозам и другим кооперативным организациям, их объединениям, профсоюзным и иным общественным организациям (общественный жилищный фонд);

- жилые дома, принадлежащие жилищно-строительным кооперативам (фонд жилищно-строительных кооперативов);

- жилые дома и квартиры, находящиеся в личной собственности граждан (индивидуальный жилищный фонд).

В жилищный фонд включаются также жилые дома, принадлежащие государственно-колхозным и иным государственно-кооперативным объединениям, предприятиям и организациям (ст. 5 Жилищного кодекса РСФСР от 24.06.1983).

В части 1 ст. 8 Закона N 1738-1 определено, что налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению N 2 (таблицы 1, 2, 3) к данному Закону. За земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным) в границах городской (поселковой) черты, налог взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 57,02 коп. за 1 кв.м в 2004 году (часть 5 ст. 8 Закона N 1738-1).

Таким образом, данный размер земельного налога применяется к землям, занятым жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным и индивидуальным), а не к объектам жилищного фонда, состоящим на балансе коммерческих организаций. Поэтому норма, установленная частью 5 ст. 8 Закона N 1738-1 по земельным участкам, занятым объектами жилищного фонда, состоящими на балансе коммерческих организаций, применяться не может. К таким землям применяется ставка, установленная частью 1 ст. 8 Закона N 1738-1. С учетом письма Минфина России от 24.06.2004 к вышеуказанным землям применяются последовательно коэффициенты индексации ставок земельного налога, в том числе и в 2004 году.

Федеральным законом от 20.08.2004 N 116-ФЗ "О внесении изменений в статью 8 Закона Российской Федерации "О плате за землю"" внесены существенные изменения в Закон N 1738-1 в части налогообложения земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства и индивидуального жилищного строительства. Для сведения сообщаем, что с 1 января 2000 года налог за земли, предоставленные физическим лицам для индивидуального жилищного строительства в границах городской (поселковой) черты, должен взиматься со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее установленного законодательством минимального размера земельного налога с учетом применяемых последовательно по соответствующим годам коэффициентов индексации (при этом следует обратить внимание на то, что вышеуказанная норма применяется с 1 января 2000 года).

Закон N 1738-1 также дополнен новыми положениями, из которых следует, что земельный налог за земельные участки, приобретенные в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, взимается в двукратном размере в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В то же время если такое жилищное строительство завершено и вышеуказанный объект недвижимости прошел государственную регистрацию прав на уже построенный объект до истечения трехлетнего срока проектирования и строительства, то сумма земельного налога признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету или возврату налогоплательщику. В Закон N 1738-1 также включено положение о том, что земельный налог за земельные участки, приобретенные в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, взимается в четырехкратном размере в течение периода проектирования и строительства, превышающего трехлетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В то же время это положение Закона N 1738-1 не распространяется на индивидуальное жилищное строительство; по нему земельный налог взимается в двукратном размере в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Возвращаясь вновь к теме индексации ставок земельного налога, отметим, что земли, занятые личным подсобным хозяйством в границах городской (поселковой) черты, входят в перечень земель, на которые распространяется действие части 5 ст. 8 Закона N 1738-1. Однако исходя из того, что в 1999 году на земли, занятые личным подсобным хозяйством, не распространялось действие коэффициента индексации - 2, то с учетом положения письма Минфина России от 24.06.2004 о неприменении коэффициента 1,1 в 2004 году только по землям, указанным в ст. 5 Закона N 1738-1, налог в 2004 году за земли, занятые личным подсобным хозяйством, взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 28,51 коп. за 1 кв.м. Таким образом, к землям, занятым личным подсобным хозяйством в границах городской (поселковой) черты, коэффициент индексации 1,1 в 2004 году применяется. Рассчитывается этот размер налога следующим образом: ((10 руб./кв.м х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)) : 1000) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.) = 28,51 коп./кв.м.

Пример.

Допустим, что в правоудостоверяющем документе указано, что земельный участок предоставлен для ведения личного подсобного хозяйства и его площадь составляет 1300 кв.м. Земельный участок находится на территории поселка Поволжского экономического района. Размер земельного налога за данный земельный участок рассчитывается следующим образом. Предельный размер земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, устанавливается нормативными правовыми актами органов местного самоуправления. Предположим, что для данного поселка и для вышеуказанных земельных участков органы местного самоуправления установили предельный размер земельного участка - 800 кв.м (8 соток). При этом читателям журнала следует иметь в виду, что согласно части 4 ст. 8 Закона N 1738-1 налог за часть площади земельных участков сверх установленных норм их отвода (за исключением участков, указанных в части 6 ст. 8 Закона N 1738-1) взимается в двукратном размере.

Поскольку налог за земли, занятые личным подсобным хозяйством в границах поселковой черты, взимается в размере 3% от ставок, установленных в поселках городского типа, а ставка налога по данному поселку Поволжского экономического района в 1994 году установлена в размере 0,9 руб./кв.м, то в 2004 году она составит 2,57 руб./кв.м, или 257 коп./кв.м ((0,9 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1) : 1000). 3% от этого размера налога составляют 7,71 коп./кв.м (257 коп./кв.м х 3%). Поскольку минимальный размер налога за участки для ведения личного подсобного хозяйства в городах и поселках в 2004 году - 28,51 коп./кв.м, то из расчета исключаем 7,71 коп./кв.м.

Сумма земельного налога, которая подлежит уплате в 2004 году, составит:

- 228,08 руб. (800 кв.м х 28,51 коп./кв.м) - по норме отвода земельных участков;

- 285,1 руб. (500 кв.м х 57,02 коп./кв.м) - сверх установленной нормы отвода.

Всего: 513,18 руб. (228,08 руб. + 285,1 руб.) - за весь земельный участок.

Рассмотрим, применяется ли в соответствии с письмом Минфина России от 24.06.2004 коэффициент индексации 1,1 в 2004 году к землям промышленности, расположенным за пределами населенных пунктов. К землям промышленности относятся земли, расположенные за чертой поселений и используемые для обеспечения деятельности организаций и эксплуатации объектов промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, объектов для обеспечения космической деятельности, осуществления иных специальных задач, права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным ЗК РФ, федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации. В составе земель промышленности самый большой удельный вес (по территориальному пространству) имеют территории, находящиеся в государственной федеральной собственности (земли обороны, безопасности, земли федерального железнодорожного, автомобильного транспорта, земли промышленных и энергетических предприятий, земли, обеспечивающие космическую деятельность). В составе земель промышленности и иного специального назначения для эксплуатации объектов промышленности, энергетики, особо радиационноопасных и ядерноопасных объектов, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, транспортных и иных объектов имеются охранные, санитарно-защитные и иные зоны с особыми условиями использования земель. Санитарно-защитные зоны, например промышленных объектов, подлежат налогообложению. Налог за расположенные вне населенных пунктов земли промышленности (включая карьеры и территории, нарушенные производственной деятельностью), земли транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения устанавливается в размере 20% от средних ставок земельного налога, определенных в соответствии с Приложением N 2 (таблица 1) к Закону N 1738-1 для поселений численностью до 20 тыс. человек. Поскольку в письме Минфина России от 24.06.2004 содержится положение о неприменении коэффициента 1,1 к землям сельскохозяйственных угодий, приведенным в ст. 5 Закона N 1738-1, то в 2004 году к ставкам налога за земли промышленности применяется коэффициент индексации - 1,1.

Пример.

Предположим, что предприятие находится в сельской местности в Уральском экономическом районе вне населенного пункта. Площадь земельного участка составляет 15 000 кв.м. При определении ставки налога следует руководствоваться частью 1 ст. 9 Закона N 1738-1, в соответствии с которой налог за расположенные вне населенных пунктов земли промышленности устанавливается в размере 20% от средних ставок земельного налога, определенных в соответствии с таблицей 1 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 для поселений с численностью до 20 тыс. человек. По этой таблице определяем среднюю ставку земельного налога. На пересечении строки, соответствующей наименованию экономического района (Уральский), и столбца, соответствующего численности населения (до 20 тыс. чел.), находим среднюю ставку налога в расчете на год - 0,7 руб./кв.м (указана для 1994 года).

С учетом проводившейся индексации средняя ставка в 2004 году составляет 2,0 руб./кв.м ((0,7 руб./кв.м х 50 (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.) х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.)) : 1000).

20% от средней ставки - 0,4 руб./кв.м (2,0 руб./кв.м х 20%).

Сумма земельного налога для уплаты в 2004 году - 6000 руб. (15 000 кв.м х 0,4 руб./кв.м).

Принимая во внимание указание письма Минфина России от 24.06.2004 о неприменении в 2004 году коэффициента индексации по землям, приведенным в ст. 5 Закона N 1738-1, делаем вывод, что к ставкам налога за земли, предоставленные (приобретенные) для садоводства, огородничества и животноводства в пределах городской (поселковой) черты, применяемым на основании ст. 8 Закона N 1738-1, коэффициент индексации 1,1 в 2004 году применяется. При расчете этой ставки налога читателям журнала необходимо иметь в виду следующее. Земельные участки для садоводства и огородничества подразделяются на земли садоводческих и огороднических товариществ общего пользования и земли, переданные в частную собственность либо в пожизненное наследуемое владение членам указанных товариществ. К первым относятся земельные участки, предоставленные под охранные зоны, дороги, проезды, сооружения и объекты, находящиеся в собственности товарищества либо на ином вещном праве. Общее собрание членов товарищества вправе принять решение о закреплении за таким товариществом как за юридическим лицом всех предоставленных ему земельных участков. До введения в действие ЗК РФ земельные участки членам товариществ передавались в частную собственность, либо на праве пожизненного наследуемого владения, либо на праве постоянного (бессрочного) пользования. В последнее время земельные участки не предоставляются гражданам в постоянное (бессрочное) пользование и пожизненное наследуемое владение. Ранее регистрация и оформление документов о правах на земельные участки и прочно связанную с ними недвижимость осуществлялись Госкомземом России, его территориальными органами. С 31 января 1998 года права на землю каждого члена товарищества удостоверяются документами в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Земельный налог исчисляется садоводческими и огородническими товариществами со всей площади земельного участка товарищества, в том числе и с площадей земель общего пользования, за исключением площадей, закрепленных за физическими лицами, которым в соответствии со ст. 12, 13, 14 Закона N 1738-1 предоставлены льготы. Таким образом, садоводческое, огородническое товарищество как юридическое лицо не освобождается от уплаты земельного налога в соответствии с Законом N 1738-1, а отдельные граждане - члены этого товарищества могут иметь льготу по налогу (за исключением земель общего пользования). Кроме того, при исчислении земельного налога следует учитывать льготы по земельному налогу, предоставленные органами законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления (ст. 13-14 Закона N 1738-1) членам садоводческих, огороднических товариществ (при этом льготы по земельному налогу членам товариществ не распространяются на земли общего пользования садоводческого товарищества).

Налог уплачивается в следующем порядке. До выдачи членам садоводческих, огороднических товариществ свидетельств на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, постоянного (бессрочного) пользования земельными участками плательщиками земельного налога являются данные товарищества, которые представляют налоговые декларации по земельному налогу в налоговые органы того административного района, на территории которого находятся земельные участки вышеуказанных товариществ (за исключением членов товариществ, получивших такие свидетельства). При получении членами садоводческих, огороднических товариществ свидетельств на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, постоянного (бессрочного) пользования исчисление земельного налога производится каждому из них налоговыми органами. Если члены вышеуказанных товариществ имеют документы, удостоверяющие право собственности на земельный участок, земельный налог исчисляется каждому из них налоговыми органами, и в таком случае каждый член данного товарищества уплачивает земельный налог самостоятельно.

Садоводческое, огородническое товарищество уплачивает земельный налог, если земельные участки находятся в черте города или поселка, исходя из размеров налога, установленного ст. 8 Закона N 1738-1, в соответствии с которой налог устанавливается в размере 10 руб. за 1 кв.м (в 1994 году), а с учетом индексации в соответствующих годах, деноминации рубля в 1998 году и положения письма Минфина России от 24.06.2004 о том, что ставки не индексируются только по землям сельскохозяйственных угодий, указанных в ст. 5 Закона N 1738-1, размер налога составит в 2004 году 28,51 коп. за 1 кв.м. Расчет ведется с учетом коэффициентов индексации, применяемых к размерам земельного налога в 1995-1997 годах, в 2000 году, в 2002-2004 годах. Размер налога за земли, предоставленные (приобретенные) для садоводства, огородничества, животноводства в пределах городской, поселковой черты, рассчитывается в 2004 году следующим образом: (10 руб./кв.м х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.) : 1000) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.) = 28,51 коп./кв.м.

Пример.

Предположим, что в поселке земельный участок площадью 18 000 кв.м (без учета площади земель общего пользования садоводческого товарищества) используется садоводческим товариществом, а его члены ведут деятельность на территории товарищества, однако они еще не оформили земельные участки в частную собственность и никто из них не освобожден от уплаты земельного налога. При определении размера земельного налога следует исходить из следующего расчета: Ставка 2004 г.= (10 руб./кв.м х 2 х 1,5 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1) : 1000 = 28,51 коп./кв.м. Сумма земельного налога, подлежащая уплате садоводческим товариществом в 2004 году, составит 5131,8 руб. (18 000 кв.м х 28,51 коп./кв.м). При этом следует иметь в виду, что расчет налога производился только по землям, используемым непосредственно членами садоводческого товарищества.

По землям общего пользования коэффициенты индексации применяются в несколько ином порядке. В соответствии со ст. 15 Федерального закона от 22.02.1999 N 36-ФЗ "О федеральном бюджете на 1999 год" (далее - Закон N 36-ФЗ) ставки земельного налога, действовавшие в 1998 году, применялись в 1999 году для всех категорий земель, за исключением земель сельскохозяйственного назначения, предоставленных сельскохозяйственным организациям, крестьянским (фермерским) хозяйствам, а также гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, с коэффициентом 2.

В этой связи Законом N 36-ФЗ ограничен круг земель, к которым не применялся в 1999 году коэффициент индексации 2, а земли, предоставленные садоводческим товариществам (именно земли общего пользования) как юридическим лицам, к ним не относятся. Размер земельного налога в 1999 году с учетом коэффициентов индексации, применявшихся в 1995-1997 годах и в 1999 году, за земли общего пользования садоводческого товарищества составил 12 коп./кв.м. ((10 руб./кв.м (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.) : 1000) х 2 (1999 г.)).

С учетом применявшихся коэффициентов индексации (в 2000 году - 1,2, в 2002 году - 2, в 2003 году - 1,8) налог за земли общего пользования, находившиеся в пользовании садоводческого товарищества, в 2003 году составлял 51,84 коп./кв.м (12 коп./кв.м (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.)).

Для 2004 года минимальный размер налога следует рассчитывать с учетом коэффициента индексации, применяемого для 2004 года, и коэффициентов индексации за предыдущие годы. Коэффициент индексации применяется в 2004 году в соответствии со ст. 7 Закона N 117-ФЗ и с учетом положений письма Минфина России от 24.06.2004 о неприменении коэффициента 1,1 только к землям, указанным в ст. 5 Закона N 1738-1. Поэтому налог за земли общего пользования, находящиеся в пользовании садоводческого товарищества, в 2004 году составляет 57,02 коп./кв.м (51,84 коп./кв.м х 1,1).

Переходя к вопросу об индексации ставок земельного налога за земли сельскохозяйственных угодий, отмечаем, что в Законе N 1738-1 средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации приведены для расчета налога в 1994 году. Кроме того, каждая категория земель имеет свою установленную законодательством ставку земельного налога. Если организация использует земли сельскохозяйственных угодий, то земельный налог взимается на основании ст. 5 Закона N 1738-1. Средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации применяются согласно Приложению N 1 к Закону N 1738-1. При исчислении суммы земельного налога для налогоплательщиков вводятся коррективы на местоположение их земельных участков.

Соответствующими вышеуказанными постановлениями Правительства РФ, федеральными законами о ставках земельного налога и федеральными законами о бюджете к ставкам налога за сельскохозяйственные угодья применялись коэффициенты индексации: 1,5 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году. Что касается 2004 года, то, как указывалось выше, ставки земельного налога индексируются для всех категорий земель, за исключением сельскохозяйственных угодий, указанных в ст. 5 Закона N 1738-1.

Исходя из коэффициентов индексации, установленных по соответствующим годам, ставки земельного налога за земли сельскохозяйственных угодий в 2004 году определяются следующим образом: Ставка 2004 г. = ((Ставка 1994 г. х 1,5 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)) : 1000 х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.)). В вышеприведенной формуле видим, что коэффициент 1,1 к землям сельскохозяйственных угодий в 2004 году не применяется. Это также следует иметь в виду при определении в 2005 году ставки земельного налога за 1 га пашни (если индексации ставок в 2005 году не будет).

Пример.

Допустим, организация использует сельскохозяйственные угодья, расположенные на территории площадью 2170 га, которые находятся в Волгоградской области. Рассчитаем размер земельного налога, который организация уплачивает в 2004 году.

Из Приложения N 1 к Закону N 1738-1 следует, что средний размер налога за 1 га пашни по Волгоградской области составлял в 1994 году 1205 руб.

При расчете налога применяются коэффициенты индексации для ставок земельного налога за земли сельскохозяйственных угодий в 1995-1997 годах, в 2000 году, в 2002-2003 годах. Средний размер налога по Волгоградской области в 2004 году составит 23,43 руб./га (((1205 руб./ га х 1,5 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)) : 1000) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.).

Сумма земельного налога, которая подлежит уплате в 2004 году, составит 50 843,1 руб. (2170 га х 23,43 руб./га).

Кроме того, следует отметить, что в п. 13 Инструкции N 56 приведены с учетом норм и положений законодательных и нормативных правовых актов, касающихся индексации ставок земельного налога, средние размеры земельного налога с 1 га пашни, указанные в Приложении N 1 к Закону N 1738-1, применявшиеся в 2003 году по субъектам Российской Федерации. Они могут использоваться при исчислении земельного налога в 2004 году и даже в 2005 году, если ставки земельного налога не будут индексироваться. Поэтому для сведения приводим средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации, которые применяются для расчета налога за 2004 год.

Субъекты Российской Федерации	Земельный на- лог с 1 га пашни (руб., коп.)	Субъекты Российской Федерации	Земельный на- лог с 1 га пашни (руб., коп.)
Республика Адыгея	71,73	Камчатская область	14,00
Республика Алтай	14,39	Кемеровская область	29,06
Республика Башкорто- стан	33,53	Кировская область	25,17
Республика Бурятия	20,51	Костромская область	21,87
Республика Дагестан	39,66	Курганская область	24,59
Ингушская Республика	45,78	Курская область	45,10
Кабардино-Балкарская Республика	75,43	Ленинградская область	44,91
Республика Калмыкия	22,84	Липецкая область	37,62
Карачаево-Черкесская Республика	38,69	Магаданская область	12,93
Республика Карелия	31,10	Московская область	49,57
Республика Коми	23,62	Мурманская область	10,69
Республика Марий Эл	34,99	Нижегородская область	31,69
Республика Мордовия	28,48	Новгородская область	17,98
Республика Саха	15,07	Новосибирская область	24,40
Республика Северная Осетия	80,09	Омская область	25,27
Республика Татарстан	34,80	Оренбургская область	20,02
Республика Тыва	14,48	Орловская область	35,96
Удмуртская Республика	25,17	Пензенская область	24,79
Республика Хакасия	18,27	Пермская область	22,74
Чеченская Республика	45,78	Псковская область	18,57
Чувашская Республика	43,55	Ростовская область	45,68
Алтайский край	22,26	Рязанская область	29,65
Краснодарский край	96,23	Самарская область	27,90
Красноярский край	30,72	Саратовская область	20,41
Приморский край	27,90	Сахалинская область	26,44
Ставропольский край	55,89	Свердловская область	30,33
Хабаровский край	21,87	Смоленская область	24,40
Амурская область	17,30	Тамбовская область	35,38
Архангельская область	21,19	Тверская область	25,17
Астраханская область	22,26	Томская область	27,70
Белгородская область	50,84	Тульская область	39,75
Брянская область	28,09	Тюменская область	31,01
Владимирская	31,01	Ульяновская область	33,34
Волгоградская область	23,43	Челябинская область	23,43
Вологодская область	26,24	Читинская область	17,69
Воронежская область	38,20	Ярославская область	23,62
Ивановская область	27,51	Еврейская автономная область	17,30
Иркутская область	29,45	Агинский Бурятский автономный округ	17,69
Калининградская об- ласть	45,00	Коми-Пермяцкий авто- номный округ	22,74
Калужская область	25,56	Усть-Ордынский Бурят- ский автономный округ	29,45

При этом читателям журнала следует обратить внимание на то, что вышеуказанные размеры ставки за 1 га пашни приведены в рублях и копейках и после запятой в значении указываются два знака, а на четыре, как получается при расчете.

Согласно ЗК РФ землями водного фонда являются земли, занятые водными объектами, земли водоохранных зон водных объектов, а также земли, выделяемые для установления полос отвода и зон охраны водозаборов, гидротехнических сооружений и иных водохозяйственных сооружений, объектов. Земли водного фонда могут использоваться для строительства и эксплуатации сооружений, обеспечивающих удовлетворение потребностей населения в питьевой воде, бытовых, оздоровительных и других потребностей населения, а также для водохозяйственных, сельскохозяйственных, природоохранных, промышленных, рыбохозяйственных, энергетических, транспортных и иных государственных или муниципальных нужд при соблюдении установленных требований.

Налогообложение земель водного фонда производится согласно ст. 10 Закона N 1738-1, в соответствии с которой налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимается по средним ставкам земель сельскохозяйственного назначения административного района. Исходя из положения письма Минфина России от 24.06.2004 о применении коэффициента индексации 1,1 ко всем землям, за исключением указанных в ст. 5 Закона N 1738-1, можно сделать вывод о том, что к землям водного фонда должен применяться в 2004 году коэффициент индексации 1,1.

Но как быть, если земельный участок не используется или используется не по целевому назначению? Цель использования земельного участка указывается в правоудостоверяющем документе на землю. Рассмотрим, применяется ли к таким землям коэффициент индексации. В первую очередь, хотелось бы обратить внимание читателей журнала на то, что ст. 3 Закона N 1738-1 установлено, что за земельные участки, неиспользуемые или используемые не по целевому назначению, ставка земельного налога устанавливается в двукратном размере. Порядок применения вышеуказанного положения регламентирован в письме МНС России N ИС-6-04/417 и Госкомзема России N СС-1109 от 21.05.1999, согласно которому основанием для взимания повышенной платы за неиспользование или нецелевое использование земельных участков являются решения органов исполнительной власти местного самоуправления соответствующих территорий, выносимые по представлению комитетов по земельным ресурсам и землеустройству района, города. Если такие решения органов местного самоуправления приняты, то они должны в недельный срок направляться в налоговые инспекции по району, городу.

Основными признаками отнесения участков к неиспользуемым или используемым не по целевому назначению могут быть:

- осуществление хозяйственной или иной деятельности, связанной с использованием участка, в целях, не предусмотренных правоустанавливающими документами на землю, или целях наряду с основной, не предусмотренной законодательством и иными нормативными актами Российской Федерации и субъектов Российской Федерации;

- неиспользование сельскохозяйственных угодий в течение трех лет, характеризующееся отсутствием признаков осуществления хозяйственной деятельности, связанной с сельскохозяйственным использованием земель;

- неиспользование участка, предназначенного для производственного, жилищного и иного строительства, в течение трех лет, если иной срок не предусмотрен договором на создание объекта или законодательством.

В период времени неиспользования участка не включается срок, необходимый для его освоения, мелиоративного строительства, а также время, в течение которого участок не мог быть использован (в том числе из-за стихийного бедствия, длительной болезни пользователя и других обстоятельств, исключающих использование участка).

О фактах нарушения земельного законодательства, выразившегося в неиспользовании или использовании не по целевому назначению налогоплательщиком земельного участка, направляется письмо в комитеты по земельным ресурсам и землеустройству. При принятии решения по данному факту (решение органов местного самоуправления, на основании которого налогоплательщики включаются в соответствующий список) налоговые органы дополнительно начисляют налогоплательщику налог, применяя ставки земельного налога в двукратном размере.

Пример.

Предположим, что у налогоплательщика имеется земельный участок, используемый не по целевому назначению, и решение органа местного самоуправления свидетельствует об этом. Земельный участок находится на территории города. С учетом положений письма Минфина России от 24.06.2004 о неприменении коэффициента индексации 1,1 только к землям, указанным в ст. 5 Закона N 1738-1, можно сделать вывод о том, что в 2004 году коэффициент индексации 1,1 должен применяться к ставкам налога по землям, используемым не по целевому назначению, или по неиспользуемым земельным участкам. Поэтому для 2004 года по землям, не используемым налогоплательщиком по целевому назначению, с учетом коэффициентов индексации, установленных по соответствующим годам для ставок земельного налога, средняя ставка рассчитывается следующим образом (для земельных участков на территории городов или поселков): Ставка 2004 г. = ((Ставка 1994 г. х 50 (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)): 1000) х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.). При этом к рассчитанной таким образом ставке применяется в соответствии с законодательством коэффициент 2, если земельный участок используется не по целевому назначению либо вообще не используется.

Допустим, что у организации земельный участок (часть земельного участка площадью 500 кв.м используется не по назначению) расположен на территории города в Дальневосточном экономическом районе, где численность населения в городе составляет 200 тыс. человек. Средняя ставка налога для населенных пунктов с численностью от 100 до 250 тыс. человек определяется из таблицы 1 Приложения N 2 к Закону N 1738-1: на пересечении строки, соответствующей Дальневосточному экономическому району, и столбца, соответствующего численности населения от 100 до 250 тыс. человек. Средняя ставка равна 1,5 руб./кв.м (это базовая ставка, применявшаяся в 1994 году). Для расчета ставки налога для 2004 года следует учитывать коэффициенты индексации: 50 - в 1994 году; 2 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 2 - в 1999 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году; 1,1 - в 2004 году. В связи с деноминацией рубля, осуществленной в 1998 году, три знака в значениях исключаются. Кроме того, применяется коэффициент увеличения средней ставки налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала, который указан в таблице 3 Приложения N 2 к Закону N 1738-1 по столбцу, соответствующему численности населения города от 100 до 250 тыс. человек. Этот коэффициент равен 2,2. Поэтому средняя ставка земельного налога для 2004 года составит 9,41 руб./кв.м (((1,5 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 ) : 1000) х 2,2),

где 1000 - значение, соответствующее деноминации, проводимой в 1998 году;

2,2 - коэффициент увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала.

Площадь земельного участка, используемая не по назначению, составляет 500 кв.м. По этому участку налог составит 9410 руб. (500 кв.м х 9,41 руб./кв.м х 2), где 2 - двукратный размер ставки земельного налога за участок, используемый не по целевому назначению.

В то же время, если налогоплательщик имеет земельный участок, занятый под сельскохозяйственные угодья, но использует его не по целевому назначению или вообще не использует, коэффициент 2 за используемые не по целевому назначению земли применяется, а коэффициент индексации 1,1 в 2004 году не должен применяться.

Н.В. Голубева,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 11, ноябрь 2004 г.