Письмо Управления МНС по г. Москве от 26 октября 2004 г. N 28-11/69616 О неправомерности начисления ЕСН на вознаграждение по авторскому договору, выплачиваемое организацией иностранному гражданину, постоянно проживающему за границей и не имеющему права на государственное пенсионное и социальное обеспечение, а также медицинскую помощь на территории РФ

Письмо Управления МНС по г. Москве от 26 октября 2004 г. N 28-11/69616

Вопрос: Следует ли организации начислять ЕСН на вознаграждение, выплачиваемое иностранному гражданину по авторскому договору, если он постоянно проживает за границей и свои обязанности также выполняет в иностранном государстве? Данное физическое лицо не имеет права на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь на территории России

Ответ: С 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в НК РФ не содержится. В результате налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Вычет предоставляется в пределах сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, которые предусмотрены Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Пунктом 1 статьи 7 Закона N 167-ФЗ определено, что застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с Законом N 167-ФЗ. Застрахованными лицами являются граждане РФ, а также проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства, в частности, если они работают по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в РФ реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с Законом N 167-ФЗ.

В Федеральном законе от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" содержатся следующие определения:

- временно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо, получившее разрешение на временное проживание;

- постоянно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство;

- временно пребывающий в РФ иностранный гражданин - лицо, прибывшее в РФ на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание.

Таким образом, на выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу иностранного гражданина, проживающего за пределами РФ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по Закону N 167-ФЗ не начисляются, поскольку он не является застрахованным лицом.

Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 238 НК РФ в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ) помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 238 НК РФ, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин