Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 4 сентября 2018 г. N Ф10-3170/18 по делу N А36-10206/2015

г. Калуга

4 сентября 2018 г.

Дело N А36-10206/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 28.08.2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 04.09.2018.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Чаусовой Е.Н.
Судей	Егорова Е.И.
	Радюгиной Е.А.
При участии в заседании:
от предпринимателя Хохольских В.М. (ОГРНИП 306480720500024, Липецкая область, Елецкий район, п. Соколье)	Силиной Л.Б., Петровой Н.В., Петрова В.Н. - представителей (доверен. от 23.06.2015 г.)
от Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Липецкой области (Липецкая область, г. Елец, пос. Строитель, д. 18)	Федоровой О.В. - представителя (доверен. от 25.10.2017 г. N 03-18) Яскович С.Л. - представителя (доверен. от 23.08.2018 г. N 04-18/26) Гулевской С.С. - представителя (доверен. от 24.08.2018 г. N 04-13/27)

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Липецкой области, кассационные жалобы Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Липецкой области и индивидуального предпринимателя Хохольских Веры Михайловны на решение Арбитражного суда Липецкой области от 10.11.2017 г. (судья Дегоева О.А.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2018 г. (судьи Михайлова Т.Л., Ольшанская Н.А., Осипова М.Б.) по делу N А36-10206/2015,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Хохольских Вера Михайловна обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Липецкой области от 26.06.2015 г. N 38 (в редакции решений от 29.06.2015 г. N 3, от 10.01.2017 г. N 4, от 20.01.2017 г. N 5, от 27.02.2017 г. N 6) в части предложения уплатить единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 4 квартал 2011 года в сумме 494 руб. и пени в сумме 141 руб. 37 коп.; налог на добавленную стоимость в сумме 4154537 руб., пени в сумме 1089394 руб. 10 коп. и штраф в сумме 257222 руб. 30 коп.; налог на доходы физических лиц в сумме 2214935 руб., пени в сумме 431824 руб. 50 коп. и штраф в сумме 221493 руб. 50 коп.; штраф за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в сумме 406122 руб. 60 коп.; штраф за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в сумме 206829 руб.; а также в части предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 10.11.2017 г. заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Липецкой области от 26.06.2015 г. N 38 (в редакции решений от 29.06.2015 г. N 3, от 10.01.2017 г. N 4, от 20.01.2017 г. N 5, от 27.02.2017 г. N 6) в части предложения уплатить 2214935 руб. налога на доходы физических лиц, 431824 руб. 50 коп. пени по налогу на доходы физических лиц, 221793 руб. 50 коп. штрафа по статье 123 НК РФ, 206829 руб. штрафа по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц, а также в части предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2018 г. решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований Хохольских В.М. о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Липецкой области от 26.06.2015 г. N 38 в редакции решений от 29.06.2015 г. N 3, от 10.01.2017 г. N 4, от 20.01.2017 г. N 5, от 27.02.2017 г. N 6 в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1867159 руб., штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 248819 руб., штраф за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в сумме 392235 руб., а также соответствующую сумму пеней. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление судов в части удовлетворенных требований Хохольских В.М. отменить, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права.

Ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, Хохольских В.М. просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении своих требований.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалоб, кассационная инстанция не находит оснований для их удовлетворения.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 7 по Липецкой области проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Хохольских В.М., по результатам которой составлен акт от 25.03.2015 г. N 13 и принято решение от 26.06.2015 г. N 38 о доначислении налогов, пени, применении налоговых санкций.

Решением Управления ФНС России по Липецкой области от 24.09.2015 г. N 122 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, Хохольских В.М. обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В силу ст. 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Елецкого муниципального района Липецкой области система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход введена решением Елецкого районного Совета депутатов Липецкой области от 28.09.2005 г. N 138/14.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться, в том числе, в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно положениям статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ для исчисления единого налога на вмененный доход при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов применяется физический показатель "количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов" и базовая доходность.

В силу пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ транспортные средства (в целях подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 настоящего Кодекса) - автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили).

Пунктом 1 статьи 785 ГК РФ предусмотрено, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки (ст.798 ГК РФ).

Согласно ст. 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами.

Как установлено судами, основным видом деятельности предпринимателя Хохольских В.М. в период 2011-2013 годы являлась деятельность автомобильного грузового транспорта, при осуществлении которой предприниматель применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, исчисляла и уплачивала единый налог на вмененный доход.

В проверяемый период у предпринимателя в собственности имелось одно транспортное средство - Шанкси SX, госномер К660ХХ48, в совместной собственности с супругом Хохольских В.Н. два транспортных средства - автомобили HOWO-ZZ3327N 3247C, госномер К522КТ48, и КАМАЗ-5410, госномер Е524ВН48.

Кроме того, Хохольских В.М. привлекала транспортные средства, принадлежащие третьим лицам - предпринимателям и юридическим лицам, заключая с ними договоры оказания автотранспортных услуг.

Проанализировав условия договоров, заключенных Хохольских В.М. (заказчик) с предпринимателями и юридическими лицами (исполнители), в соответствии с которыми последние обязались по заявке заказчика осуществлять перевозку грузов принадлежащими им автомобилями в порядке и на условиях, предусмотренных договором, оценив обстоятельства исполнения сделок, представленные налогоплательщиком документы в подтверждение их совершения, а также документы, представленные ее контрагентами, протоколы допросов, руководствуясь приведенными нормами права, а также Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, положениями Федерального закона от 30.06.2003 г. N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности", ГОСТом Р 52298-2004 "Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования", Правилами перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 г. N 272, Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин, механизмов, работ в автомобильном транспорте", суды установили, что Хохольских В.М. в проверяемом периоде наряду с деятельностью по перевозке грузов собственным транспортом, облагаемой единым налогом на вмененный доход, осуществляла деятельность по организации транспортно-экспедиторских услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, собственниками которых являлись третьи лица.

Контрагенты предпринимателя являлись непосредственными перевозчиками грузов, оказывая соответствующие услуги, координацию и управление которыми фактически осуществляла Хохольских В.М. Передача транспортных средств в аренду предпринимателю не производилась, акты приема-передачи транспортных средств не составлялись.

Поскольку Хохольских В.М. оказывала услуги по организации перевозок грузов, то у нее не имелось оснований для применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении данных услуг.

Между тем, удовлетворяя требования предпринимателя в части признания недействительным оспариваемого решения о доначислении налога на доходы физических лиц за 2011-2013 годы по общей системе налогообложения, суды обоснованно руководствовались подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и разъяснениями, изложенными в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Судами установлено и инспекцией не опровергнуто, что у предпринимателя отсутствовал учет доходов и расходов, позволяющий достоверно определить ее обязанности по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, в связи с чем налоговый орган в рассматриваемом случае обязан был применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ и определить действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика с учетом как доходов, так и расходов, сопряженных с получением доходов.

Фактически расчет налога на доходы физических лиц был произведен инспекцией исходя лишь из информации о доходах налогоплательщика, в связи с чем расчет инспекцией налога на доходы физических лиц был правильно признан не соответствующим действительной налоговой обязанности предпринимателя.

При этом суд апелляционной инстанции правомерно указал, что налоговый орган, произведя переквалификацию сделок, при доначислении налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость за 2013 г. должен был учесть положения абзаца второго пункта 2 статьи 346.13 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.06.2012 г. N 94-ФЗ, действующей с 01.01.2013 г. до 30.11.2016 г., предусматривающего право индивидуальных предпринимателей, которые перестали быть налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, возможность применения упрощенной системы налогообложения с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога на вмененный доход.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость была определена инспекцией на основании полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки документов: выписок по движению денежных средств по расчетным счетам, актов на оказанные транспортные услуги, товарно-транспортных накладных, актов выполненных работ, товарных накладных, платежных поручений, счетов-фактур и иных документов, полученных в порядке статьи 93.1 НК РФ.

При этом сумма подлежащего уплате налога определена на основании пункта 4 статьи 164 НК РФ с учетом того обстоятельства, что налог на добавленную стоимость входит в сумму выручки, полученную налогоплательщиком, а не начислен на нее. Примененный инспекцией такой расчет проверен судами и признан не нарушающим права предпринимателя.

Право налогоплательщика на получение налоговых вычетов инспекцией не учитывалось в связи с тем, что вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный характер, что соответствует разъяснениям, изложенным в абзаце 7 пункта 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57.

Размер дохода, полученного Хохольских В.М. от своих контрагентов, предпринимателем не опровергнут.

Доводы Хохольских В.М. о неправомерном внесении инспекцией изменений в оспариваемое решение, были рассмотрены судами и обоснованно отклонены.

В соответствии с п.44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Исследовав содержание принятых инспекцией решений, суды пришли к выводу, что налоговым органом вносились изменения лишь технического характера, которые повлекли улучшение положения налогоплательщика.

Доказательств обратного Хохольских В.М. не представлено.

Доводы предпринимателя о необоснованном доначислении единого налога на вмененный доход на сумму 494 руб. за 4 квартал 2011 г. и пени в сумме 141 руб. 37 коп., мотивированные тем, что эти суммы были уплачены до вынесения решения инспекции, были рассмотрены судами и отклонены, поскольку размер выявленной в ходе проверки недоимки указывается в решении в силу п.8 ст.101 НК РФ.

Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 г. N 4050/12).

Кроме того, как установлено судами, недоимка по единому налогу на вмененный доход не предлагалась предпринимателю к уплате.

Доводы предпринимателя о двойном налогообложении, мотивированные тем, что в уточненные налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход, представленные до вынесения решения, ею включены те же транспортные средства, по которым инспекцией были произведены доначисления налога на доходы физических лиц и налогу на добавленную стоимость, суды правильно признали несостоятельными, так как налогоплательщиком на дату вынесения оспариваемого решения не представлено документально подтвержденных сведений о транспортных средствах, включенных в уточненные налоговые декларации.

Доводы кассационной жалобы инспекции о правомерном доначислении налогоплательщику налога на добавленную стоимость в сумме 185545 руб., мотивированные тем, что эта сумма доначислена предпринимателю в связи с оказанием им услуг по организации перевозок с использованием грузового автомобиля Краз 256Б, отклоняются, поскольку не подтверждены расчетами.

Как установлено судом апелляционной инстанции, данная сумма включена в расчет на основании документов об использовании этого автомобиля для оказания услуг по поливу дорог. Расчет налогоплательщика, а также выводы суда апелляционной инстанции о том, что предприниматель фактически не оказывал услуги по поливу дорог с использованием этого транспортного средства, налоговым органом не опровергнуты.

Доводы инспекции об отсутствии у нее оснований для применения положений статьи 12 Федерального закона от 28.12.2017 г. N 436-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", отклоняются.

Как видно из материалов дела, вопросы применения или неприменения положений Федерального закона от 28.12.2017 г. N 436-ФЗ в предмет выездной налоговой проверки не включались, инспекцией в ходе проверки не исследовались и не устанавливалась, в связи с чем эти вопросы не имеют отношения к рассматриваемому спору.

Поэтому указание судом апелляционной инстанции в мотивировочной части на возможность списания, как безнадежных, доначисленных оспариваемым решением сумм в порядке ст. 12 Федерального закона от 28.12.2017 г. N 436-ФЗ, является ошибочным, однако этот вывод не привел к принятию незаконного судебного акта.

Доводы кассационных жалоб не свидетельствуют о нарушениях судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а повторяют доводы предпринимателя и налогового органа, заявлявшиеся в ходе судебного разбирательства, которые были оценены и обоснованно отклонены, как противоречащие нормам права и материалам дела.

Доводы кассационных жалоб направлены на переоценку доказательств и фактических обстоятельств, что в силу ст. 286, ч.2 ст. 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, кассационные жалобы не содержат, в связи с чем удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь п.1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2018 г. по делу N А36-10206/2015 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, предусмотренном ст.291.1, ст.291.2 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Чаусова

Судьи

Е.И. Егоров Е.А. Радюгина