Вопрос: Организация получила в 2003 г. валютный заем в сумме 5 млн долл. от нерезидента. Организация не имеет в 2003 г. выручки от реализации и применяет для целей обложения налогом на прибыль кассовый метод. В бухгалтерском учете бухгалтер организации отразила курсовую разницу от переоценки обязательств в сумме 5 млн руб., применила ПБУ 18/02 и начислила отложенное налоговое обязательство в сумме 24% от 5 млн руб. Правомерны ли действия бухгалтера? Или несмотря на то что возврата заемных средств не было, организация должна была в 2003 г. признать в составе доходов для целей налогообложения данную курсовую разницу? ("Новая бухгалтерия", выпуск 11, ноябрь 2004 г.)

Организация получила в 2003 г. валютный заем в сумме 5 млн долл. США от нерезидента. Курс на день получения займа - 30 руб. за доллар. Организация не имеет в 2003 г. выручки от реализации и применяет для целей обложения налогом на прибыль кассовый метод.

В бухгалтерском учете бухгалтер организации отразила курсовую разницу от переоценки обязательств в сумме 5 млн руб., применила ПБУ 18/02 и начислила отложенное налоговое обязательство в сумме 24% от 5 млн руб.

Правомерны ли действия бухгалтера? Или несмотря на то что возврата заемных средств не было, организация должна была в 2003 г. признать в составе доходов для целей налогообложения курсовую разницу в сумме 5 млн руб.?

В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в состав внереализационых доходов включаются положительные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте.

При применении кассового метода датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

По нашему мнению, при применении кассового метода курсовые разницы, возникающие от переоценки требований и обязательств, включаются в состав доходов (расходов) только по мере фактического погашения этих требований (обязательств). Признание таких курсовых разниц по мере их возникновения (т.е. фактически по начислению) противоречит самой сути кассового метода.

В данном случае возникновение положительной курсовой разницы обусловлено падением курса доллара и соответственно уменьшением рублевого эквивалента суммы задолженности организации по валютному займу. Поскольку организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, курсовая разница по непогашенному валютному займу в состав доходов для целей налогообложения прибыли включаться не должна.

При этом отметим, что в бухгалтерском учете сумму положительной курсовой разницы в данном случае, на наш взгляд, следует рассматривать в качестве постоянной разницы.

Объясняется это тем, что временными разницами признаются доходы (расходы), которые в конечном итоге признаются таковыми и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Просто момент признания таких доходов (расходов) для целей бухгалтерского учета не совпадает с моментом признания их в налоговом учете.

В данном же случае для целей налогообложения прибыли в составе доходов (расходов) будет учтена так называемая итоговая курсовая разница, исчисленная исходя из курсов ЦБ РФ, действовавших на дату получения и на дату возврата займа. Если к моменту погашения займа курс доллара снова увеличится на 1 руб., т.е. фактически сравняется с тем курсом, который был на дату получения займа, никакой курсовой разницы в налоговом учете у организации вообще не будет.

Т. Крутякова

1 ноября 2004 г.

"Новая бухгалтерия", выпуск 11, ноябрь 2004 г.