Судебная хроника (Е. Карсетская, "Новая бухгалтерия", выпуск 11, ноябрь 2004 г.)

Судебная хроника*(1)

1. Исключить из налоговой базы по НДС суммы авансов, поступивших
в счет поставки товаров на экспорт, могут только организации -
изготовители товара по перечню, утвержденному Правительством РФ.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2004 N 3548/04)

ЗАО представило в инспекцию МНС России налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за февраль 2003 г. По строке 120 (сумма авансовых и иных платежей, поступивших в счет операций по реализации на экспорт товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (по перечню, определенному Правительством РФ)) ЗАО отразило сумму полученного аванса по экспортному контракту.

По мнению ИМНС, ЗАО не вправе было исключать из налоговой базы по НДС сумму этих авансовых платежей, поскольку ЗАО не является производителем этого товара на том основании, что по экспортному договору ЗАО обязано изготовить и поставить парогенераторный комплекс, основной составляющей частью которого является котел, изготовителем которого ЗАО не является.

В результате ИМНС приняла решение о привлечении ЗАО к налоговой ответственности.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налоговых органов, указав следующее.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Положения этого подпункта не применяются в отношении авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с подпунктами 1 и 5 п. 1 ст. 164 НК РФ, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством РФ).

Порядок определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым и иным платежам, полученным организациями-экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, с длительностью цикла изготовления свыше 6 месяцев (далее - Порядок), и Перечень таких товаров утверждены Постановлением Правительства РФ от 21.08.2001 N 602.

Утверждая названные документы, Правительство РФ действовало в пределах предоставленных ему полномочий.

В соответствии с абзацем вторым п. 1 Порядка его действие распространяется на российские юридические лица, получившие авансовые или иные платежи после 1 января 2001 г. в счет предстоящих поставок на экспорт товаров собственного производства, включенных в Перечень, утвержденный Правительством РФ.

Следовательно, положение абзаца второго подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ применяется с учетом Постановления Правительства РФ от 21.08.2001 N 602 и касается только организаций, изготавливающих экспортируемые товары, включенные в Перечень.

ЗАО не является изготовителем котла, включенного в Перечень.

Согласно п. 2 Порядка налогоплательщик освобождается от уплаты налога с авансовых и иных платежей только в случае представления в налоговый орган пакета документов, указанных в п. 3 Порядка. Документы представляются в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией за соответствующий налоговый период.

Одним из таких документов является заключение, подтверждающее длительность производственного цикла изготовления реализуемых на экспорт товаров, выдаваемое организации-экспортеру Министерством экономического развития и торговли РФ по согласованию с Министерством промышленности, науки и технологий РФ.

Такого заключения ЗАО не получило и не представило, поэтому было не вправе уменьшать налогооблагаемую базу по НДС на сумму авансовых платежей по экспортному контракту.

2. Материальная выгода от экономии на процентах за пользование
заемными денежными средствами не является доходом, облагаемым налогом
на прибыль. (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04)

Налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку декларации по налогу на прибыль ЗАО за 2002 г.

В ходе проверки было установлено, что ЗАО не включило в состав внереализационных доходов экономическую выгоду от беспроцентного пользования заемными денежными средствами, полученными по договору займа.

Инспекция посчитала, что беспроцентный заем является безвозмездной услугой, в результате чего общество получило внереализационный доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, и определила эту выгоду в размере суммы процентов, начисленных исходя из ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ в период пользования заемными денежными средствами.

Решением налогового органа ЗАО было предложено уплатить недоимку, определенную от суммы сэкономленных им средств в результате пользования беспроцентным займом.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не рассматривает материальную выгоду от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами как доход, облагаемый налогом на прибыль.

Пользование денежными средствами по договору займа без взимания займодавцем процентов не является правоотношением по оказанию услуг.

В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Взаимоотношения по договору займа таких признаков не имеют.

Кроме того, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Из пункта 10 этой статьи следует, что при определении налоговой базы не учитываются средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований, что имело место в данном случае.

3. Продажа товара на экспорт по ценам значительно ниже, чем цена
приобретения товара, не позволяет экспортеру возместить НДС
из бюджета. (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2004
N 2870/04)

Проверив уточненную налоговую декларацию по НДС за октябрь 2002 г. по операциям, связанным с отправкой на экспорт сплавов алюминия вторичного, налоговый орган отказал ООО в возмещении из бюджета суммы налога.

Отказ обоснован нарушением обществом пунктов 2 и 5 ст. 169 НК РФ.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в счетах-фактурах указана недостоверная информация о суммах НДС, фактически уплаченных экспортером (ООО) своему поставщику. Кроме того, установлена и недостоверность документов, отражающих движение алюминиевого лома по схеме последовательных поставок на территории РФ, после чего алюминиевый лом приобретало общество, которое и вывозило данный товар из РФ на экспорт.

Налоговый орган документально подтвердил и взаимозависимость экспортера (ООО), поставщика, предыдущего продавца, переработчика металла, т. е. всех лиц, принимающих участие в движении алюминиевого лома. Согласно полученным налоговым органом документам организатором схемы движения металла, реализуемого впоследствии на экспорт, является одно лицо.

Налоговый орган указал также на значительное завышение цены приобретения экспортером сплава алюминия вторичного и реализацию товара на экспорт ниже цены его покупки.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налоговых органов, указав следующее.

Поскольку возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им продавцу, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговый орган вправе отказать в возмещении НДС на сумму вычетов, не подтвержденных надлежащим образом.

Налоговым законодательством предполагается возможность возмещения налогов из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Из документов, представленных налоговым органом, следует, что ООО обеспечивает прибыльность своей деятельности исключительно за счет возмещения НДС из федерального бюджета, что противоречит положениям п. 1 ст. 2 ГК РФ, определяющего предпринимательскую деятельность как направленную на систематическое получение прибыли, в том числе от продажи товаров, в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота.

Поэтому указание в счетах-фактурах искусственно завышенных цен приобретения товара в силу п. 2 ст. 169 НК РФ препятствует возмещению экспортеру из федерального бюджета НДС.

В данном случае под видом НДС, уплаченного продавцам за реализованный на экспорт товар, фактически производится возмещение убытков ООО, возникающих вследствие его собственных неправомерных действий.

4. Обязанность представлять налоговую декларацию по ЕНВД возникает
у предпринимателя только в случае фактического осуществления
им деятельности, облагаемой ЕНВД, в соответствующем налоговом периоде.
(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2004
N А42-3223/04-17).

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность, облагаемую ЕНВД, несвоевременно представил налоговую декларацию по ЕНВД за II квартал 2003 г. По мнению предпринимателя, обязанность по представлению налоговой декларации в налоговый орган возникает только в случае получения им доходов. Во II квартале 2003 г. предприниматель не осуществлял деятельность, облагаемую ЕНВД.

Налоговая инспекция привлекла предпринимателя к налоговой ответственности за несвоевременное представление декларации в виде взыскания штрафа.

ФАС Северо-Западного округа, рассмотрев дело в кассационной инстанции, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Согласно абзацу второму п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрено иное.

Плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом (п. 1 ст. 346.28 НК РФ).

Из пункта 1 ст. 346.29 НК РФ следует, что объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход. Согласно п. 2 указанной статьи налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с п. 3 ст. 346.32 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода, которым признается квартал (ст. 346.30 НК РФ).

Согласно подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ обязанность представлять в налоговый орган налоговые декларации может быть возложена только на налогоплательщиков.

Толкование указанных норм материального права позволяет сделать вывод о том, что обязанность предпринимателя представлять соответствующую налоговую декларацию возникает только в случае фактического осуществления им облагаемой единым налогом предпринимательской деятельности в соответствующем налоговом периоде.

Поскольку предприниматель не осуществлял во II квартале 2003 г. деятельность, облагаемую ЕНВД, обязанность по представлению налоговой декларации у него не возникает.

Е. Карсетская,

АКДИ "Экономика и жизнь"

"Новая бухгалтерия", выпуск 11, ноябрь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Если Вас заинтересовало какое-либо из прокомментированных здесь арбитражных дел, Вы можете обратиться в редакцию и мы вышлем его полный текст почтой или в электронном виде.