Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 17 июня 2020 г. N Ф10-837/20 по делу N А68-4476/2018

г. Калуга

16 июня 2020 г.

Дело N А68-4476/2018

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего Судей	Радюгиной Е.А. Бутченко Ю.В. Чаусовой Е.Н.
При участии в заседании:
от общества с ограниченной ответственностью "Агро-Премикс" (300041, г. Тула, ул. Тургеневская, д. 69, офис 213, ОГРН)	Лазарева М.В. - представителя (дов. от 29.10.2018 N 86, пост.)
от Тульской таможни (300041, г. Тула, ул. Путейская, д. 13, ОГРН	Рыкалиной Л.А. - представителя (дов. от 09.01.2020 N 03-37/1, пост.)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Тульской таможни на решение Арбитражного суда Тульской области от 12.09.2019 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 по делу N А68-4476/2018,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Агро-Премикс" (далее - ООО "Агро-Премикс", общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Тульской таможне (далее - таможня, таможенный орган) о признании недействительным решения от 15.03.2018 о внесении изменений в декларацию на товары N 10116030/220118/0000369 в части изменения ставки налога на добавленную стоимость с 10% на 18% в отношении товара N 1.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 12.09.2019 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе таможенный орган просит решение и постановление судов отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права, и направить дело на новое рассмотрение.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции находит принятые по делу судебные акты подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 22.01.2018 обществом, в рамках контракта N 333/2011, заключенного с компанией Agrofeed Ltd, Венгрия, ввезен на территорию Российской Федерации и по декларации на товары N 10116030/220118/0000369 (далее - ДТ) задекларировал товар N 1: агрофид концентрат для свиней AS-4232 (далее - товар).

В графе 33 ДТ заявлен классификационный код по ТН ВЭД ЕАЭС 2309 90 960 9 (продукты, используемые для кормления животных, прочие), применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 10% в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов" (далее - Постановление N 908).

Спорный товар выпущен по таможенной процедуре для внутреннего потребления в установленном таможенным законодательством порядке.

В рамках таможенного контроля для определения характеристик спорного товара 25.01.2018 таможней принято решение N 10116030/250118/ДВ000002 о назначении таможенной экспертизы.

По результатам экспертизы (заключение от 13.02.2018 N 12411002/0001951), которой установлено, что товар не является растительными отходами, растительными остатками и побочными продуктами такой переработки; не является пищевым продуктом или продуктом, частично состоящим из продуктов, готовых для употребления в пищу; изготовлен из растительного сырья, минерального сырья, а также сырья химической и смежных с ней отраслей промышленности; не является смесью витаминов и минеральных веществ, предназначенных для сбалансированного дополнения к питанию; не относится к категории "зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы"; не является готовым продуктом, непосредственно используемым в кормлении животных, таможней принято решение по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 14.03.2018 N РКТ-10116030-18/000005, которым товар классифицирован в подсубпозиции 2309 90 310 0 (продукты, используемые для кормления животных, прочие). Кроме того, посчитав, что спорный товар не подпадает под действие Постановления N 908, таможенный орган 15.03.2018 также принял решение о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в ДТ, в соответствии с которым в отношении спорного товара была изменена ставка налога на добавленную стоимость с 10% на 18% и обществу дополнительно начислено 182 454 руб. 12 коп. таможенных платежей.

Не согласившись с решением таможенного органа от 15.03.2018, полагая, что оно противоречит действующему законодательству и нарушает права и законные интересы общества в сфере экономической деятельности, ООО "Агро-Премикс" обратилось в арбитражный суд с указанным выше требованием.

Рассматривая спор и удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что ввезенный обществом товар - агрофид концентрат для свиней AS-4232, является кормовой смесью, используемой для кормления животных, поскольку может скармливаться животным в чистом виде или использоваться для приготовления кормов, а, следовательно, спорный товар соответствуют как коду ТН ВЭД, включенному в Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности РФ, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (далее - Перечень N 2), так и наименованию товара "Продукты, используемые для кормления животных", поскольку именно такое наименование содержится в Перечне N 2.

Между тем указанные выводы судов нельзя признать обоснованными, соответствующими фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость (подпункт 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 151 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и помещении товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления налог на добавленную стоимость уплачивается в полном объеме.

В силу пункта 5 статьи 164 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки, указанные в пунктах 2 и 3 данной статьи.

В соответствии с пунктами 2, 3 статьи 164 названного Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации определенных товаров. В случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 НК РФ, налогообложение производится по налоговой ставке 18%.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ определен перечень продовольственных товаров, реализация которых облагается налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%, при этом кормовые добавки в названной норме прямо не поименованы.

В развитие приведенной нормы Постановлением N 908 утверждены перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, и перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень).

Таким образом, Правительством Российской Федерации определены различные перечни продукции, подлежащие налогообложению по ставке 10%, применяемые соответственно при реализации и ввозе товаров. Право Правительства Российской Федерации на определение таких перечней товаров (коды видов продукции) при ввозе на территорию Российской Федерации, налогообложение которых производится по ставке 10%, прямо предусмотрено в последнем абзаце пункта 2 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с примечанием 1 к Перечню для целей настоящего приложения следует руководствоваться не только кодом ТН ВЭД ЕАЭС, но и наименованием товара.

В разделе "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" Перечня поименованы "Продукты, используемые для кормления животных 2309 90 (кроме корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак)".

В разделе "Мясо и мясопродукты" Перечня поименованы "Корма вареные, используемые в кормлении животных (кроме кормов для кошек и собак, декоративных рыб, декоративных и певчих птиц)".

Ввезенный товар классифицирован таможенным органом в подсубпозиции 2309 90 310 0 ТН ВЭД ЕАЭС, что обществом не оспаривается.

Налог на добавленную стоимость рассчитан обществом и уплачен по ставке 10%.

Вместе с тем, для применения в отношении ввезенного товара ставки налога в размере 10% в силу Примечания 1 необходимо его соответствие Перечню как по коду ТН ВЭД ЕАЭС, так и по наименованию. При этом данный Перечень является исчерпывающим и не подлежит расширенному толкованию.

Исходя из изложенного, пониженная ставка налога на добавленную стоимость подлежит применению в отношении не всех товаров товарной позиции 2309 90 ТН ВЭД ЕАЭС, а лишь товаров указанной товарной позиции, которые относятся к зерну, комбикормам, кормовым смесям, зерновым отходам и являются продуктами, используемыми для кормления животных, либо относятся к кормам вареным, используемым в кормлении животных.

В рассматриваемом случае суд принимает во внимание, что в группу 23 ТН ВЭД ЕАЭС включаются готовые корма для животных. Согласно Примечанию к группе 23 ТН ВЭД ЕАЭС в товарную позицию 2309 включаются продукты, используемые для кормления животных, в другом месте не поименованные или не включенные, полученные в результате переработки растительного или животного сырья до такой степени, что они утратили основные свойства исходного материала, кроме растительных отходов, растительных остатков и побочных продуктов такой переработки. В соответствии с Пояснениями к ТН ВЭД ЕАЭС (утв. Рекомендацией Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 N 4) в товарную позицию 2309 ТН ВЭД ЕАЭС включаются подслащенные корма и готовые корма для животных, состоящие из смеси нескольких питательных веществ.

В то же время возможность отнесения ввезенных товаров к готовым продуктам в том смысле, который придается данному понятию положениями ТН ВЭД ЕАЭС и Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД ЕАЭС, не означает наличие оснований для применения льготной ставки налога.

По смыслу положений подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, согласно которому ставка налога на добавленную стоимость 10% применяется в отношении зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, в данном случае с учетом Постановления N 908 под готовыми продуктами понимаются продукты, предназначенные непосредственно для кормления животных, то есть для использования в чистом виде в качестве корма для животных (самостоятельного источника питания).

Делая вывод о том, что спорный товар является кормовой смесью, суды исходили из ГОСТ 23153-78 "Кормопроизводство.Термины и определения", а также заключения судебного эксперта и заключения специалиста ООО "Центр независимой экспертизы "Аспект" от 22.08.2019 N 704/19-НЭ.

Вместе с тем указанный вывод противоречит свидетельству о государственной регистрации спорного товара, инструкции по применению и ДТ, согласно которых агрофид концентрат для свиней AS-4232 является кормовой добавкой и не является предварительной смесью (л.д. 14, 19, 42 т. 1).

При этом в заключении эксперта от 08.05.2019, данного по результатам проведения судебной экспертизы, указано, что спорный товар не является кормом, а смесью витаминов, минеральных веществ и растительных компонентов, предназначенных для балансирования корма (л.д. 11 т. 4), но не кормовой смесью.

Кроме того, судами не учтено и не дана оценка тому обстоятельству, что указанное заключение в разделе VI. "Ответственность за дачу заведомо ложного заключения" не содержит подписи Михайловой Н.Ю. (л.д. 5 т. 4).

Нельзя признать обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела и вывод судов о возможности скармливания спорного товара в чистом виде, поскольку все имеющиеся в деле доказательства, на которые ссылаются суды, свидетельствуют о том, что спорный товар может скармливаться животным только в определенной пропорции путем добавления в основной корм, то есть он не является самостоятельным источником питания.

В данном случае только заключение специалиста ООО "Центр по проведению судебных экспертиз и исследований "Судебный эксперт" от 15.03.2019 N 199/19 содержит вывод о возможности скармливания животным спорного товара в чистом виде. Однако данное заключение выдано на основании запроса ООО Юридическая компания "Магистраль", а не стороны по делу, при этом суд не дал оценку допустимости такого доказательства.

Делая вывод о том, что для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации, со ссылкой хотя бы на один из двух источников - Общероссийский классификатор продукции или Товарную номенклатуру внешнеэкономической деятельности, и ссылаясь при этом на пункт 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", суды не учли, что такая позиция изложена Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации применительно к вопросам, имевшим место в судебной практике по состоянию на момент принятия данного постановления - когда классификация товара в ОКП отличалась от классификации того же товара в ТН ВЭД, то есть имели место отдельные противоречия в отнесении ввозимого товара к соответствующей группе товаров (отдельные несовпадения в наименовании, различия в описании одного и того же товара), порождавшие произвольность в налогообложении и неустранимые неясности в определении условий применения налоговой ставки, установленной пунктом 2 статьи 164 НК РФ.

Соответственно, приведенные в пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснения неприменимы, если такого рода противоречия отсутствуют (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 305-КГ18-19119).

Однако указанная правовая позиция судами не применена.

Нельзя признать состоятельной и ссылку судов на письма Министерства финансов Российской Федерации и письмо Министерства сельского хозяйства Российской Федерации относительно правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость 10%, поскольку данные письма носят рекомендательный характер, являются лишь документами, разъясняющими позицию данных ведомства по вопросам налогообложения и не являются нормативно-правовыми актами, регламентирующими порядок применения ставок налога на добавленную стоимость.

Вывод судов о том, что такой товар как кормовые добавки может входить в категорию продуктов, используемых для кормления животных, что, по их мнению, косвенно подтверждается постановлением Правительства Российской Федерации от 06.12.2018 N 1487, нельзя признать правильным, поскольку данное постановление, расширившее позицию "Продукты, используемые для кормления животных 2309 90 (кроме корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак)" раздела "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" и куда вошли, в том числе, корма растительные, корма животные сухие, премиксы, кормовые добавки, комбикорма, концентраты белково-витаминно-минеральные, концентраты амидо-витаминно-минеральные, концентраты и смеси кормовые) (кроме продуктов, предназначенных для кормления декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак, декоративных грызунов и рептилий) вступило в силу 01.04.2019 и не распространяется на правоотношения, возникшие ранее.

В данном случае товар был ввезен 22.01.2018, т.е. до внесения изменений, определенных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.12.2018 N 1487, следовательно, спор должен быть разрешен в учетом постановления Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов" в редакции, действовавшей на момент ввоза спорного товара.

При таких обстоятельствах решение и постановление судов как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела и принятые по неполно исследованным, имеющим существенное значение для разрешения спора обстоятельствам, с нарушением норм материального права, что могло повлечь принятие неправильного судебного акта, подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Тульской области от 12.09.2019 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 по делу N А68-4476/2018 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тульской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А.Радюгина

Судьи

Ю.В.Бутченко Е.Н.Чаусова