Вопрос: Строительный трест осуществляет строительство жилого дома. По данному объекту трест одновременно является заказчиком и подрядчиком. Строительство ведется на средства дольщиков. Допускается ли в данном случае предъявление сумм НДС по стоимости строительно-монтажных работ к налоговым вычетам или сумма налога должна быть включена в инвентарную стоимость строящегося дома? ("Консультант бухгалтера", N 5, май 2002 г.)

Строительный трест осуществляет строительство жилого дома. По данному объекту трест одновременно является заказчиком и подрядчиком. Строительство ведется на средства дольщиков.

Допускается ли в данном случае предъявление сумм НДС по стоимости строительно-монтажных работ к налоговым вычетам или сумма налога должна быть включена в инвентарную стоимость строящегося дома?

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 главы 21 части второй НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами, а также товаров, приобретенных для перепродажи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Таким образом, в общем случае, вычету подлежат суммы налога, уплаченные только по объектам производственного назначения или по объектам, приобретенным исключительно для перепродажи.

Пунктом 43.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 разъясняется, что суммы налога, уплаченные налогоплательщиком по строительно-монтажным работам капитального строительства, работам по сборке (монтажу) основных средств, выполненным подрядными организациями с 1 января 2001 года, подлежат вычету у налогоплательщика после принятия налогоплательщиком на учет законченных капитальным строительством объектов производственного назначения.

Законченные строительством объекты не могут относиться и к активам, приобретенным для перепродажи. Это может быть объяснено, как минимум, двумя причинами. Во-первых, хозяйственные отношения по движению денежных средств и имущества при строительстве осуществляются в рамках договора строительного подряда, а не договора купли-продажи. Во-вторых, отсутствует основной элемент, присущий перепродаже - нет перехода права собственности на законченный строительством объект от заказчика к дольщикам - заказчик только аккумулирует осуществленные затраты и отчитывается перед инвестором (дольщиками) о результатах использования перечисленных средств.

Следовательно, суммы НДС, оплаченные подрядным строительным организациям, поставщикам материально-производственных запасов и т.п., налоговым вычетам не подлежат и должны включаться в инвентарную стоимость законченного строительством объекта.

В бухгалтерском учете эти операции будут оформляться проводками:

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму стоимости строительно-монтажных работ, выполненных подрядным способом;

дебет счета 08 кредит счета 60 - на сумму стоимости работ и услуг сторонних организаций, использованных при выполнении строительно-монтажных работ;

дебет счета 10 "Материалы" кредит счета 60 - на сумму приобретенных материально-производственных запасов;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет (по соответствующим субсчетам) кредит счета 60 - на сумму НДС по стоимости оплаченных работ, услуг и приобретенных материально-производственных запасов;

дебет счета 08 кредит счета 19 - на сумму налога, списанного на увеличение капитальных вложений;

дебет счета 86 "Целевое финансирование" кредит счета 08 - на сумму стоимости законченного строительством объекта, переданного инвестору (дольщикам, в части, соответствующей предусмотренной договором).

Может показаться, что в использовании счета 19 нет необходимости - в данном случае допустимо включение сумм уплаченного НДС непосредственно в капитальные затраты (проводить по дебету счета 08). Однако, более правомерным следует считать именно приведенную схему. Во-первых, это обусловлено потребностями аналитического учета (в частности, учета использований сводного сметного лимита). Во-вторых, работы и услуги сторонних организаций, а также приобретенные материально-производственные запасы могут использоваться и при осуществлении работ, по которым налоговые вычеты допускаются, и при строительстве объектов непроизводственной сферы.

1 мая 2002 г.

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2002 г.