Вопрос: В номере журнала "Консультант бухгалтера" сказано "...если в установленный срок для выплаты заработной платы за декабрь 2001 года, какие-то суммы заработной платы за 2001 год работнику выплачены не будут, они также должны быть включены в налогооблагаемую базу 2002 года по тому месяцу, в котором они будут выплачены". Как такое высказывание должно сочетаться с положениями НК РФ, согласно которым датой получения доходов в виде оплаты труда считается последний день месяца, за который был начислен доход работнику, а также, что сумма налога должна исчисляться по итогам периода применительно ко всем доходам физического лица? ("Консультант бухгалтера", N 5, май 2002 г.)

В первом номере журнала "Консультант бухгалтера" за 2002 год на странице 133 сказано "Кроме того, следует отметить, что если в установленный срок для выплаты заработной платы за декабрь 2001 года, какие-то суммы заработной платы за 2001 год работнику выплачены не будут, они также должны быть включены в налогооблагаемую базу 2002 года по тому месяцу, в котором они будут выплачены".

Как такое высказывание должно сочетаться с положениями пункта 2 статьи 223 НК РФ, согласно которому датой получения доходов в виде оплаты труда считается последний день месяца, за который был начислен доход работнику за выполненные трудовые обязанности по трудовому договору, а также пункта 3 статьи 225 НК РФ, согласно которому общая сумма налога должна исчисляться по итогам налогового периода применительно ко всем доходам физического лица, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду?

Прежде всего следует отметить, что ответ на вопрос, опубликованный в журнале "Консультант бухгалтера" N 1 за 2002 год касался сумм среднего заработка за отпуск, пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых исходя из сумм среднего заработка работника за календарное время, приходящееся за декабрь 2001 года - январь 2002 года, то есть выплат, приходящихся по причине единой суммы как на доходы 2001 года, так и на доходы 2002 года.

В связи с этим фактически опубликованный ответ может использоваться только в таких строго ограниченных случаях.

Что касается выдержки из ответа, касающейся проблемы налогообложения доходов в виде заработной платы, начисленной за календарные месяцы одного года, но фактически выплаченных в следующем году, то следует отметить следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов физических лиц при их фактической выплате. Уплата же налога за счет средств организаций пунктом 9 статьи 226 НК РФ не допускается.

Таким образом не выплачивая заработную плату за какие-то месяцы отчетного года, удержать сумму налога и перечислить ее по принадлежности никак не представляется возможным. Соответственно и задолженность работника, как налогоплательщика, по уплате налогов в случае невыплаты соответствующих сумм заработной платы, признана также быть не может.

Исходя из вышеизложенного, мнение о том, что невыплаченные за прошлый год суммы заработной платы должны включаться в налоговую базу по налогу уже в году их фактической выплаты, имеет под собой достаточно основательную позицию.

Вместе с этим приведенные в вопросе положения НК РФ (пункт 2 статьи 223, пункт 3 статьи 225 НК РФ) позволяет организациям невыплаченные за прошлый налоговый период суммы заработной платы включать в налоговую базу по месяцам, за которые они начислены.

При этом также следует учитывать, что фактическое удержание налога и его перечисление по принадлежности в доход соответствующих бюджетов должно производиться по факту выплаты доходов, то есть уже в следующем году.

Налицо юридическая коллизия, позволяющая выбирать между тем или иным предложенным вариантом.

1 мая 2002 г.

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2002 г.