Сравнительный анализ льготного налогового режима по НДС в 1999, 2000, 2001 и 2002 годах (Е.В. Сидорова, "Налоговый вестник", N 4, 5, апрель, май 2002 г.)

Сравнительный анализ льготного налогового режима
по НДС в 1999, 2000, 2001 и 2002 годах

С вступлением в действие главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, Кодекс) произошли существенные изменения в перечне операций, не подлежащих обложению (освобождаемых от обложения) НДС. В то же время по ряду операций по реализации товаров (работ, услуг) сохранен прежний порядок освобождения от этого налога.

Как известно, льготный налоговый режим (режим освобождения от налогообложения) операций по реализации товаров (работ, услуг) регулируется ст.149 НК РФ.

Отдельные подпункты этой статьи НК РФ применяются согласно положениям Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 118-ФЗ).

Кроме того, в ст.149 НК РФ внесены существенные изменения Федеральным законом от 28.12.2001 N 179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 179-ФЗ).

1. Общий порядок применения льготного режима налогообложения

1.1. С 1 января 2001 года не претерпел изменений принцип применения освобождения от налогообложения авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению (освобождаемых от обложения) НДС.

Так, налоговая база, устанавливаемая в соответствии со ст.153-158 НК РФ, определяется с учетом авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг (п.1 ст.162 НК РФ).

Положения п.1 ст.162 НК РФ не применяются в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии со ст.149 НК РФ (п.2 ст.162 НК РФ).

1.2. С 1 января 2001 года налогоплательщик, осуществляющий операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) согласно ст.149 НК РФ, обязан вести раздельный учет таких операций (п.4 ст.149 НК РФ).

Следует обратить внимание читателей журнала на то обстоятельство, что до 1 января 2001 года (в 1999 и 2000 годах) предприятия, реализующие товары (работы, услуги), как освобождаемые от НДС, так и облагаемые указанным налогом, имели право на получение льгот, предусмотренных п.1 ст.5 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 1992-1), только при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации таких товаров (работ, услуг) (п.2 ст.5 Закона N 1992-1).

Внесение указанного изменения свидетельствует о том, что отсутствие раздельного учета после 1 января 2001 года может быть расценено как нарушение обязанности по правильному и достоверному ведению бухгалтерского учета, а не потеря права налогоплательщиком на применение налогового освобождения.

Сам же порядок ведения раздельного учета существенным образом не изменился с 1 января 2001 года, так как его основной принцип заключается в том, что прямые затраты следует учитывать прямым методом бухгалтерского учета, а те затраты, которые невозможно распределить прямым методом, необходимо распределять в соответствии с порядком, приведенным в п.4 ст.170 НК РФ, который заключается в следующем: в случае частичного использования покупателем приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и частичного использования товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, суммы налога, предъявленные продавцом указанных приобретенных товаров (работ, услуг), включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций (налога на доходы физических лиц), или подлежат налоговому вычету в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период.

Однако в применении данного порядка с 1 января 2001 года произошли некоторые изменения. Так, положения п.4 ст.170 НК РФ не применяются в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5% (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). При этом все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров (работ, услуг) в таком налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст.172 НК РФ.

Кроме того, как до, так и после 1 января 2001 года суммы налога, фактически уплаченные поставщикам основных средств, используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг) (в том числе не признаваемых реализацией), облагаемых и не облагаемых НДС, распределяются пропорционально удельному весу выручки, полученной от реализации облагаемых и не облагаемых НДС товаров (работ, услуг) за налоговый период, в котором они приняты на учет, и принимаются к вычету в сумме, соответствующей удельному весу выручки, полученной от производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. Сумма налога, соответствующая удельному весу выручки, полученной от производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, в том числе не признаваемых реализацией, к вычету не принимается и относится на увеличение балансовой стоимости основных средств [п.42 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (с учетом изменений и дополнений)].

Учитывая, что с 1 января 2001 года плательщиками НДС признаются не только организации (а также лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации), но и индивидуальные предприниматели, весь вышеперечисленный порядок раздельного учета в полной мере распространяется на всех налогоплательщиков, в том числе индивидуальных предпринимателей.

1.3. Указанные в ст.149 НК РФ операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.6 ст.149 НК РФ).

До 1 января 2001 года согласно п.5 ст.5 Закона N 1992-1 в отношении лицензируемых операций применялись такие же требования.

Однако перечень подлежащих лицензированию операций в 2002 году изменен в связи с вступлением в действие Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (перечень видов деятельности, для осуществления которых требуются лицензии, приведен в ст.17 данного Федерального закона).

До вступления в действие этого Федерального закона перечень видов деятельности, для осуществления которых требовались лицензии, определялся согласно ст.17 Федерального закона от 25.09.1998 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".

1.4. С 1 января 2001 года расширен круг операций, по которым можно отказаться от налогового освобождения. При этом ограничен срок, на который возможно получить такой отказ. Ограничены также условия получения отказа от налогового освобождения (одновременно по всем операциям, перечисленным в п.3 ст.149 НК РФ, то есть при выполнении нескольких операций из этого пункта отказ возможен только в отношении всех выполняемых операций).

В п.3 ст.149 НК РФ приведены операции, не подлежащие налогообложению, в том числе:

- реализация (в том числе передача, выполнение для собственных нужд) товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работ, услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимых и реализуемых:

общественными организациями инвалидов (в том числе созданными как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%;

организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных в абзаце втором подпункта 2 п.3 ст.149 НК РФ общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

учреждениями, единственными собственниками имущества которых являются указанные в абзаце втором подпункта 2 п.3 ст.149 НК РФ общественные организации инвалидов, созданными для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

лечебно-производственными (трудовыми) мастерскими при противотуберкулезных, психиатрических, психоневрологических учреждениях, учреждениях социальной защиты или социальной реабилитации населения (подпункт 2 п.3 ст.149 НК РФ);

- проведение работ (оказание услуг) по тушению лесных пожаров (подпункт 19 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация научной и учебной книжной продукции, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по ее производству и реализации (подпункт 17 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой; редакционных, издательских и полиграфических работ и услуг по производству продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой.

Действие настоящего подпункта не распространяется на продукцию средств массовой информации рекламного и эротического характера, а также на книжную продукцию рекламного и эротического характера (подпункт 21 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения [в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ по представлению религиозных организаций (объединений)], производимых и реализуемых религиозными организациями (объединениями) в рамках религиозной деятельности, за исключением подакцизных, а также организация и проведение указанными организациями религиозных обрядов, церемоний, молитвенных собраний или других культовых действий (подпункт 1 п.3 ст.149 НК РФ);

- осуществление банками банковских операций, за исключением инкассации, перечисленных в подпункте 3 п.3 ст.149 НК РФ;

- операции, осуществляемые организациями, обеспечивающими информационное и технологическое взаимодействие между участниками расчетов, включая оказание услуг по сбору, обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами (подпункт 4 п.3 ст.149 НК РФ);

- осуществление отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе их совершать без лицензии Банка России (подпункт 5 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ (подпункт 6 п.3 ст.149 НК РФ);

- оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами, перечисленных в подпункте 7 п.3 ст.149 НК РФ;

- проведение лотерей, организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) организациями игорного бизнеса (подпункт 8 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа; реализация драгоценных металлов и драгоценных камней налогоплательщиками (за исключением указанных в подпункте 6 п.1 ст.164 НК РФ) Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Банку России и банкам; реализация драгоценных камней в сырье (за исключением необработанных алмазов) для обработки предприятиям независимо от форм собственности для последующей продажи на экспорт; реализация драгоценных камней в сырье и ограненных специализированным внешнеэкономическим организациям, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Банку России и банкам; реализация драгоценных металлов из Государственного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации специализированным внешнеэкономическим организациям, Банку России и банкам, а также драгоценных металлов в слитках Банком России и банками при условии, что эти слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ (Государственном хранилище ценностей, хранилище Банка России или хранилищах банков) (подпункт 9 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация необработанных алмазов обрабатывающим предприятиям всех форм собственности (подпункт 10 п.3 ст.149 НК РФ);

- внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг) (подпункт 11 п.3 ст.149 НК РФ);

- передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров (подпункт 12 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация входных билетов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия; оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений для проведения указанных мероприятий (подпункт 13 п.3 ст.149 НК РФ);

- оказание услуг членами коллегий адвокатов (подпункт 14 п.3 ст.149 НК РФ);

- оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме (подпункт 15 п.3 ст.149 НК РФ);

- выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров (подпункт 16 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация путевок (курсовок), форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, расположенные на территории Российской Федерации (подпункт 18 п.3 ст.149 НК РФ);

- реализация продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70%, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы (подпункт 20 п.3 ст.149 НК РФ).

До 1 января 2001 года предприятия, учреждения и организации, производящие и реализующие товары (работы, услуги), указанные в подпунктах "ф", "х" и "ю" п.5 Закона N 1992-1, имели право не применять предоставленную им льготу (последний абзац п.1 ст.5 указанного Закона).

В этих подпунктах перечислены операции, которые полностью либо частично соответствуют тем, которые указаны выше курсивом.

Так, в подпункте "ф" п.5 Закона N 1952-1 перечислены товары (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работы, услуги, производимые и реализуемые лечебно-производственными (трудовыми) мастерскими при противотуберкулезных, психиатрических и психоневрологических учреждениях и при учреждениях социальной защиты и социальной реабилитации населения, общественными организациями инвалидов.

В подпункте "х" п.5 Закона N 1992-1 перечислены товары (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работы, услуги (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимые и (или) реализуемые организациями, среди работников которых не менее 50% общей численности составляют инвалиды и уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов.

При определении права на получение указанной льготы в среднесписочную численность включались состоящие в штате работники предприятия, учреждения и организации, в том числе работающие по совместительству, а также лица, не состоящие в штате и выполняющие работы по договору подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

В подпункт "ю" п.5 Закона N 1992-1 были включены пожарно-техническая продукция; работы и услуги в области пожарной безопасности; материалы и комплектующие изделия, используемые для производства пожарно-технической продукции, а также для выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; обороты по передаче на безвозмездной основе имущества граждан и юридических лиц в собственность (пользование) пожарной охране для выполнения ее задач, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Наряду с этим такой же порядок применялся и согласно подпункту "э" этой статьи Закона N 1992-1 на основании п.2 нормативного письма Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".

1.5. Норма законодательства по освобождению от НДС посреднической деятельности, связанной с осуществлением не облагаемых НДС операций, расширена. Так, к их числу с 1 января 2001 года относятся:

- сырье и материалы для изготовления протезно-ортопедических изделий;

- технические средства, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;

- услуги по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.

В отношении иных посреднических операций необходимо отметить следующее. С 1 января 2001 года освобождение от налогообложения не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (п.7 ст.149 НК РФ). Исключение составляют посреднические услуги по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1, подпунктах 1 и 8 п.2 и подпункте 6 п.3 ст.149 НК РФ (данная норма содержится в п.2 ст.156 Кодекса). К их числу относятся:

- услуги по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации (п.1 ст.149 НК РФ);

- медицинские товары по перечню, утвержденному Правительством РФ: протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления и полуфабрикаты к ним; технические средства, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов; линзы и оправы для очков (за исключением солнцезащитных) (подпункт 1 п.2 ст.149 НК РФ);

- медицинские товары (только в 2001 году): лекарственные средства, изделия медицинского назначения и медицинская техника, а с 1 января 2002 года - только важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника по перечню, утвержденному Правительством РФ (подпункт 1 п.2 ст.149 НК РФ);

- реализация ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (по перечню, утвержденному Правительством РФ) (подпункт 8 п.2 ст.149 НК РФ);

- реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ (подпункт 6 п.3 ст.149 НК РФ);

- оказание банками посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты (данная норма содержится в подпункте 3 п.3 ст.149 НК РФ).

До 1 января 2001 года при осуществлении предприятиями посреднических услуг при реализации не облагаемых НДС товаров (работ, услуг) облагаемым оборотом являлась сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаграждений и сборов.

Исключение составляли:

- услуги торгово-закупочных и посреднических организаций по реализации лекарственных средств, изделий медицинского назначения, протезно-ортопедических изделий и медицинской техники, включая импортные, которые НДС не облагались (подпункт "у" п.12 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39);

- услуги заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других организаций (предприятий), занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, организаций розничной торговли и аукционной продажи товаров по реализации изделий народных промыслов, которые НДС не облагались (подпункт "ч" п.12 Инструкции N 39).

2. Перечень налоговых льгот по НДС, применявшихся
до 1 января 2001 года, которые после 1 января 2001 года
исключены из операций, освобождаемых от НДС, и отнесены к операциям,
не признаваемым реализацией (которые не подлежат налогообложению
в связи с отсутствием объекта налогообложения)

2.1. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации (подпункт 3 п.2 ст.146 НК РФ).

До 1 января 2001 года от НДС освобождалась "стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий" (подпункт "д" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

2.2. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации (подпункт 7 п.3 ст.39 НК РФ).

До 1 января 2001 года от НДС освобождалась стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации) (подпункт "д" п.1 ст.5 Закона N 1992-1)".

2.3. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) (подпункт 2 п.2 ст.146 НК РФ).

До 1 января 2001 года от НДС освобождалась стоимость жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов, передаваемых безвозмездно органам государственной власти (или по их решению специализированным предприятиям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) и органам местного самоуправления, а также передаваемых безвозмездно предприятиям, организациям и учреждениям органами государственной власти и органами местного самоуправления (подпункт "т" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

Таким образом, с 1 января 2001 года передача имущества органами государственной власти и органами местного самоуправления коммерческим или некоммерческим организациям для осуществления предпринимательской деятельности является объектом обложения НДС.

2.4. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (подпункт 5 п.2 ст.146 НК РФ).

До 1 января 2001 года от НДС не освобождалась "стоимость объектов государственной и муниципальной собственности, передаваемых безвозмездно органам государственной власти и управления" (подпункт "т" п.1 ст.5 Закона N 1992-1). Вместе с тем в соответствии с действовавшим порядком в 1999 и 2000 годах не облагалась НДС безвозмездная передача государственного и муниципального имущества с баланса одной государственной (или муниципальной) организации на баланс другой государственной (или муниципальной) организации по решению соответствующих государственных органов или органов местного самоуправления, то есть без изменения права государственной (или муниципальной) собственности и собственника.

2.5. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС передача имущества (в том числе зданий, строений и сооружений) профсоюзным организациям, являющимся некоммерческими организациями, на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью (на основании порядка, изложенного в подпункте 3 п.3 ст.39 НК РФ).

До 1 января 2001 года при передаче зданий, строений, сооружений от одной профсоюзной организации другой НДС не взимался вне зависимости от осуществления профсоюзной организацией предпринимательской деятельности (подпункт "т" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

2.6. С 1 января 2001 года не признается объектом обложения НДС выполнение работ и услуг в области пожарной безопасности (за исключеним работ по тушению лесных пожаров), выполняемых и оказываемых уполномоченными на то органами (на основании порядка, изложенного в подпункте 4 п.2 ст.146 НК РФ. Разъяснения МНС России по указанному вопросу приведены в письме от 02.03.2001 N ВГ-6-03/184@ "Об освобождении от НДС услуг государственной противопожарной службы").

До 1 января 2001 года выполнение работ и услуг в области пожарной безопасности (за исключением работ по тушению лесных пожаров), выполняемых и оказываемых на договорной основе, не облагалось НДС в соответствии с порядком, предусмотренным подпунктом "ю" п.1 ст.5 Закона N 1992-1.

3. Перечень налоговых льгот по НДС, применяемых
до 1 января 2001 года, которые после 1 января 2001 года исключены
из операций, освобождаемых от НДС, и подлежат налогообложению

3.1. С 1 января 2001 года облагается НДС стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах, находящихся в собственности общественных объединений, организаций (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "д" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.2. Как указано в подпункте 2.3. данной статьи, с 1 января 2001 года облагается НДС передача объектов органами государственной власти и органами местного самоуправления коммерческим или некоммерческим организациям для осуществления предпринимательской деятельности (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "д" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.3. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация образовательными организациями товаров (работ, услуг) собственного производства (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "л" п.12 Инструкции N 39).

3.4. С 1 января 2001 года облагаются НДС услуги в сфере образования, связанные с учебно-производственным и воспитательным процессом, оказываемые коммерческими образовательными организациями (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "л" п.1 ст.5 Закона N 1992-1, который не содержал ограничений в отношении коммерческих организаций, оказывающих образовательные услуги).

3.5. С 1 января 2001 года облагаются НДС патентно-лицензионные операции, связанные с объектами промышленной собственности (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "к" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.6. С 1 января 2001 года облагаются НДС услуги по передаче авторских прав (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "к" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.7. С 1 января 2001 года облагаются НДС услуги вневедомственной охраны МВД России (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "л" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.8. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация конфискованных, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "р" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.9. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация туристских услуг, оформленных туристскими путевками, за исключением услуг в сфере туризма, оказанных за пределами территории Российской Федерации, в соответствии с порядком, приведенным в ст.148 НК РФ (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.10. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация экскурсионных услуг, оформленных экскурсионными путевками, за исключением экскурсионных услуг экскурсионных бюро, оформленных экскурсионными билетами, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, в соответствии с порядком, приведенным в подпункте 20 п.2 ст.149 НК РФ (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.11. С 1 января 2001 года облагаются НДС услуги, выполняемые профессиональными аварийно-спасательными службами, профессиональными аварийно-спасательными формированиями по договорам (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "ы" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.12. С 1 января 2001 года облагаются НДС платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "я" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.13. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация пожарно-технической продукции; материалов и комплектующих изделий, используемых для производства пожарно-технической продукции, а также для выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "ю" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.14. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, не имеющих бюджетного финансирования (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "л" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.15. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация продукции собственного производства столовых учреждений и организаций социально-культурной сферы, финансируемых из бюджета (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "л" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.16. С 1 января 2001 года облагаются НДС услуги по предоставлению предприятиями и организациями всех форм собственности напрокат кинофильмов, кино- и видеопрограмм кинозрелищным организациям, телевидению, киноустановкам и видеозалам, видеокассет населению, за исключением проката национального фильма (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "н" п.12 Инструкции N 39).

3.17. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация ювелирных изделий из серебра, признаваемых до 2001 года изделиями народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "ч" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.18. С 1 января 2001 года облагается НДС реализация (в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы) продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет меньше 70% (действовавшая до 2001 года льгота по НДС была предусмотрена подпунктом "ц" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.19. С 1 января 2001 года облагаются НДС обороты угледобывающих и углеперерабатывающих предприятий по реализации угля и продуктов углеобогащения углесбытовым органам (действовавший до 2001 года порядок освобождения от НДС был предусмотрен подпунктом "б" п.10 Инструкции N 39).

3.20. С 1 января 2001 года отменена льгота по НДС в отношении арендной платы за арендные предприятия, образованные на базе государственной собственности (действовавшая ранее льгота была предусмотрена подпунктом "д" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.21. С 1 января 2002 года облагается НДС нерекламная и неэротическая продукция СМИ, учебная и научная книжная продукция и книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой, редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по производству перечисленной книжной продукции, газетной и журнальной продукции; услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке периодических печатных изданий и книжной продукции (действовавший до 2002 года порядок освобождения от НДС был предусмотрен подпунктом "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1 в соответствии со ст.2 Закона N 118-ФЗ и подпунктами 17 и 21 п.3 ст.149 НК РФ, а также нормативными письмами Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте России 08.04.1996 N 1060) и от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте России 14.06.1996 N 1106).

В соответствии с Законом N 179-ФЗ с 1 января 2002 года налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации:

- периодических печатных изданий нерекламного и неэротического характера;

- учебной и научной книжной продукции;

- услуг по экспедированию и доставке периодических печатных изданий нерекламного и неэротического характера, учебной и научной книжной продукции;

- редакционных и издательских услуг, связанных с производством периодических печатных изданий нерекламного и неэротического характера, учебной и научной книжной продукции;

- услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях нерекламного и неэротического характера;

- услуг по оформлению и исполнению договора подписки на периодические печатные издания нерекламного и неэротического характера, в том числе услуг по доставке периодического печатного издания нерекламного и неэротического характера подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.

Таким образом, при реализации с 1 января 2002 года налогообложение производится по налоговой ставке 20% при реализации:

- периодических печатных изданий рекламного и эротического характера, средств массовой информации вещательного характера (радио-, теле-, видео-, кинохроникальных программ);

- книжной продукции, связанной с образованием (за исключением учебной) и культурой;

- услуг по экспедированию и доставке периодических печатных изданий рекламного и эротического характера, книжной продукции, связанной с образованием (за исключением учебной) и культурой;

- редакционных и издательских услуг, связанных с производством периодических печатных изданий рекламного и эротического характера, книжной продукции, связанной с образованием (за исключением учебной) и культурой;

- полиграфических работ и услуг, связанных с производством периодических печатных изданий как нерекламного и неэротического характера, так и рекламного и эротического характера, как учебной и научной книжной продукции, так и книжной продукции, связанной с образованием и культурой;

- услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях рекламного и эротического характера, в иных средствах массовой информации, в книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;

- услуг по оформлению и исполнению договора подписки на периодические печатные издания рекламного и эротического характера, книжную продукцию, как учебную и научную, так и связанную с образованием, наукой и культурой, в том числе услуг по доставке периодического печатного издания рекламного и эротического характера и перечисленной книжной продукции подписчику;

- услуг по доставке средств массовой информации вещательного характера (радио-, теле-, видео-, кинохроникальных программ).

3.22. С 1 января 2002 года облагается НДС медицинская техника, перечисленная под кодовым обозначением 94 0000 "Медицинская техника" Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (ОКП) и не включенная в Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, утвержденный постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19 (действовавший до 2002 года порядок освобождения от НДС был предусмотрен подпунктом "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1 в соответствии со ст.2 Закона N 118-ФЗ).

Данная медицинская техника, за исключением линз и оправ для очков, освобождаемых от НДС в соответствии с постановлением Правительства РФ от 28.03.2001 N 240, с 1 января 2002 года облагается по налоговой ставке 20% согласно Разъяснениям, приведенным в письме МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию".

3.23. С 1 января по 31 января 2002 года облагается НДС по ставке 20% важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника, перечисленная в Перечне важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, утвержденном постановлением Правительства РФ от 17.01.2002, за исключением линз и оправ для очков, освобождаемых от НДС в соответствии с постановлением Правительства РФ от 28.03.2001 N 240, согласно Разъяснению, приведенному в письме МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию".

3.24. С 1 января 2002 года облагается НДС по налоговой ставке 10% реализация лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, и изделий медицинского назначения (за исключением протезно-ортопедических изделий и полуфабрикатов к ним, освобождаемых от НДС в соответствии с постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 N 998, а также облагаемых НДС по ставке 20% средств дезинсекционных, применяемых в ветеринарии, репеллентов и иных изделий ветеринарного назначения, парафармацевтической продукции и не включенной в перечень продовольственных товаров витаминизированной и лечебно-профилактической продукции пищевой, мясной, молочной, рыбной, мукомольно-крупяной промышленности), перечисленных в нормативном письме Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N ВЗ-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции" (действовавший до 2002 года порядок освобождения от НДС был предусмотрен подпунктом "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1 согласно ст.2 Закона N 118-ФЗ).

Данные лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, и изделия медицинского назначения с 1 января 2002 года облагаются по налоговой ставке 10% на основании Закона N 179-ФЗ и в соответствии с разъяснениями, приведенными в письмах МНС России от 08.01.2002 N ШС-6-03/6@ "О применении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" и от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию".

3.25. С 1 января 2002 года облагаются НДС услуги (работы) по охране памятников истории и культуры, охраняемых государством (действовавший до 2002 года порядок освобождения от НДС был предусмотрен подпунктом "я.1" п.1 ст.5 Закона N 1992-1).

3.26. С 1 января 2004 года будут облагаться НДС услуги по предоставлению жилья в общежитиях и услуги по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно-строительных кооперативов (действующий порядок освобождения от НДС предусмотрен ст.27 Закона N 118-ФЗ).

4. Перечень налоговых льгот по НДС, не применяемых
до 1 января 2001 года, которые введены после 1 января 2001 года

4.1. С 1 января 2001 года (до 31 декабря 2003 года) не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года услуги по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно-строительных кооперативов (льгота по НДС с 1 января 2001 года применяется на основании ст.27 Закона N 118-ФЗ).

4.2. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года ремонтно-реставрационные, консервационные и восстановительные работы, выполняемые при реставрации культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций, за исключением археологических и земляных работ в зоне расположения памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; строительных работ по воссозданию полностью утраченных памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; работ по производству реставрационных, консервационных конструкций и материалов; деятельности по контролю за качеством проводимых работ (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 15 п.2 ст.149 НК РФ).

4.3. С 1 января 2001 года (до 31 декабря 2001 года) не подлежали обложению (освобождались от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года операции по размещению информационных сообщений в периодических печатных изданиях нерекламного и неэротического характера (льгота по НДС с 1 января 2001 года применялась на основании ст.2 Закона N 179-ФЗ).

4.4. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года операции, осуществлявшиеся организациями, обеспечивавшими информационное и технологическое взаимодействие между участниками расчетов, включая оказание услуг по сбору, обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 4 п.3 ст.149 НК РФ).

4.5. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшаяся этим налогом до 1 января 2001 года внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг) (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 11 п.3 ст.149 НК РФ).

4.6. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме (льгота по НДС применяется на основании подпункта 15 п.3 ст.149 НК РФ).

4.7. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений для проведения спортивно-зрелищных мероприятий (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 13 п.3 ст.149 НК РФ).

4.8. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг, финансируемых из бюджета, оказываемых как юридическим, так и физическим лицам (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 2 п.2 ст.149 НК РФ).

4.9. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание медицинских услуг юридическим лицам по перечню услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 2 п.2 ст.149 НК РФ).

4.10. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание юридическим лицам услуг медицинского персонала по дежурству у постели больного (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 2 п.2 ст.149 НК РФ).

4.11. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание юридическим лицам услуг патолого-анатомическими бюро при наличии лицензии на право осуществления медицинской деятельности (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 2 п.2 ст.149 НК РФ).

4.12. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшаяся этим налогом до 1 января 2001 года реализация продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми медицинских организаций, финансируемых из средств обязательного медицинского страхования (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 5 п.2 ст.149 НК РФ).

4.13. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшееся этим налогом до 1 января 2001 года оказание посреднических услуг по реализации похоронных принадлежностей и ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании п.2 ст.156 НК РФ).

4.14. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС облагавшаяся этим налогом до 1 января 2001 года реализация доли в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 12 п.2 ст.149 НК РФ).

4.15. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года инструменты срочных сделок, включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 12 п.2 ст.149 НК РФ).

4.16. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года услуги в сфере культуры и искусства, оказываемые научными библиотеками, научными музеями, заповедниками, национальными парками и ландшафтными парками (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 20 п.2 ст.149 НК РФ).

4.17. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года услуги по изготовлению копий в учебных целях и учебных пособий, услуги по предоставлению в аренду сценических и концертных площадок другим бюджетным учреждениям культуры и искусства, оказываемые учреждениями культуры и искусства (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 20 п.2 ст.149 НК РФ).

4.18. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию российских воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 22 п.2 ст.149 НК РФ).

4.19. С 1 января 2001 года не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС облагавшиеся этим налогом до 1 января 2001 года работы (услуги) по обслуживанию российских морских судов и российских судов внутреннего плавания [лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, ремонтные и другие работы (услуги)] (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 23 п.2 ст.149 НК РФ).

4.20. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС осуществление банками посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 3 п.3 ст.149 НК РФ).

4.21. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС осуществление банками операций по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 3 п.3 ст.149 НК РФ).

4.22. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС оказание банками услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент - банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 3 п.3 ст.149 НК РФ).

4.23. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС реализация необработанных алмазов обрабатывающим предприятиям всех форм собственности на внутреннем рынке вне зависимости от последующей продажи на экспорт (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 10 п.3 ст.149 НК РФ).

4.24. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС реализация драгоценных камней в сырье и ограненных Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 9 п.3 ст.149 НК РФ).

4.25. С 1 января 2001 года не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС передача товаров юридическим лицам, выполнение работ и оказание услуг физическим и юридическим лицам безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров (льгота по НДС применяется с 1 января 2001 года на основании подпункта 12 п.3 ст.149 НК РФ).

5. Перечень налоговых льгот по НДС, порядок применения
которых не изменен после 1 января 2001 года, которые были введены
до 1 января 2001 года

5.1. Работы и услуги по реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, для которых в соответствии со ст.2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 118-ФЗ) в течение 2001 года действовал подпункт "я.1" п.1 ст.5 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 1992-1).

С 1 января 2002 года введен в действие подпункт 15 п.2 ст.149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, Кодекс) в части освобождения от налога ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, выполняемых при реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством (за исключением археологических и земляных работ в зоне расположения памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; строительных работ по воссозданию полностью утраченных памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; работ по производству реставрационных, консервационных конструкций и материалов; деятельности по контролю за качеством проводимых работ) (ст.3 Закона N 118-ФЗ).

Таким образом, при освобождении от налога работ по реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии со ст.1 и 16 Закона РСФСР от 15.12.1978 "Об охране и использовании памятников истории и культуры" все памятники истории и культуры, находящиеся на территории Российской Федерации, охраняются государством и подлежат государственному учету.

При этом согласно ст.31 вышеуказанного Закона реставрация памятников истории и культуры осуществляется только с ведома специально уполномоченных государственных органов охраны памятников и под их контролем.

В соответствии со ст.9 данного Закона специально уполномоченными государственными органами охраны памятников в Российской Федерации являются Минкультуры России, Росархив, местные органы культуры и местные архивные органы в пределах их компетенции, а также иные государственные органы в соответствии с законодательством Российской Федерации. Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" предусмотрено, что лицензированию подлежит деятельность по реставрации объектов культурного наследия (памятников истории и культуры).

Таким образом, освобождение от налога распространяется на работы по выполнению индивидуальными предпринимателями и организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности вышеперечисленных ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ.

5.2. Услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемые государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты лицам, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями органов здравоохранения и органов социальной защиты населения (подпункт 3 п.2 ст.149 НК РФ).

Под государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты, оказывающими услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями органов здравоохранения и органов социальной защиты населения, понимаются организации, созданные в установленном порядке для осуществления функций некоммерческого характера и финансируемые из бюджета полностью или частично.

При оказании услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми иными организациями, а также индивидуальными предпринимателями освобождение от налога не предоставляется.

5.3. Услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях (подпункт 4 п.2 ст.149 НК РФ).

5.4. Услуги по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях (подпункт 4 п.2 ст.149 НК РФ).

5.5. Услуги по перевозке пассажиров (подпункт 7 п.2 ст.149 НК РФ):

городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного). В целях настоящей статьи Кодекса к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров, по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке;

морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.

К таким освобожденным от НДС услугам относятся перевозки пассажиров следующими видами транспорта:

- городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного). В целях ст.149 НК РФ к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке;

- морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.

В соответствии с п.6 ст.149 НК РФ освобождение от обложения налогом услуг по перевозке пассажиров распространяется на организации, имеющие лицензии на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со ст.784 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами.

Согласно Уставу автомобильного транспорта, утвержденному постановлением Совмина РСФСР от 08.01.1969 N 12, к пригородным перевозкам относятся перевозки, осуществляемые за пределы черты города (другого населенного пункта) на расстояние до 50 км включительно.

Таким образом, не подлежат обложению налогом услуги непосредственно по перевозкам пассажиров только у автотранспортных предприятий, на которые согласно вышеуказанному Уставу возлагается осуществление перевозок пассажиров.

Что касается услуг организаций, оказывающих услуги транспортным организациям, занимающимся перевозками пассажиров, включая услугу по продаже билетов пассажирам, то они облагаются налогом в общеустановленном порядке как дополнительные платные посреднические услуги.

Освобождение от налогообложения распространяется на пароходства при условии соблюдения ими единых условий перевозок пассажиров (в том числе по единым тарифам), предусмотренных и утвержденных в установленном порядке в соответствии с Уставом внутреннего водного транспорта Союза ССР, утвержденным постановлением Совмина СССР от 15.10.1955 N 1801.

При этом согласно части I (правила перевозок пассажиров и багажа) тарифного руководства 5-Р к пригородным относятся линии протяженностью до 100 км, а при обслуживании этих линий скоростными судами - до 150 км, соединяющие город и тяготеющие к нему населенные пункты, а также зоны коллективных садов, дачных поселков и места массового отдыха, расположенные на водных путях.

5.6. Услуги, оказываемые без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним (подпункт 13 п.2 ст.149 НК РФ).

Не включаются в налоговую базу средства, полученные от организаций-изготовителей (в том числе нерезидентов) для ремонта и технического обслуживания технически сложных товаров в период гарантийного срока их эксплуатации.

Услуги по текущему ремонту указанных товаров, стоимость которых оплачивается потребителем, в полном объеме облагаются налогом.

Порядок налогообложения уточнен в части одного из видов ремонта (гарантийного) медицинской техники и медицинского оборудования (ранее такой вид ремонта облагался НДС). Так, в соответствии с подпунктом "у" п.12 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39) не освобождался от НДС ремонт медицинской техники и медицинского оборудования.

5.7. Работы, выполняемые в период реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства для военнослужащих в рамках реализации указанных программ (проектов) (подпункт 16 п.2 ст.149 НК РФ), в том числе:

- работ по строительству объектов социально-культурного или бытового назначения и сопутствующей инфраструктуры;

- работ по созданию, строительству и содержанию центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей.

Указанные в настоящем подпункте операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при условии финансирования этих работ исключительно и непосредственно за счет займов или кредитов, предоставляемых международными организациями и (или) правительствами иностранных государств, иностранными организациями или физическими лицами в соответствии с межправительственными или межгосударственными соглашениями, одной из сторон которых является Российская Федерация, а также соглашениями, подписанными по поручению Правительства РФ уполномоченными им органами государственного управления.

5.8. Услуги, оказываемые уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе лесные подати, арендная плата за пользование лесным фондом и другие платежи за право пользования природными ресурсами) (подпункт 17 п.2 ст.149 НК РФ).

При применении указанного подпункта следует учитывать, что не образуются обязанности по уплате налога в связи с совершением нотариальных действий, за которые взимается государственными нотариальными конторами государственная пошлина и частными нотариусами плата, соответствующая размеру государственной пошлины в соответствии со ст.22 и 35 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных Верховным Советом Российской Федерации 11.02.1993 N 4462-1.

Арендная плата, уплачиваемая арендаторами за земли, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, которая согласно Закону РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" является формой платы за землю, не подлежит налогообложению в соответствии с подпунктом 17 п.2 ст.149 НК РФ как платеж в бюджет за право пользования природным ресурсом (землей).

5.9. Работы (услуги) по производству кинопродукции, выполняемые (оказываемые) организациями кинематографии, права на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма (подпункт 21 п.2 ст.149 НК РФ).

От налога освобождаются работы (услуги) по производству кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма. На основании ст.3 Федерального закона от 22.08.1996 N 126-ФЗ "О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации" под кинопродукцией понимается фильм, исходные материалы фильма, кинолетопись, исходные материалы кинолетописи, тираж фильма или часть тиража фильма.

На основании ст.3 и 15 вышеуказанного Федерального закона организацией кинематографии является организация независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, основными видами деятельности которой являются производство фильма; производство кинолетописи; тиражирование фильма; прокат фильма; показ фильма; восстановление фильма; техническое обслуживание кинозала; изготовление киноматериалов; изготовление кинооборудования; выполнение работ и оказание услуг по производству фильма, кинолетописи (прокат кинооборудования, аренда павильонов, кинокомплексов, пошив костюмов, строительство декораций, изготовление грима, постижерских изделий, реквизита, игровой техники, специальных эффектов, обработка пленки, звуковое оформление фильма и иное); образовательная, научная, исследовательская, издательская, рекламно-пропагандистская деятельность в области кинематографии; хранение фильма; хранение исходных материалов кинолетописи. В Классификаторе отраслей народного хозяйства организации кинематографии относятся к отрасли "культура и искусство" (код 93000) с присвоением им в установленном порядке подкода "кинематография".

К работам и услугам по производству кинопродукции, освобождаемым от налога, относятся работы и услуги вышеперечисленных организаций кинематографии: по предоставлению в прокат кинооборудования и аренду павильонов и кинокомплексов; по пошиву костюмов; по строительству декораций; по изготовлению грима, постижерских изделий, реквизита, игровой техники, специальных эффектов; по обработке пленки; по звуковому оформлению фильма, а также иные работы и услуги организаций кинематографии, включенные в смету на производство кинопродукции.

Работы (услуги) по производству такой кинопродукции не освобождаются от налога при их выполнении иными организациями и индивидуальными предпринимателями.

При реализации (уступке, переуступке) прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма, от налога освобождаются организации любой формы собственности и ведомственной принадлежности (в том числе организации кинематографии) и индивидуальные предприниматели.

5.10. Оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами (подпункт 7 п.3 ст.149 НК РФ).

В целях настоящей статьи операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховая организация получает:

- страховые платежи (вознаграждения) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему);

- проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;

- страховые взносы, полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;

- средства, полученные страховщиком в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю.

Не подлежат также обложению налогом доходы, полученные страховщиком от инвестирования или размещения страховых резервов.

У страхователя не включаются в налоговую базу:

- суммы страхового возмещения, полученные страхователем при наступлении страхового случая, предусмотренного договором страхования, за исключением страхового возмещения, полученного страхователем при страховании предпринимательского риска (риска несвоевременной оплаты товаров (работ, услуг), несвоевременной отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг);

- средства, полученные страхователем из резерва предупредительных мероприятий на основе договора, заключенного между страховщиком и страхователем, если их получение не связано с расчетами по оплате товаров, работ, услуг.

5.11. Проведение лотерей, организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) организациями игорного бизнеса (подпункт 8 п.3 ст.149 НК РФ).

При применении вышеуказанного порядка следует иметь в виду, что освобождение от налога распространяется только на доходы игорных заведений в виде выигрышей и платы за проведение азартных игр.

При осуществлении игорными заведениями других видов деятельности, связанных с реализацией товаров (работ, услуг) и не освобожденных от налога, объектом налогообложения будут являться обороты по реализации таких товаров (работ, услуг).

При осуществлении деятельности, указанной в данном подпункте п.3 ст.149 НК РФ, индивидуальные предприниматели не получают освобождение от налога.

5.12. Оказание услуг членами коллегий адвокатов (подпункт 14 п.3 ст.149 НК РФ).

При применении вышеуказанного порядка следует учитывать, что освобождение от налогообложения распространяется на услуги, оказание которых членами коллегий адвокатов регламентировано специальными законодательными актами (в частности Законом РСФСР от 20.11.1980 "Об утверждении положения об адвокатуре РСФСР").

На основании вышеприведенной нормы не облагаются налогом услуги членов коллегии адвокатов по оказанию юридической помощи как в юридических консультациях, специально созданных коллегиями адвокатов, так и в других организациях.

Оказание юридических услуг лицами, не являющимися членами коллегии адвокатов и осуществляющими деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, облагается налогом в общеустановленном порядке.

5.13. Выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров (подпункт 16 п.3 ст.149 НК РФ).

При выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности и индивидуальными предпринимателями за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций от уплаты налога освобождаются как основные исполнители, занятые выполнением указанных работ, так и их соисполнители.

Основанием для освобождения от уплаты налога научно-исследовательских и опытно-конструктор-ских работ, выполняемых за счет федерального бюджета, являются договор на выполнение работ с указанием источника финансирования, а также письменное уведомление заказчика, которому выделены средства непосредственно из федерального бюджета, в адрес исполнителей и соисполнителей, о выделенных ему целевых бюджетных средствах для оплаты вышеуказанных работ. Если средства для оплаты научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ выделены из бюджетов субъектов Российской Федерации или местных бюджетов, основанием для освобождения от уплаты налога является справка финансового органа об открытии финансирования этих работ за счет соответствующих бюджетов.

При выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций основанием для освобождения этих работ от уплаты налога является договор на выполнение работ с указанием источника финансирования.

Под внебюджетными фондами министерств, ведомств, ассоциаций понимаются внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций (зарегистрированные Минпромнауки России), созданные для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок в порядке, определенном постановлением Правительства РФ от 13.10.1999 N 1156 "Об утверждении порядка образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок".

При выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров от уплаты налога освобождаются как головные организации, являющиеся учреждениями образования и науки, занятые выполнением указанных работ, так и их соисполнители, если они также являются учреждениями образования и науки.

Под учреждением образования, выполняющим освобожденные от налога научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, понимается организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая образовательный процесс на основании лицензии, полученной в соответствии с Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании".

Под учреждением науки, выполняющим освобожденные от налога научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, понимается организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующая в соответствии с учредительными документами научной организации, при наличии в уставе ученого (научного, технического, научно-технического) совета в качестве одного из органов управления. При этом объем научной и (или) научно-технической деятельности должен составлять не менее 70% общего объема выполняемых указанной организацией работ. Иные организации и индивидуальные предприниматели, выполняющие научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы на основе хозяйственных договоров, от налога не освобождаются.

Следует также иметь в виду, что с 1 января 2001 года письмо Госналогслужбы России от 18.03.1997 N ВЗ-6-03/213 "О порядке применения льготы по налогу на добавленную стоимость по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам" применению не подлежит.

5.14. Реализация путевок (курсовок), форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, расположенные на территории Российской Федерации (подпункт 18 п.3 ст.149 НК РФ).

Под санаторно-курортным и оздоровительным учреждением и учреждением отдыха, расположенным на территории Российской Федерации, реализующим путевки (курсовки), форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, понимается организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая деятельность по предоставлению санаторно-курортных и оздоровительных услуг на территории Российской Федерации.

Формы путевок (курсовок) в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения и учреждения отдыха, расположенные на территории Российской Федерации, приравниваются в целях главы 21 НК РФ к формам путевок (курсовок) в санаторно-курортные организации (учреждения), в детские оздоровительные учреждения (по форме N 1), в оздоровительные учреждения (по форме N 2) и курсовок в оздоровительные учреждения (по форме N 3), образцы которых утверждены приказом Минфина России от 10.12.1999 N 90н "Об утверждении бланков строгой отчетности" и прилагаются к этому приказу.

5.15. Реализация (передача) почтовых марок (за исключением коллекционных марок), маркированных открыток и маркированных конвертов (подпункт 9 п.2 ст.149 НК РФ).

Следует иметь в виду, что от налогообложения освобождается реализация знаков почтовой оплаты (марок, маркированных конвертов и маркированных открыток), лотерейных билетов по ценам, не превышающим их номинальную стоимость.

Вышеуказанная льгота не распространяется на перепродажу знаков почтовой оплаты и лотерейных билетов по ценам, превышающим их номинальную стоимость, а также на посреднические услуги, связанные с их продажей.

5.16. Услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности (подпункт 10 п.2 ст.149 НК РФ).

На основании ст.27 Закона N 118-ФЗ с 1 января 2001 года по 1 января 2004 года от налога освобождаются услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности и услуги по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).

Предоставление в пользование жилых помещений в домах, относящихся к государственному жилищному фонду, муниципальному жилищному фонду и общественному жилищному фонду, осуществляется на основании договора найма жилого помещения, заключенного между собственником жилого помещения либо уполномоченной собственником организацией и нанимателем-гражданином. Таким образом, от налога освобождается только плата (оплата жилья), взимаемая в рамках договора найма в размере, обеспечивающем возмещение издержек на содержание и ремонт жилья.

Гражданам, проживающим в домах, относящихся к частному жилищному фонду, - собственникам жилых помещений, оказываются не услуги по предоставлению в пользование жилых помещений, а услуги по обеспечению технического и санитарного состояния принадлежащих им жилых помещений, реализация которых на территории Российской Федерации в соответствии с вышеуказанной статьей Закона N 118-ФЗ на период с 1 января 2001 года по 1 января 2004 года освобождается от налогообложения.

При применении вышеуказанного подпункта п.2 ст.149 НК РФ необходимо также учитывать, что в оплату услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности в целях налогообложения включаются определенные расходы, отраженные в Методике планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утвержденной постановлением Госстроя России от 23.02.1999 N 9.

При этом от налогообложения освобождается оплата услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, а не эксплуатационных услуг, оплачиваемых за счет указанной платы жилищными организациями (в том числе муниципальными унитарными предприятиями, осуществляющими функции управления жилищным фондом), то есть от налога освобождены именно средства, поступающие этим организациям от населения в виде оплаты услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, а не дальнейшее их перераспределение.

5.17. Реализация товаров, помещенных под таможенный режим магазина беспошлинной торговли (подпункт 18 п.2 ст.149 НК РФ).

5.18. Реализация драгоценных металлов из Государственного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации специализированным внешнеэкономическим организациям, Банку России и банкам, а также драгоценных металлов в слитках Банком России и банками при условии, что эти слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ (Государственном хранилище ценностей, хранилище Банка России или хранилищах банков) (подпункт 9 п.3 ст.149 НК РФ).

5.19. Реализация монет из драгоценных металлов (за исключением коллекционных монет), являющихся валютой Российской Федерации или валютой иностранных государств (подпункт 11 п.2 ст.149 НК РФ).

К коллекционным монетам из драгоценных металлов относятся:

- монеты из драгоценных металлов, являющиеся валютой Российской Федерации или валютой иностранного государства (группы государств), отчеканенные по технологии, обеспечивающей получение зеркальной поверхности;

- монеты из драгоценных металлов, не являющиеся валютой Российской Федерации или валютой иностранного государства (группы государств).

5.20. Реализация (передача) ценных бумаг (подпункт 12 п.2 ст.149 НК РФ).

Операции купли-продажи ценных бумаг, осуществляемые организациями от своего имени и за свой счет, налогом не облагаются. Все иные операции с ценными бумагами, такие как изготовление, хранение, ведение реестра владельцев именных ценных бумаг на основе заключенных договоров, внесение в реестр записей о переходе прав собственности, предоставление клиентам информации о движении ценных бумаг, депозитарные услуги, подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке.

5.21. Реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа (подпункт 9 п.3 ст.149 НК РФ).

5.22. Лекарственные средства и изделия медицинского назначения до 1 января 2002 года освобождались от НДС на основании ст.2 Закона N 118-ФЗ. Согласно этому порядку в 2001 году в отношении лекарственных средств, изделий медицинского назначения действовал подпункт "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1. Таким образом, при освобождении от налога в 2001 году лекарственных средств, изделий медицинского назначения (за исключением протезно-ортопедических изделий, полуфабрикатов для их производства, линз и оправ для очков, технических средств, включая автомототранспорт, которые не могут быть использованы иначе как для профилактики и реабилитации инвалидов) следовало применять письмо Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N ВЗ-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

С 1 января 2002 года на основании ст.2 Закона N 118-ФЗ утратил силу подпункт "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1.

С 1 января 2002 года освобождению от налога подлежат важнейшие и жизненно необходимые лекарственные средства, изделия медицинского назначения по перечню, утверждаемому Правительством РФ, приведенные в абзацах втором и третьем подпункта 1 п.2 ст.149 НК РФ (ст.2 Закона N 118-ФЗ).

Однако Федеральным законом от 28.12.2001 N 179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 179-ФЗ) исключены абзацы второй и третий подпункта 1 п.2 ст.149 НК РФ и введена десятипроцентная ставка налога на лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, и на изделия медицинского назначения.

Письмом МНС России от 08.01.2001 N ШС-6-3/6@ "О применении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" разъяснено, что лекарственные средства и изделия медицинского назначения, отгруженные (в том числе комиссионерами) до 31 декабря 2001 года (включительно), освобождаются от налога в соответствии с подпунктом "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1. Оплата, поступающая после 31 декабря 2001 года продавцам (в том числе комиссионерам, включая сумму их комиссионного вознаграждения) по этим товарам (отгруженным по 31 декабря 2001 года включительно), в налогооблагаемую базу по НДС не включается.

В дополнение к этому письму письмом МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" разъяснено, что по лекарственным средствам, изделиям медицинского назначения (перечисленным в подпункте "у" п.1 ст.5 Закона N 1992-1), оплаченным полностью в период действия вышеуказанных подпунктов Закона, то есть до 31 декабря 2001 года включительно, счета-фактуры выставляются покупателям без НДС независимо от даты отгрузки. В налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом МНС России от 26.12.2001 N БГ-3-03/572, такая отгрузка отражается в приложении В.

Кроме того, МНС России сообщило в данном письме, что в соответствии с п.2 ст.1 Закона N 179-ФЗ п.2 ст.164 НК РФ дополнен подпунктом 4, в соответствии с которым лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, и изделия медицинского назначения, перечисленные в данном пункте, подлежат обложению НДС по ставке 10%.

Коды видов продукции, перечисленных в п.2 ст.164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ (последний абзац п.2 ст.164 НК РФ).

В этой связи до утверждения Правительством РФ вышеназванных кодов с 1 января 2002 года при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10% следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93), перечисленными в письме Госналогслужбы России и Минфина России "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

При этом следует иметь в виду, что согласно Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93 в классе 940000 "Медицинская техника" этого классификатора перечисляются изделия, относящиеся к медицинской технике. Налогообложение таких изделий, относящихся к медицинской технике, с применением налоговой ставки 10% производиться не должно, так как в подпункте 4 п.2 ст.164 НК РФ такие изделия, как медицинская техника, отсутствуют.

При применении режима налогообложения лекарственных средств (лекарственных субстанций) следует руководствоваться Государственным реестром лекарственных средств в соответствии с порядком, приведенным в вышеуказанном письме Госналогслужбы России и Минфина России.

5.23. Нерекламная и неэротическая продукция средств массовой информации, научная, учебная книжная продукция, книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой, редакционная, издательская, полиграфическая деятельность по производству этой продукции, услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке этой продукции освобождались от НДС до 1 января 2002 года на основании подпунктов 17 и 21 п.3 ст.149 НК РФ и ст.2 Закона N 118-ФЗ. Согласно этому порядку в 2001 году действовал подпункт "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1. Таким образом, при освобождении от налога в 2001 году нерекламной и неэротической продукции средств массовой информации, научной, учебной книжной продукции, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, редакционной, издательской, полиграфической деятельностью по производству этой продукции, услуг по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке этой продукции следовало применять нормативные письма Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" и от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".

Письмо Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н разъясняло порядок отнесения продукции средств массовой информации и книжной продукции к продукции нерекламного характера и распространяло льготу по реализации продукции средств массовой информации и книжной продукции на:

- организации сферы обращения (оптовую и розничную сеть);

- печатную продукцию средств массовой информации, на магнитных носителях, на передаваемую потребителям электронной связью или иной формой распространения, производимой и реализуемой информационными агентствами.

Кроме того, указанным письмом был определен источник покрытия суммы "входного" налога, уплаченного поставщикам при приобретении материальных ресурсов для производства освобожденной от НДС продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Вместе с тем указанное письмо разъясняло распространение режима льготного налогообложения на рекламные услуги, оказанные нерекламными редакциями, издательствами, телерадиовещательными компаниями.

Письмо Госналогслужбы России от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 определяло порядок отнесения книжной продукции к книжной продукции, связанной с образованием, наукой, культурой, а также порядок ведения раздельного учета затрат при осуществлении в одном налоговом периоде облагаемых и не облагаемых налогом операций, и распространяло действие данной налоговой льготы на услуги передающих центров по доставке электронных средств массовой информации.

С 1 января 2002 года на основании ст.2 и 16 Закона N 118-ФЗ утратил силу подпункт "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1 и подпункты 17 и 21 п.3 ст.149 НК РФ.

С 1 января 2002 года Законом N 179-ФЗ введена десятипроцентная ставка налога на периодические печатные издания, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера; учебную и научную книжную продукцию; услуги по экспедированию и доставке периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, учебной и научной книжной продукции; редакционные и издательские услуги, связанные с производством периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, учебной и научной книжной продукции; услуги по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера; услуги по оформлению и исполнению договора подписки на периодические печатные издания, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, в том числе услуги по доставке периодического печатного издания подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.

Письмом МНС России от 08.01.2001 N ШС-6-3/6@ "О применении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" разъяснено, что продукция средств массовой информации и книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой, а также услуги (работы), перечисленные в подпункте "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1, отгруженные (оказанные, выполненные) до 31 декабря 2001 года (включительно), освобождаются от налога в соответствии с подпунктом "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1. Оплата, поступающая после 31 декабря 2001 года продавцам по этим товарам (работам, услугам), отгруженным по 31 декабря 2001 года включительно, в налогооблагаемую базу по НДС не включается.

В дополнение к этому письму письмом МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" разъяснено, что по товарам (работам, услугам), перечисленным в подпункте "э" п.1 ст.5 Закона N 1992-1, оплаченным полностью в период действия вышеуказанных подпунктов Закона, то есть до 31 декабря 2001 года включительно, счета-фактуры выставляются покупателям без НДС независимо от даты отгрузки. Аналогичный порядок применяется в отношении периодических печатных изданий, подписка на которые оплачена полностью до 31 декабря 2001 года включительно и распространяемых в 2002 году. В налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом МНС России от 26.12.2001 N БГ-3-03/572, такая отгрузка отражается в приложении В.

При применении "переходного периода" указанный налоговый режим распространяется и на работы (услуги), перечисленные в нормативных письмах Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" и от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".

В письме МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 сообщено, что в соответствии с п.2 ст.1 Закона N 179-ФЗ п.2 ст.164 НК РФ дополнен подпунктом 3, в соответствии с которым периодические печатные издания, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера; учебная и научная книжная продукция, перечисленные в данном пункте, подлежат обложению НДС по ставке 10%. В соответствии с подпунктом 3 п.2 ст.164 НК РФ до 1 января 2003 года с применением десятипроцентной ставки НДС осуществляется налогообложение редакционных и издательских услуг, связанных с производством периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, учебной и научной книжной продукции; услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера; услуг по оформлению и исполнению договора подписки на периодические печатные издания, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, в том числе услуг по доставке периодического печатного издания подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.

Коды видов продукции, перечисленных в п.2 ст.164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ (последний абзац п.2 ст.164 НК РФ).

В этой связи до утверждения Правительством РФ вышеназванных кодов с 1 января 2002 года при реализации периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, в целях применения налоговой ставки 10% следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93), перечисленными в п.1 письма Госналогслужбы России от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".

При этом следует иметь в виду, что в соответствии с вышеуказанным порядком по ставке 10% облагается периодическая печатная продукция, перечисленная под кодовым обозначением 95 1000 "Газеты" и 95 2000 "Периодические и продолжающиеся издания (журналы, сборники, бюллетени)", включенная в класс 95 0000 "Продукция полиграфической промышленности".

При применении десятипроцентной ставки налога при реализации научной и книжной продукции до утверждения Правительством РФ соответствующих кодов не следует в полном объеме руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93), перечисленными в п.1 письма Госналогслужбы России от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393, по книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, так как понятие "книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой" является более расширительным, чем понятие "учебная и книжная продукция".

Е.В. Сидорова

"Налоговый вестник", N 4, 5, апрель, май 2002 г.