Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24 января 2002 г. N КА-А40/8237-01 Суд признал недействительным решение Управления МНС в части доначисления налога на прибыль, связанного с отнесением на себестоимость расходов по оплате квартир, оплате парковки, в части доначисления налогов на пользователей автодорог и на содержание жилфонда, поскольку истец правильно рассчитал налогооблагаемую базу по налогам

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 24 января 2002 г. N КА-А40/8237-01

Закрытое акционерное общество "Вестдойче - Ландесбанк Восток" (далее ЗАО "Вестдойче - Ландесбанк Восток") обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по г. Москве (далее УМНС РФ по г. Москве) о привлечении налогоплательщика и налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2001 г. N 12-09/14.

Решением суда от 10 октября 2001 г., оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 4 декабря 2001 г., требования истца удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, связанного с поступлением денежных средств от Вестдойче Ландесбанк Жироцентрале в сумме 599 634 292 руб. связанного с отнесением на себестоимость расходов по оплате квартир, оплате парковки, по оплате за мобильные телефоны, в части доначисления на доходы иностранного юридического лица, в части доначисления налогов на пользователей автодорог и на содержание жилищного фонда, применения соответствующих штрафных санкции и начисления пени. В иске о признании недействительным решения в части доначисления налога на прибыль, связанного с отнесением расходов по кредитным договорам с ОАО Инкомбанк на себестоимость банковских услуг, применения штрафных санкций и пени, отказано.

Не согласившись с выводами суда ЗАО "Вестдойче - Ландесбанк Восток" настаивает на отмене судебных актов в части отказа в удовлетворении исковых требований, мотивируя тем, что при их принятии судом неправильно применены нормы материального права, а именно ст. 20 Закона РФ "О банках и банковской деятельности, п.п. 29, 58 Положения N 490. Кроме того, судом допущено ряд ошибок в применении норм процессуального права, а именно ст.ст. 127, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

УМНС РФ по г. Москве также обжаловало судебные акты в части признания оспариваемого решения недействительным, указывая на неправильное применение судом первой и апелляционной инстанции норм материального права, а именно Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Закона г. Москвы "О налоге на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы", Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации". По мнению налогового органа неправильное применение норм материального права привело к признанию решения не соответствующим закону.

Федеральный арбитражный суд Московского округа, изучив материалы дела, заслушав и обсудив доводы представителей сторон, проверив в порядке ст. 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального права и соблюдения норм процессуального права, не находит оснований к отмене судебных актов.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что позиция налогового органа о неправомерном исключении истцом из суммы налогооблагаемой прибыли денежных средств в размере 599 634 292 руб. противоречит ч. 2 п. 6 ст. 2 Закона о налоге на прибыль, являются обоснованными.

В 1999 г. истец безвозмездно получил от своего единственного акционера, Вестдойче Ландесбанк Жироцентрале, юридического лица, зарегистрированного по праву Федеративной Республики Германия, что подтверждается выпиской из торгового реестра средства в размере 23.395.902 долларов США, составившие 599.634.292 рубля по курсу Банка России на дату зачисления.

Суммы средств, передаваемых между основным и дочерними предприятиями, при условии, что доля основного предприятия составляет более 50% в уставном капитале дочернего предприятия, исключаются из состава внереализационных доходов (ч. 2 п. 6 ст. 2 Закона о налоге на прибыль) на том основании, что все положения Закона о налоге на прибыль, относящиеся к "предприятиям", относятся и к кредитным организациям.

П.п. 1 и 2 ст. 1 Закона о налоге на прибыль прямо устанавливают что под термином "предприятия" в законе понимаются любые юридические лица, включая кредитные организации (п/п "а" п. 1 ст. 1 Закона о налоге на прибыль).

Тот факт, что сумма 599.634.292 руб. является средствами, передаваемыми от основного предприятия к дочернему, установлен судом.

Судом первой и апелляционной инстанции установлено и в материалах дела имеются доказательства о том, что начиная с 1 октября 1997 Основное общество является единственным акционером банка, о чем свидетельствует Список учредителей и участников Истца, зарегистрированный Центральным банком 13 августа 1999 г., Договоры о продаже и передаче прав акционеров, Отчет об итогах выпуска ценных бумаг, выписка из реестра акционеров Истца по состоянию на 1 января 1999 г. и Устав Истца.

Ответчик не опровергая выводов суда, указывает при этом, что от налога освобождаются средства, передаваемые между предприятиями-налогоплательщиками. Передающая сторона по передаваемым средствам налогоплательщиком не является, в связи с чем считает невозможным применение нормы п. 6 ст. 2 Закона о налоге на прибыль.

Доводы ответчика не могут быть приняты во внимание, не основаны на законе.

Утверждение ответчика о том, что норма п. 6 ст. 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" о невключении в состав внереализационных доходов средств, передаваемых между основным и дочерним предприятиями, может применяться, когда основное и дочернее предприятие являются плательщиками налога на прибыль не основано на законе. Закон подобного ограничения не содержит. Льгота применяется в отношениях между дочерним и основным предприятиями независимо от того, являются ли они плательщиками налога.

Суд правомерно признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части признания необоснованно включенными в себестоимость банковских услуг личных расходов командированных сотрудников, расходов по аренде квартир, расходов по оплате услуг телекоммуникаций, расходов по оплате за мобильные телефоны, расходов по оплате за парковку автомобилей. Выводы суда о том, что отнесение вышеуказанных расходов на себестоимость текущих расходов банка произведено истцом в соответствии с действующим налоговым законодательством, являются обоснованными.

Налоговым органом не представлено надлежащих доказательств того, что перечисленные расходы связаны с иной, нежели банковская, деятельностью.

Истцом представлены надлежащие доказательства, обосновывающие правомерность включения в себестоимость конкретных расходов.

Расходы по аренде квартир.

По мнению налогового органа, возмещаемые расходы оплачиваются дополнительно к оплате услуг, т.е. являются "самостоятельными" услугами в виде оплаченных личных расходов, указывая, как расходы по аренде квартир являются самостоятельными централизованными услугами.

Позиция Ответчика противоречит фактическим обстоятельствам дела, установленным судом. У Истца нет правоотношений с сотрудниками основного общества. Правоотношения по оказанию услуг имеются только между Истцом и основным обществом. Соответственно, все расходы, сопряженные с получением услуг основного общества, являются составной частью расходов по оплате банковских услуг.

Отнесение на себестоимость затрат на приобретение консультационных услуг предусмотрено п. 38 Положения N 490.

Расходы по оплате за мобильные телефоны. Оплата услуг телефонной связи включена в себестоимость на основании п. 40 Положения N 490.

Тот факт, что переговоры вели иностранные сотрудники, не противоречит выводу о связи их переговоров с обслуживанием клиентов истца. Данные сотрудники были прикомандированы Основным обществом для оказания помощи (консультаций) в ведении бизнеса на территории России (Договор N 1/817 от 2 января 1996 г.). Факт оплаты подтверждается материалами дела.

При этом оплата телефонных переговоров оплатой консультационных услуг не покрывается (Приложение к Договору N 1/817 от 2 января 1996). Следовательно, это не возмещаемые расходы исполнителей услуг, а собственные затраты Истца, связанные с участием прикомандированных сотрудников в работе Истца.

Доводы налогового органа о том, что в приложении N 1 к Договору на оказание централизованных услуг N 1/817 нет ни одной услуги, оказываемой прикомандированными сотрудниками, которую можно было бы отнести к банковским операциям, и, следовательно, возникшие расходы не включаются в себестоимость, абсурден, т.к. сами сотрудники не осуществляют банковских операций, а только участвуют в их надлежащем проведении.

Расходы по оплате за парковку автомобилей. Данные расходы связаны со служебными поездками экспедиторов банка, что подтверждается мемориальными ордерами и авансовыми отчетами экспедиторов. В обязанности экспедиторов входит доставка корреспонденции, связанной с обслуживанием клиентов, что подтверждается представленными суду документами.

Обосновывая неправомерность включения в себестоимость расходов по доставке корреспонденции собственными силами как не относящихся к расходам банка по оплате "других услуг связи... по операциям банка и обслуживанию клиентов" (п. 40 Положения N 490), Ответчик делает ссылку на Федеральный закон "О связи", приходя к заключению, что доставка корреспонденции банка автомобилем не является ни почтовой, ни электрической связью.

Подобный вывод Ответчика ошибочен, т.к. согласно ст. 2 Федерального закона "О связи" под почтовой связью понимается вид связи, представляющий собой единый производственно-технологический комплекс технических и транспортных средств, обеспечивающий прием, обработку, перевозку, доставку (вручение) почтовых отправлений.

Таким образом, с точки зрения произведения обоснованных затрат не имеет юридического значения, использует ли налогоплательщик транспортные средства для доставки корреспонденции, либо обращается к третьим лицам, осуществляющим доставку на профессиональной основе. В любом случае правовой критерий обоснованности несения затрат в связи с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью, частью которой выступает обмен корреспонденцией с клиентами, соблюдается.

Поэтому нет никаких оснований исключать из состава себестоимости затраты по доставке банком корреспонденции своими силами.

Суд первой, а впоследствии апелляционной инстанции признал необоснованным вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы на сумму безвозмездно переданных от Основного общества средств в размере 599.634.292 руб.

Сумма безвозмездной помощи не является доходом от реализации и не входит в налогооблагаемую базу налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

Согласно подп. "ч" п. 1 ст. 21 Закона об основах налоговой системы объектом налога на содержание жилфонда является объем реализации продукции, работ или услуг. Ответчик считает, что по Закону г. Москвы "О налоге на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" объектом налогообложения для банков является "не объем реализации, а сумма доходов".

Этот вывод противоречит п/п. "ч", п. 1 ст. 21 Закона об основах налоговой системы.

В решении суда первой инстанции сделан правильный вывод о том, что объектом обоих налогов является реализация продукции, товаров, работ или услуг.

Понятие реализации дано в п. 1 ст. 39 НК РФ. Из него следует, что реализацией признается лишь передача товара, выполнение работы или оказание услуги. Безвозмездное получение средств не является следствием передачи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Таким образом, безвозмездное получение средств не признается реализацией товаров, работ или услуг. Объекты же налогов на пользователей автодорог и содержание жилфонда возникают лишь тогда, когда имеет место факт реализации товаров, работ или услуг. Поскольку в рассматриваемой ситуации реализации не возникает, с полученных средств указанные налоги уплачиваться не должны.

Из п. 2 ст. 5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в РФ" (далее "Закон о дорожных фондах") следует, что объектом налога на пользователей автомобильных автодорог является получение выручки от реализации продукции (работ, услуг) и наличие разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Позиция ответчика в отношении налоговой базы для налога на пользователей автомобильных дорог сводится к тому, что п. 2 ст. 5 Закона о дорожных фондах не определяет налоговой базы, а только устанавливает ставку налога, в то время как "конкретизация" объекта налогообложения производится Инструкцией Госналогслужбы РФ от 15 мая 1995 г. N 30 (далее "Инструкция N 30").

Данная позиция противоречит налоговому законодательству, т.к. (1) Закон о дорожных фондах в соответствии с п. м) ст. 19 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее "Закон об основах налоговой системы") содержит определение налоговой базы для налога на пользователей автомобильных дорог и (2) Инструкция N 30, не являясь законом, не может определять такой элемент налогообложения, как налоговая база.

Суд обоснованно признал соответствующим закону оспариваемое решение налогового органа в части необоснованного уменьшения налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли в 1999 г. за счет отнесения расходов по кредитным договорам с Инкомбанком на себестоимость банковских услуг.

Судом установлено, что в течение 1997-1998 гг. истец предоставил несколько кредитов Инкомбанку: по договору от 24.11.97 - 5 млн. 400 тыс. нем. марок, по договору от 29.10.97 - 1 млн. 800 тыс. нем. марок и по договору от 08.07.98 - 1 млн. 800 тыс. долларов.

В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденными приказом Банка России от 18.06.97 N 61, показатели счетов, на которых учитывались предоставленные кредиты, переоценивались по мере изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте. За период с 29.10.98 по 31.12.98 курсовая разница по указанным кредитам составила 23 773 680 руб. Указанная разница учтена в показателях счета учета курсовой разницы 61306 "Переоценка средств в иностранной валюте - положительные разницы" и счета учета доходов 70103 "Доходы, полученные от операции с иностранной валютой и другими валютными ценностями".

По итогам 1998 года банк исчисляет: 1) положительную курсовую разницу, образовавшуюся по всем операциям банка, относимую на счет учета доходов, и 2) отрицательную курсовую разницу, образовавшуюся по всем операциям банка и относимую на счет учета расходов. По итогам 1998 года положительная курсовая разница по всем операциям истца (с учетом курсовой разницы от переоценки кредитов Инкомбанку на сумму 7 млн. 200 тыс. нем. марок и 1 млн. 800 тыс. долларов за период с 29.10.98 по 31.12.98 в размере 23 773 680 руб.) превысила отрицательную курсовую разницу по всем операциям на 101,6 млн. руб.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 03.03.99 N 45-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" курсовая разница за период с 01.08.98 по 31.12.98 уменьшала налоговую базу при исчислении налога. Таким образом, при исчислении налога за 1998 год разница в 101,6 млн. руб. (возникшая в результате того, что положительная курсовая разница по всем операциям, в том числе по кредитам Инкомбанку на сумму 7 млн. 200 тыс. нем. марок и 1 млн. 800 тыс. ам. долларов спорная сумма в 23 773 680 руб., превысила на указанную сумму отрицательную курсовую разницу по всем операциям истца) уменьшила налоговую базу: при заполнении справки о порядке определения данных при заполнении налоговой декларации по налогу за 1998 год разница в 101,6 млн. руб., при определении которой учитывалась спорная сумма в 23 773 680 руб., показана по строке 3.12.

В соответствии с требованиями ст. 20 Закона "О банках и банковской деятельности" с даты отзыва лицензии у кредитной организации срок исполнения обязательства считается наступившим. Таким образом, начиная с 29.10.98 истец не мог переоценивать обязательства Инкомбанка с наступившим сроком исполнения. Следовательно, долг Инкомбанка на 28.10.98 составил 102 млн. руб.

Следовательно, начиная с 29.10.98 в бухгалтерском учете в качестве долга Инкомбанка истцу следовало показывать 102 млн. руб. Это означает, что начиная с 29.10.98 истец не мог относить на счет учета доходов спорную сумму 23 773 680 руб. Поскольку истец учел в качестве дохода 23 773 680 руб., ему следовало внести исправления как в бухгалтерский учет и отчетность, так и в налоговую декларацию за 1998 год.

Сумма курсовых разниц на 23 773 680 руб. уменьшила налогооблагаемую прибыль истца в 1998 году. Поэтому уменьшение налогооблагаемой прибыли на эту же сумму курсовых разниц в 1999 году является неправомерным.

Согласно 58 пункту Положения N 490 на финансовый результат относятся нереальные долги. Поскольку истец предоставил Инкомбанку несколько кредитов, долг Инкомбанка состоит в возврате этих кредитов. Отнесение на расход не всего долга, а только спорной суммы 23 773 680 руб. свидетельствует о том, что на расход относилась именно курсовая разница.

Кроме того, долг Инкомбанка, как отмечалось, составил 102 287 520 руб. (по курсу рубля по отношению к марке и доллару на 28.10.98), в то время как на расход относился прирост этого долга в результате его переоценки.

Об отнесении на расход не долга Инкомбанка (полностью или частично), а именно курсовой разницы по кредитам Инкомбанку свидетельствуют и показатели бухгалтерского учета.

При таких обстоятельствах, решение вынесено судом на основании всестороннего и полного исследования фактических обстоятельств дела и при правильном применении норм материального права и с соблюдением норм процессуального права. Оснований к отмене судебных актов нет.

Доводы заявителей кассационных жалоб, направленные на переоценку доказательств, не могут служить основанием к отмене судебных актов.

Руководствуясь ст.ст. 174-177 АПК РФ, суд постановил:

решение от 10 октября 2001 года и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда г. Москвы от 4 декабря 2001 года по делу N А40-1366/01-33-158 оставить без изменения.