Налогообложение сумм материальной выгоды (Л. Панина, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, июль 2002 г.)

Налогообложение сумм материальной выгоды

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Пунктом 2 ст.212 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в п.п.1 п.1 ст.212, налоговая база определяется как:

1) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

2) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Согласно части второй ст.31 Федерального закона от 5.08.2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" по правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, часть вторая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие.

Таким образом, к правоотношениям, возникшим до 1 января 2001 г. и регулировавшимся Законом Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", глава 23 НК РФ применяется в том случае, если права и обязанности по таким правоотношениям возникают после 1 января 2001 г.

В соответствии с п.1 ст.807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Статьей 809 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, - в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

Согласно п.1 ст.810 ГК РФ заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. Если срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.

Таким образом, правоотношения по возврату заемных средств и уплате процентов по ним являются длящимися отношениями, и соответственно на те договоры займа, по которым заемщиком не возвращены на 1 января 2001 г. (полностью либо частично) заемные средства и не уплачены проценты, распространяется действие положений ст.212 НК РФ.

Вопрос, касающийся получения целевого беспроцентного займа, а также займа, процентная плата по которому составляет менее трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным Банком Российской Федерации, либо менее 9% годовых по валютным заемным (кредитным) средствам, разъяснен в п.7 письма МНС России от 14.08.01 г. N ВБ-6-04/619.

Материальная выгода по заемным средствам, полученным, например, по договору от 20.01.95 г., рассчитывается в 2001 г. по ставке 200%, действовавшей в январе 1995 г., по оставшейся (невозвращенной) на 1 января 2001 г. сумме заемных средств.

В соответствии с п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Данная норма не может быть применена к указанным выше правоотношениям, так как ст.212 НК РФ применяется к правам и обязанностям, возникшим после 1 января 2001 г., и не распространяется на отношения, существовавшие до этого времени.

Определение критерия, по которому исчисляется размер материальной выгоды как объекта налогообложения (три четверти действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения заемных средств), не относится к понятию обратной силы.

Л. Панина,

советник налоговой службы I ранга

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, июль 2002 г.