Административная ответственность в области налогов и сборов (С.В. Шарова, "Российский налоговый курьер", N 10, май 2002 г.)

Административная ответственность в области налогов и сборов

1 июля 2002 года вступает в силу Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях, утвержденный Федеральным законом от 30.12.2001 N 195-ФЗ. С этого момента утрачивает силу Кодекс РСФСР об административных правонарушениях, утвержденный ВС РСФСР 20 июня 1984 года.

В новом кодексе описан целый ряд правонарушений в области бухгалтерского учета, налогов и сборов, за совершение которых к ответственности могут быть привлечены должностные лица организации (бухгалтер, директор и др.).

Цель статьи - обратить внимание бухгалтерских и налоговых служб организации на некоторые нововведения, непосредственно связанные с их деятельностью.

Следует напомнить, что некоторые нормы, закрепленные в Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ), в настоящее время содержатся и в налоговом законодательстве.

Чем же вызвано включение в состав норм КоАП РФ статей, связанных с регулированием правоотношений в области налогов и сборов? Это связано, в частности, с тем, что Налоговым кодексом РФ, как правило, предусмотрены случаи привлечения к ответственности налогоплательщиков (налоговых агентов). В то же время КоАП РФ регулирует вопросы ответственности должностных лиц организации (директоров, главных бухгалтеров, руководителей налоговых служб) за действия, связанные с нарушениями в области налогов и сборов. Кроме того, перечни видов нарушений в области налогов и сборов, установленные НК РФ и КоАП РФ, не совпадают.

Что такое административная ответственность

Административная ответственность - это особый вид юридической ответственности. Ей присущи следующие свойства:

- основанием является административное правонарушение;

- состоит в применении к нарушителям административных взысканий, является карательной ответственностью, мерой принуждения;

- к административной ответственности вправе привлекать органы, которым такое право предоставлено законом (суды, органы исполнительной власти);

- урегулирована нормами административного права.

Как известно, видами юридической ответственности за правонарушения в области налогов и сборов, кроме административной, являются уголовная ответственность и ответственность, установленная налоговым законодательством.

Необходимо отметить, что уголовная ответственность часто применяется за те же правонарушения, за которые виновные лица привлекаются к административной ответственности. Основные отличия состоят в следующем:

- уголовная ответственность наступает за совершение преступлений, полный перечень которых закреплен Уголовным кодексом РФ*(1);

- уголовная ответственность назначается по правилам, закрепленным уголовно-процессуальным законодательством*(2);

- отличительным признаком преступления, влекущего за собой уголовную ответственность, является повышенная общественная опасность деяния и наступление тяжких последствий;

- поскольку административные правонарушения менее вредны, чем преступления, административные взыскания менее суровы, чем уголовные наказания;

- результатом привлечения к уголовной ответственности является наличие судимости у виновного в совершении преступления.

При рассмотрении взаимосвязи административной ответственности с ответственностью, назначаемой в соответствии с нормами налогового законодательства*(3), в первую очередь необходимо отметить следующее. Правоотношения, возникающие в налоговой сфере, являются отношениями власти и подчинения, следовательно, они по своей юридической природе близки к правоотношениям, регулируемым административным правом. Таким образом, налоговая ответственность обладает теми же признаками, что и административная.

Разница заключается в том, что налоговое право устанавливает специфичные, присущие только этой отрасли права, виды правонарушений и определяет в отношении их единый порядок рассмотрения и привлечения к ответственности виновных лиц. При этом лицами, привлекаемыми к ответственности, являются, как правило, налогоплательщики или налоговые агенты.

Между тем административное право указывает на ряд противоправных деяний в сфере налогов и сборов, совершаемых, как правило, должностными лицами организаций.

Налоговая и административная ответственности отличаются целью наказания. В налоговом праве - это побуждение налогоплательщика (физического или юридического лица) к добросовестному выполнению своих обязанностей, связанных с уплатой налогов и сборов. Целью административной ответственности в области налогов и сборов является, как правило, побуждение должностных лиц организаций правильно исполнять свои трудовые обязанности, связанные с исчислением и уплатой в бюджет налогов.

Кого можно привлечь к ответственности

В новом Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях содержится понятие должностного лица.

Под должностным лицом следует понимать лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, то есть наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него, а равно лицо, выполняющее организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, а также в Вооруженных Силах Российской Федерации, других войсках и воинских формированиях Российской Федерации (ст.2.4 КоАП РФ). При этом руководители и другие работники иных организаций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное. Таким образом, должностными лицами в целях административного законодательства являются, в частности, руководители, главные бухгалтеры и другие работники организаций, наделенные организационно-распорядительными или административно-хозяйственными функциями. При этом в перечень их должностных обязанностей должны входить функции, выполнение которых непосредственным образом связано с исчислением и уплатой в бюджет налогов и сборов*(4).

Административные правонарушения в области налогов и сборов

Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях установлен целый ряд новых видов административных правонарушений, основные из которых представлены в таблице.

Вид пра- вонаруше- ния	Кто может быть привлечен к ответственнос- ти	Наказание	Кто упол- номочен рассматри- вать дела	Органы, уполно- моченные состав- лять протокол	Нормативное регулирование
Нарушение порядка работы c денежной налич- ностью и порядка веления кассовых операций	Должностные лица	Штраф в размере от 40 до 50 МРОТ	Налоговые органы; федеральные органы на- логвой по- лиции;	Налого- вые ор- ганы; феде- ральные органы налого- вой по- лиции; должнос- тные ли- ца орга- нов внутрен- них дел милиции	Статьи 15.1, 23.5 и 23.6 КоАП РФ
	Юридические лица	Штраф в размере от 400 до 500 МРОТ
Невыпол- нение обязан- ностей по кон- тролю за соблюде- нием ве- дения кассовых операций	Должностное лицо учреж- дения банка	Штраф в размере от 20 до 30 МРОТ	Налоговые органы; федеральные органы на- логвой по- лиции;	Налого- вые ор- ганы; феде- ральные органы налого- вой по- лиции; должнос- тные ли- ца орга- нов внутрен- них дел милиции	Статьи 15.2, 23.5 и 23.6 КоАП РФ
Нарушение срока по- становки на учет в налоговом органе	Должностные лица (кроме индивидуальных предпринимате- лей	Штраф в размере от 5 до 30 МРОТ	Судьи	налого- вые ор- ганы; феде- ральные органы налого- вой по- лиции	Статьи 15.3, 23.5 и 23.6 КоАП РФ
Нарушение срока представ- ления сведений об откры- тии и за- крытии счета в банке или иной кре- дитной организа- ции	Должностные лица (кроме индивидуальных предпринимате- лей	Штраф в размере от 10 до 20 МРОТ	Судьи	Налого- вые ор- ганы	Статьи 15.4, КоАП РФ
Нарушение сроков представ- ления на- логовой деклара- ции	Должностные лица (кроме индивидуальных предпринимате- лей	Штраф в размере от 3 до 5 МРОТ	Судьи	Налого- вые ор- ганы	Статьи 15.5, 23.1 КоАП РФ
Непред- ставление сведений, необходи- мых для осущест- вления налогово- го кон- троля	Граждане	Штраф в размере от 1 до 3 МРОТ	Судьи	Налого- вые ор- ганы; должост- ные лица таможен- ных ор- ганов (в некото- рых слу- чаях	Статьи 15.6, 23.1 КоАП РФ
	Должностные лица (кроме индивидуальных предпринимате- лей	Штраф в размере от 3 до 5 МРОТ	Судьи
	Должностные лица государ- ственного ор- гана либо но- та риус или лишо, уполно- моченное со- вершать нота- риальные дей- ствия	Штраф в размере от 5 до 10 МРОТ	Судьи
Грубое нарушение правил ведения бухгал- терского учета и бухгал- терской отчетнос- ти	Должностные лица (за иск- лючением инди- видуальных предпринимате- лей	Штраф в размере от 20 до 30 МРОТ	Судьи	Налого- вые ор- ганы	Статьи 15.11 и 23.1 КоАП РФ
Нецелевое использо- вание бюджетных средств	Должностные лица	Штраф в размере от 40 до 50 МРОТ	Органы, от- ветственные за исполне- ние феде- рального бюджета	Органы, ответст- венные за ис- полнение феде- рального бюджета; должнос- тные ли- ца орга- нов внутрен- них дел (мили- ции); инспек- тора Счетной палаты; должнос- тные ли- ца госу- дарст- венных внебюд- жетнных фондов	Статьи 15.14 и 23.7 КоАП РФ
	Юридические лица	Штраф от 400 до 500 МРОТ
Нарушение срока возврата бюджетных средств, получен- ных на возврат- ной ос- нове	Должностные лица	Штраф от 40 до 50 МРОТ	Органы, от- ветственные за исполне- ние феде- рального бюджета	Органы, ответст- венные за ис- полнение феде- рального бюджета; должнос- тные ли- ца орга- нов внутрен- них дел (мили- ции); инспек- тора Счетной	Статьи 15.15 и 23.7 КоАП РФ
	Юридические лица	Штраф от 400 до 1000 МРОТ
Нарушение сроков перечис- ления платы за пользо- вание бюджет- ными сред- ствами	Должностные лица	Штраф от 40 до 50 МРОТ	Органы, от- ветственные за исполне- ние феде- рального бюджета	Органы, ответст- венные за ис- полнение феде- рального бюджета; должнос- тные ли- ца орга- нов внутрен- них дел (мили- ции); инспек- тора Счетной палаты; должнос- тные ли- ца госу- дарст- венных внебюд- жетных фондов (в неко- торых случаях)	Статьи 15.16 и 23.7 КоАП РФ
	Юридические лица	Штраф от 400 до 500 МРОТ

Как видно из таблицы, одним из видов административных правонарушений является грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. В связи с этим нужно отметить, что согласно ст.15.11 КоАП РФ под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается:

- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов;

- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов. Кроме того, согласно ст.15.6 КоАП РФ административным правонарушением признается непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. К ответственности за данное правонарушение могут быть привлечены как граждане, так и должностные лица. Предположим, что руководитель организации не представил в налоговые органы сведения о своих доходах как физического лица, не связанных с работой возглавляемой им организации. Кроме того, им совершено правонарушение, касающееся непредставления сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в отношении организации, в которой он работает (при условии, что это входит в перечень его обязанностей). Таким образом, руководитель организации может быть привлечен к ответственности за оба правонарушения.

В первом случае он будет отвечать как гражданин и должен будет заплатить штраф в размере от 1 до 3 МРОТ, во втором случае он будет отвечать как должностное лицо и должен будет заплатить штраф в размере от 3 до 5 МРОТ. Следует обратить внимание, что с 1 июля 2002 года отменен п.3 ст.126 НК РФ, устанавливающий ответственность налогоплательщиков - физических лиц за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для налогового контроля*(5). В настоящее время такое нарушение влечет за собой наложение на виновников штрафа в размере 500 руб. При этом с указанной даты вводится административная ответственность гражданина за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст.15.6 КоАП РФ) в виде штрафа в размере от 300 до 500 руб. для должностных лиц, и в размере от 100 до 300 руб. для граждан.

Кроме того, с 1 июля 2002 года отменяется п.4 ст.91 НК РФ, признающий налоговым правонарушением незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, на территорию или в помещение налогоплательщика, и утрачивает силу ст.124 НК РФ, устанавливающая ответственность за это правонарушение в виде штрафа до 5000 руб.

Порядок рассмотрения дела об административном правонарушении

В таблице указаны органы, полномочные рассматривать дела об административном правонарушении. Рассмотрению дела предшествует такая стадия административного процесса, как возбуждение дела об административном правонарушении. Как правило, дело считается возбужденным с момента составления протокола об административном правонарушении.

При рассмотрении вопроса о составлении протокола об административном правонарушении необходимо указать факты, служащие поводом для возбуждения дела. В соответствии со ст.28.1 КоАП РФ должностные лица составляют протоколы об административных правонарушениях в случаях:

1) непосредственного обнаружения должностными лицами, уполномоченными составлять протоколы об административных правонарушениях, достаточных данных, указывающих на наличие события административного правонарушения;

2) поступления из правоохранительных органов, а также из других государственных органов, органов местного самоуправления, от общественных объединений материалов, содержащих данные, указывающие на наличие события административного правонарушения;

3) сообщения и заявления физических и юридических лиц, а также сообщения в средствах массовой информации, содержащие данные, указывающие на наличие события административного правонарушения.

Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях четко обозначен круг органов, полномочных составлять протоколы по рассматриваемым в данной статье налоговым правонарушениям.

По общему правилу, закрепленному п.1 ст.28.3 КоАП РФ, протоколы об административных правонарушениях составляются должностными лицами органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях в пределах компетенции соответствующего органа.

В табл. приведены сведения о перечне органов, которые уполномочены составлять протоколы об административных правонарушениях.

В соответствии со ст.28.5 КоАП РФ протокол об административном правонарушении составляется немедленно после выявления совершения административного правонарушения.

В случае если требуется дополнительное выяснение обстоятельств дела либо данных о физическом лице или сведений о юридическом лице, в отношении которых возбуждается дело об административном правонарушении, протокол об административном правонарушении составляется в течение двух суток с момента выявления административного правонарушения.

Сроки рассмотрения дела об административном правонарушении

Согласно ст.28.8 КоАП РФ протокол (постановление прокурора) об административном правонарушении направляется лицам, уполномоченным рассматривать дело об административном правонарушении, в течение суток с момента составления протокола (вынесения постановления) об административном правонарушении.

В соответствии со ст.28.7 КоАП РФ в случаях если после выявления административного правонарушения в области налогов и сборов осуществляются экспертиза или иные процессуальные действия, требующие значительных временных затрат, проводится административное расследование. Решение о возбуждении дела об административном правонарушении и проведении административного расследования принимается должностным лицом, уполномоченным составлять протокол об административном правонарушении, в виде определения, а прокурором - в виде постановления немедленно после выявления факта совершения административного правонарушения.

Административное расследование проводится по месту совершения или выявления административного правонарушения. При этом срок проведения административного расследования не может превышать один месяц с момента возбуждения дела об административном правонарушении. В исключительных случаях указанный срок по письменному ходатайству должностного лица, в производстве которого находится дело, может быть продлен вышестоящим должностным лицом на срок не более одного месяца, а по делам о нарушении таможенных правил - начальником вышестоящего таможенного органа на срок до шести месяцев. По окончании административного расследования составляется протокол об административном правонарушении либо выносится постановление о прекращении дела об административном правонарушении.

Дело об административном правонарушении рассматривается по месту его совершения. По ходатайству лица, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, дело может быть рассмотрено по месту жительства данного лица.

Согласно ст.29.5 КоАП РФ дело об административном правонарушении, по которому было проведено административное расследование, рассматривается по месту нахождения органа, проводившего административное расследование. Дело об административном правонарушении рассматривается в пятнадцатидневный срок со дня получения лицом, правомочным рассматривать дело, протокола об административном правонарушении и других материалов дела. В случае поступления ходатайств от участников производства по делу об административном правонарушении либо в случае необходимости в дополнительном выяснении обстоятельств дела срок рассмотрения дела может быть продлен, но не более чем на один месяц. О продлении указанного срока лицо, рассматривающее дело, выносит мотивированное определение.

По результатам рассмотрения дела может быть вынесено постановление либо о назначении административного взыскания, либо о прекращении производства по делу об административном правонарушении.

В соответствии со ст.30.1 КоАП РФ постановление по делу об административном правонарушении может быть обжаловано. Жалоба на постановление по делу об административном правонарушении подается судье, в орган, должностному лицу, которыми вынесено постановление по делу, в течение десяти суток со дня вручения или получения копии постановления (ст.30.2 КоАП РФ).

По результатам рассмотрения жалобы на постановление по делу об административном правонарушении выносится одно из следующих решений:

1) оставить постановление без изменения, а жалобу без удовлетворения;

2) изменить постановление, если при этом не усиливается административное наказание или иным образом не ухудшается положение лица, в отношении которого вынесено постановление;

3) отменить постановление и прекратить производство по делу;

4) отменить постановление и возвратить дело на новое рассмотрение судье, в орган, должностному лицу, правомочным рассмотреть дело, в случаях существенного нарушения процессуальных требований, предусмотренных КоАП РФ, если это не позволило всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело, а также в связи с необходимостью применения закона об административном правонарушении, влекущем назначение более строгого административного наказания, если потерпевшим по делу подана жалоба на мягкость примененного административного наказания;

5) отменить постановление и направить дело на рассмотрение по подведомственности, если при рассмотрении жалобы установлено, что постановление было вынесено неправомочными судьей, органом, должностным лицом (ст.30.7 КоАП РФ).

Исполнение постановления о наложении административного штрафа

По делам, связанным с совершением правонарушений в области налогов и сборов, как правило, назначается наказание в виде административного штрафа.

В соответствии со ст.32.2 КоАП РФ административный штраф должен быть уплачен лицом, привлеченным к административной ответственности, не позднее тридцати дней со дня вступления постановления о наложении административного штрафа в законную силу.

Сумма административного штрафа вносится или перечисляется лицом, привлеченным к административной ответственности, в банк или в иную кредитную организацию.

При неуплате административного штрафа в установленный срок копия постановления о наложении административного штрафа направляется судьей, органом, должностным лицом, вынесшими постановление:

- в отношении физического лица - в организацию, в которой лицо, привлеченное к административной ответственности, работает, учится либо получает пенсию, для удержания суммы административного штрафа из его заработной платы, вознаграждения, стипендии, пенсии или из иных доходов;

- в отношении юридического лица - в банк или в иную кредитную организацию для взыскания суммы административного штрафа из денежных средств или из доходов юридического лица.

В случае увольнения физического лица, привлеченного к административной ответственности, либо невозможности взыскания суммы административного штрафа из его заработной платы или из иных доходов, администрация организации в трехдневный срок со дня увольнения указанного лица или наступления события, влекущего невозможность взыскания суммы штрафа, возвращает копию постановления о наложении административного штрафа судье, в орган, должностному лицу, вынесшим постановление, с указанием нового места работы (если оно известно) физического лица, привлеченного к административной ответственности, причины, вследствие которой невозможно произвести административное взыскание, а также с отметкой об удержаниях в случае, если такие удержания производились.

Если физическое лицо, подвергнутое административному штрафу, не работает либо взыскание суммы административного штрафа из его заработной платы или из иных доходов невозможно, а также если отсутствуют денежные средства на счетах юридического лица, подвергнутого административному штрафу, постановление о наложении административного штрафа направляется судьей, органом, должностным лицом, вынесшими постановление, судебному приставу-исполнителю для обращения административного взыскания на имущество, принадлежащее физическому или юридическому лицу, в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.

С.В. Шарова,

эксперт "РНК"

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.96 N 63-ФЗ.

*(2) С 1 июля 2002 года вступает в силу Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 N 174-ФЗ.

*(3) Виды правонарушений, за которые предусмотрены налоговая и административная ответственность, см. в рубрике "Справочные данные" этого номера журнала. - Примечание редакции.

*(4) Из прочтения Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях следует, что под определение должностных лиц подпадают также индивидуальные предприниматели.

*(5) Статья 2 Федерального закона от 30.12.2001 N 196-ФЗ "О введении в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях".