Изменения и дополнения к главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации (О. Цибизова, "Финансовая газета", N 29, июль 2002 г.)

Изменения и дополнения к главе 21
Налогового кодекса Российской Федерации

Рассмотрим постатейные изменения, внесенные в главу 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ Федеральным законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон).

Статья 145. В отличие от ранее действовавшей редакции данной статьи, предусматривавшей разрешительный порядок предоставления права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, установлен уведомительный порядок использования такого права. Налогоплательщики, имеющие право на освобождение и желающие его использовать, должны направить в налоговые органы уведомление о том, что они используют право на освобождение.

Форма уведомления установлена приказом МНС России от 4.07.02 г. N БГ-3-03/342.

Дан перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на освобождение:

выписка из бухгалтерского баланса;

выписка из книги продаж;

выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляется индивидуальными предпринимателями);

копия журнала полученных и выписанных счетов-фактур.

Ранее действовавшее требование налоговых органов представлять для подтверждения права на освобождение от обязанностей налогоплательщика налоговые декларации по НДС за прошедшие налоговые периоды; документы, подтверждающие сумму образовавшейся дебиторской задолженности; справка налогового органа об отсутствии задолженности по налогам и сборам; документы, подтверждающие отсутствие деятельности по производству и реализации подакцизной продукции и возникновение обязанности по исчислению и уплате акцизов, в Законе не отражены.

Определен порядок учета НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), в том числе основных фондов и нематериальных активов, приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, как в случае уведомления налоговых органов налогоплательщиком об использовании права на освобождение, так и в случае утраты налогоплательщиком такого права.

Статья 146. К объектам обложения НДС отнесена передача имущественных прав.

Статья 148. Внесено изменение в части определения места реализации услуг, оказываемых в сфере отдыха. В целях НДС местом реализации услуг в сфере отдыха признается территория Российской Федерации, если такие услуги оказаны на ее территории.

В целях НДС местом реализации работ (услуг) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания признается территория Российской Федерации в случае, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации и если такие работы (услуги) выполняются (оказываются) в период стоянки судов в портах.

Уточнен порядок определения места реализации услуг по перевозке. Местом реализации услуг по перевозке не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. Таким образом, местом реализации услуг по перевозке между двумя пунктами, один из которых находится на территории Российской Федерации, а другой - за ее пределами, признается территория Российской Федерации. В связи с этим услуги по перевозке экспортируемых товаров облагаются НДС на территории Российской Федерации, независимо от расстояния, пройденного по территории России.

Статья 149. Ранее не подлежали обложению НДС операции по реализации линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных). Освобождение от налогообложения реализации очков данной статьей не предусматривалось. Теперь очки (за исключением солнцезащитных) включены в перечень товаров, операции по реализации которых освобождены от НДС.

Согласно новой редакции п.п.2 п.2 реализация медицинских услуг освобождена от НДС в случае оказания их как медицинскими организациями и учреждениями, так и врачами, занимающимися частной медицинской практикой.

Расширена сфера освобождения от НДС в отношении продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания. От НДС освобождается реализация указанных товаров студенческим и школьным столовым, столовым других учебных заведений, столовым медицинских организаций, детских дошкольных учреждений, а также непосредственно этим учреждениям, не имеющим на своем балансе столовых.

В соответствии с п.2 Указа Президента Российской Федерации от 19.09.95 г. N 955 "Об упорядочении лотерейной деятельности в Российской Федерации" Правительству Российской Федерации поручено создать государственное учреждение, регистрирующее лотереи и контролирующее их проведение на территории Российской Федерации, наделив его соответствующими полномочиями. Согласно п.1 постановления Правительства Российской Федерации от 13.08.97 г. N 1004 "О совершенствовании государственного регулирования лотерейного и игорного бизнеса в Российской Федерации" выдача разрешений на организацию всероссийских лотерей независимо от отраслевой специфики проведения и международных лотерей, а также их регистрация осуществляются Минфином России.

Кроме того, п.5 постановления N 1004 органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации рекомендовано разработать и утвердить правила выдачи разрешений на проведение лотерей в пределах одного субъекта Российской Федерации и определить органы, уполномоченные на выдачу разрешений и регистрацию лотерей.

Учитывая изложенное, п.п.9 п.2 ст.149 НК РФ предусмотрено освобождение от НДС лотерейных билетов лотерей, проводимых не по решению Правительства Российской Федерации и законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации, а по решению уполномоченного органа.

Ограничено применение права на освобождение от НДС услуг по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания. Согласно п.п.23 п.2 освобождение от НДС будет применяться в случае выполнения работ (оказания услуг) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания только в период стоянки в портах.

От НДС освобождается реализация предметов религиозного назначения, производимых и реализуемых как религиозными организациями (объединениями), так и организациями, находящимися в собственности религиозных организаций (объединений), и хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вклада религиозных организаций (объединений). Кроме того, не подлежат налогообложению операции по реализации производимой и реализуемой указанными налогоплательщиками религиозной литературы. Следует отметить, что перечень предметов религиозного назначения, реализация которых освобождена от НДС, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 31.03.01 г. N 251.

В случаях законодательной отмены освобождения от НДС или отнесения налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению, налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы или освобождения от налогообложения, который действовал на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), независимо от даты их оплаты. Согласно сложившейся практике указанный порядок действовал и до вступления в силу Закона.

Статья 151. Постановлением Правительства Российской Федерации от 9.07.01 г. N 524 "Об установлении таможенного режима перемещения припасов" в отношении товаров, предназначенных для потребления и (или) использования на морских, речных судах и судах смешанного "река-море" плавания, воздушных судах и в поездах, а также товаров, предназначенных для реализации пассажирам и членам экипажа морских судов, установлен таможенный режим перемещения припасов. В связи с этим статья дополнена порядком налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, согласно которому НДС по товарам, ввозимым на таможенную территорию Российской Федерации и вывозимым с таможенной территории Российской Федерации, таможенными органами не взимается.

Статья 157. Изменен порядок определения налоговой базы при оказании услуг по перевозке пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа и почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом. Налоговая база будет определяться как стоимость всей услуги по перевозке. Принятие такой нормы позволит налогоплательщикам, оказывающим услуги по перевозке экспортируемых товаров, применять ставку НДС в размере 0% не только к стоимости перевозки в пределах территории Российской Федерации, но и к стоимости перевозки, осуществляемой по территории, находящейся за пределами России.

Внесены изменения в порядок определения налоговой базы при оказании услуг международной связи. Согласно п.5 при оказании услуг международной связи в налоговой базе по НДС не учитываются суммы, полученные организациями связи от иностранных покупателей в счет оплаты таких услуг.

Статья 161. Установлен порядок определения налоговой базы при реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству. Органы, организации и индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества, признаются налоговыми агентами и определяют налоговую базу исходя из полной цены реализуемого имущества с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в нее налога с продаж.

Статья 162. В соответствии с абзацем вторым п.п.1 п.1 от НДС освобождены авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг) в космическом пространстве, а также работ (услуг), технологически связанных с выполнением (оказанием) указанных работ (услуг), если длительность выполнения работ (оказания услуг) составляет свыше шести месяцев.

Кроме того, п.2 определено, что не облагаются НДС денежные средства, полученные налогоплательщиком в связи с осуществлением операций, не подлежащих обложению НДС, в том числе при реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых от налогообложения в соответствии со ст.149 НК РФ, а также при реализации товаров (работ, услуг) за пределами территории Российской Федерации.

Статья 163. Установлен налоговый период для лиц, исполняющих обязанности налоговых агентов. Для налоговых агентов с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж, не превышающими 1 млн руб. установлен налоговый период в один квартал, для остальных налоговых агентов - в один месяц.

Статья 164. Расширен перечень товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС по ставке 0%. В этот перечень включены топливо и горюче-смазочные материалы (ГСМ), необходимые для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного "река-море" плавания, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов. Следует отметить, что операции по реализации других товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации в указанном таможенном режиме, подлежат обложению НДС по ставке 20%. Кроме того, в перечень товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС по ставке 10%, включены детские швейные изделия из натуральных овчины и кролика, книжная продукция, связанная с культурой, а также редакционные и издательские работы (услуги), связанные с производством указанной книжной продукции.

Пункт 4 устанавливает порядок исчисления суммы НДС в случаях, когда налоговая база по НДС определяется с учетом этого налога (при удержании НДС налоговыми агентами, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с НДС, и др.). В этих случаях ставка НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки (10% или 20%) к налоговой базе, принимаемой за 100% и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (10% или 20%).

Статья 165. Предусмотрен перечень документов, представляемых в налоговые органы для подтверждения правомерности применения ставки НДС в размере 0% при реализации топлива и ГСМ, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов:

контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку припасов;

выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя припасов на счет налогоплательщика;

таможенная декларация на припасы (ее копия) с отметками таможенного органа, в регионе деятельности которого расположен порт (аэропорт), открытый для международного сообщения, о вывозе припасов с таможенной территории Российской Федерации;

копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз припасов с таможенной территории Российской Федерации воздушными и морскими судами, судами смешанного "река-море" плавания.

В случае реализации указанных товаров через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору для обоснованности применения ставки НДС в размере 0% в налоговые органы представляются также:

договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом;

выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя припасов на счет комиссионера, поверенного либо агента.

При подтверждении правомерности применения ставки НДС в размере 0% налогоплательщиками, оказывающими услуги по перевозке экспортируемых и импортируемых товаров, а также товаров, помещенных под таможенный режим транзита, в налоговые органы должна представляться таможенная декларация.

Следует отметить, что согласно п.1 ст.164 по ставке 0% производится налогообложение услуг по транспортировке только указанных товаров. Услуги по транспортировке товаров, помещенных под иные таможенные режимы, облагаются НДС по ставке 20%. Поэтому в случае оказания услуг по транспортировке экспортируемых и импортируемых товаров в налоговые органы следует по-прежнему представлять грузовую таможенную декларацию, являющуюся одной из разновидностей таможенной декларации, поскольку только в этом документе имеются сведения о заявленном таможенном режиме (экспорт или выпуск для свободного обращения) перевозимых товаров.

Исключение составляют услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим транзита. Так, согласно действующему порядку, установленному таможенным законодательством, таможенное оформление товаров, помещенных под таможенный режим транзита (за исключением товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи), производится с использованием таможенной декларации, а именно документов контроля за доставкой товаров, заполняемых в соответствии с Правилами доставки товаров под таможенным контролем, утвержденными приказом ГТК России от 20.05.96 г. N 304, либо с использованием дополнительных экземпляров дорожной ведомости, заполняемых в соответствии с приказом ГТК России и МПС России от 23.07.01 г. N 708/19.

Учитывая изложенное, при подтверждении правомерности применения ставки НДС в размере 0% при оказании услуг по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим транзита, в налоговые органы вместо грузовой таможенной декларации представляются указанные документы.

Пунктом 9 установлен срок, в течение которого налогоплательщики, реализующие топливо и ГСМ, вывозимые с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, должны представить в налоговые органы документы, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0%. Документы должны представляться в налоговые органы не позднее 180 дней с даты оформления региональными таможенными органами таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме перемещения припасов.

Статья 167. Название данной статьи изложено в новой редакции. Так, вместо понятия "определение даты реализации (передачи) товаров (работ, услуг)" вводится понятие "момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)". Следует отметить, что момент определения налоговой базы по НДС является моментом возникновения обязанности по уплате этого налога.

Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки, датой возникновения обязанности по уплате НДС является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) независимо от даты их оплаты. Если оплата товаров (работ, услуг) производится раньше их отгрузки, то полученные денежные средства включаются в налоговую базу по НДС в соответствии с п.п.1 п.1 ст.162 НК РФ как платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Изменен порядок определения момента возникновения обязанности по уплате НДС при реализации товаров (работ, услуг), по которым правомерность применения налоговой ставки 0% не подтверждена в течение 180 дней с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита или перемещения припасов. В этом случае моментом определения налоговой базы признается день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), а не 181-й день, считая с даты помещения товаров под эти таможенные режимы.

Индивидуальные предприниматели, не имеющие учетной политики, должны уведомлять налоговые органы о выбранном ими способе определения момента определения налоговой базы в срок до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом.

Статья 168. Согласно п.7 при реализации товаров за наличный расчет в режиме розничной торговли и общественного питания индивидуальным предпринимателем требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными в случае выдачи продавцом покупателю кассового чека или иного документа установленной формы.

Статья 169. Пунктом 6 отменено требование об обязательном заверении счетов-фактур печатью организации.

Статья 170. Пунктом 2 определено, в каких случаях суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками по товарам (работам, услугам), не принимаются к вычету при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, а учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

Суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) учитываются в их стоимости в случае использования этих товаров (работ, услуг):

для осуществления операций, не подлежащих обложению НДС;

для осуществления операций, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

лицами, не являющимися плательщиками НДС и освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанными с исчислением и уплатой НДС;

для осуществления операций, не признаваемых реализацией в целях НДС.

Изменен порядок ведения раздельного учета сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, осуществляющими операции как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения. Раздельный учет ведется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), а не из выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг). В таком же порядке ведут раздельный учет налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы НДС по приобретенным товарам не принимаются к вычету при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, и не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц).

Статья 171. Органы, организации и индивидуальные предприниматели, уполномоченные реализовывать конфискованное имущество, бесхозяйные ценности, клады и скупленные ценности, а также ценности, перешедшие по праву наследования государству, не имеют права принимать к вычету суммы НДС по таким товарам, уплаченные ими как налоговыми агентами. Суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками в связи с расходами, нормируемыми в целях применения налога на прибыль организаций, подлежат вычету при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в размере, соответствующем таким нормам.

Уточнена редакция п.8, согласно которому подлежат вычету суммы НДС, исчисленные и уплаченные налогоплательщиками с сумм авансовых или иных платежей, полученных как в счет предстоящих поставок товаров, так и в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).

Статья 172. Предусмотрен вычет сумм НДС, исчисленных при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. Согласно порядку, установленному п.5, указанные суммы налога принимаются к вычету только после фактической уплаты этих сумм в бюджет.

Статья 173. Согласно п.2 положительная разница между суммами налоговых вычетов и суммой НДС, исчисленной по операциям, признаваемым объектами налогообложения, не возмещается налогоплательщику, если налоговая декларация по налоговому периоду, в котором возникла такая разница, подана по истечении трех лет после окончания этого налогового периода.

Лица, не являющиеся плательщиками НДС, и налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги), не облагаемые НДС, уплачивают НДС в бюджет, если выставляют своим покупателям счета-фактуры с выделением суммы НДС.

Статья 175. Учитывая, что согласно бюджетному законодательству НДС полностью зачисляется в федеральный бюджет, данная статья НК РФ, предусматривающая особенности исчисления и уплаты НДС по месту нахождения обособленных подразделений организаций, из главы 21 исключена.

Статья 176. В соответствии с п.4 суммы НДС, уплаченные поставщикам по товарам (работам, услугам), используемым при производстве и реализации топлива и ГСМ, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации и документов, подтверждающих правомерность применения в отношении данных товаров ставки НДС в размере 0%.

* * *

Помимо рассмотренных изменений и дополнений в текст главы 21 внесены редакционные и технические поправки.

Следует также отметить, что ст.13 Федерального закона от 5.08.2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" изложена в новой редакции. Этой статьей установлен конкретный порядок применения косвенных налогов при торговых операциях с хозяйствующими субъектами Республики Беларусь, в принципе действующий и в настоящее время на основании Федерального закона от 22.05.01 г. N 55-ФЗ "О ратификации Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве".

Кроме того, введена норма, согласно которой реализация с территории Республики Беларусь товаров, являющихся продуктами переработки товаров, вывезенных с территории Российской Федерации для переработки и ввезенных на территорию Российской Федерации, приравнивается к реализации товаров на территории Российской Федерации. В связи с этим товары, изготовленные на территории Республики Беларусь из российского давальческого сырья и реализуемые российским организациям, облагаются НДС по соответствующим ставкам налога.

Также ст.13 Закона N 118-ФЗ предусмотрен вычет сумм НДС, уплаченных хозяйствующим субъектам государств - участников СНГ в отношении природного газа и нефти, включая стабильный газовый конденсат.

О. Цибизова,

начальник отдела косвенных налогов

Минфина России

"Финансовая газета", N 29, июль 2002 г.