Внебюджетные доходы бюджетного учреждения
В последние годы произошла тихая революция в сфере финансирования бюджетных учреждений. Государство, которое должно обеспечивать их бюджетными ассигнованиями, вместо того чтобы выполнять в полном объеме свои обязательства, решило вопрос по-другому. Оно продолжает недофинансировать бюджетные учреждения, но при этом нашло обоснование, предоставив возможность им самим зарабатывать деньги из внебюджетных источников, которые раньше не влияли на объемы финансирования из бюджета. Сегодня наличие у бюджетного учреждения внебюджетных доходов позволяет государству экономить на расходах по финансированию бюджетных учреждений.
Понятие и режим имущества бюджетного учреждения
Бюджетные учреждения, согласно п.1. ст.161 Бюджетного кодекса (БК) РФ создаются для реализации некоммерческих целей, включая выполнение управленческих, социально-культурных, научно-технических и иных аналогичных задач. К числу таких учреждений относятся министерства, школы, библиотеки, больницы, воинские части и проч. Признаками бюджетного учреждения, отличающими его от учреждений прочих категорий, являются: создание его уполномоченными органами государственной власти Российской Федерации и ее субъектов, а также муниципальных образований; финансирование за счет соответствующего бюджета или внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов (ст.161 БК РФ). Посредством бюджетных учреждений государство и муниципальные образования могут реализовывать многие свои функции.
В обязанности учредителя входит обеспечение созданного им бюджетного учреждения имуществом (включая денежные ресурсы), которое передается учреждению на праве оперативного управления. Учредитель как собственник вправе по своему усмотрению изъять излишнее, не используемое либо используемое не по назначению имущество (ст.296 ГК РФ).
В соответствии со смыслом ст.298 ГК РФ имущество, полученное из иных источников (не от собственника), не может быть изъято последним у созданного им учреждения. Однако Бюджетный кодекс (БК) РФ, не отменяя права бюджетного учреждения на получение внебюджетных доходов, устанавливает, по сути, разрешительный порядок их использования и контроль за их расходованием (ст.42, 161, 216 и др.). В отличие от учреждений других типов, бюджетные учреждения в значительной степени зависимы от учредителя. Они обязаны составлять сметы доходов и расходов, куда включаются все виды денежных поступлений, включая финансирование из бюджета и внебюджетные доходы (п.2 ст.42 БК РФ).
Исходя из сказанного, можно предположить, что право бюджетного учреждения распоряжаться средствами из внебюджетных источников имеет специфический, ограниченный характер. Не меняет разрешительного по сути порядка даже норма п.6 ст.161 БК РФ, устанавливающая, что "бюджетное учреждение при исполнении сметы доходов и расходов самостоятельно в расходовании средств, полученных за счет внебюджетных источников". О какой самостоятельности идет речь? В одном случае водитель машины самостоятельно выбирает путь, соблюдая правила дорожного движения. В другом - налогоплательщик также самостоятельно (но в обязательном порядке) платит налоги. Применительно к бюджетным учреждениям указанное право на самостоятельность фактически превращается в обязанность.
Действующее законодательство не содержит четкого указания о том, какое же право имеет бюджетное учреждение на имущество и денежные средства, полученные из внебюджетных источников. Статья 298 ГК РФ называет его правом "самостоятельного распоряжения". Применительно к образовательным учреждениям оно называется правом собственности*(1). В тех случаях, когда этот порядок не оговаривается, формально такое имущество остается, видимо, в оперативном управлении, как и остальное имущество*(2). Во всяком случае, допустимо выделить два режима нахождения имущества в пользовании бюджетного учреждения: а) право оперативного управления (со всеми вытекающими последствиями) в отношении имущества, переданного учредителем, и б) не имеющее четкого определения в законодательстве право, близкое к праву хозяйственного ведения, на остальное имущество.
Но если признать, что формулировка ГК РФ (п.2 ст.298), по сути, определяет право хозяйственного ведения*(3), то бюджет следует освободить от субсидиарной ответственности по неисполненным обязательствам бюджетных учреждений. Правда, при этом государство лишится дополнительного источника финансирования расходов бюджетных учреждений на реализацию публичных функций, а также возможности контролировать распорядительную деятельность бюджетных учреждений в отношении внебюджетных доходов. Если оставить все как есть, то для защиты интересов бюджета, по мнению автора, необходимо установить механизм согласования с уполномоченными органами государства (муниципальных образований) всех договоров, заключаемых бюджетным учреждением со своими контрагентами. Такая мера придаст этим сделкам характер санкционированных соответствующим органом государства (муниципального образования). В случае принятия данного предложения государство получит возможность реально контролировать все сделки бюджетных учреждений, которые реализуются за счет бюджетных ресурсов. Одновременно будут обеспечены условия для соотнесения возможностей бюджета с предстоящими расходами из него, что позволит оценить реальность своевременных выплат по таким сделкам*(4).
Способы финансирования бюджетного учреждения
Порядок поступления денежных ресурсов в адрес бюджетных учреждений предполагает наличие нескольких каналов: бюджетное финансирование (полностью или частично покрывающее расходы бюджетного учреждения), получение доходов от оказания платных услуг и иных видов деятельности, включая предпринимательскую (при условии ее легитимности). Бюджетные учреждения также вправе получать штрафные санкции и иные внереализационные доходы. Могут быть поступления в виде пожертвований, но, к сожалению, они случаются нечасто. Помимо уставной деятельности, бюджетные учреждения по указанию собственника вправе в разовом порядке получать доходы от продажи основных средств, иного имущества*(5). Однако в случае осуществления таких сделок полученные доходы, согласно ст.43 БК РФ, подлежат перечислению в соответствующие бюджеты в полном объеме.
Исходя из целей создания бюджетных учреждений (выполнение функций публичного характера), главным способом их денежного обеспечения следует считать финансирование из бюджетов или государственных внебюджетных фондов (в ряде случаев никаких других каналов ресурсного обеспечения и не предусмотрено*(6)). Именно эта форма денежного обеспечения является нормой, поскольку отвечает самой природе бюджетных учреждений. Ведь бюджетные учреждения как вид юридических лиц создаются не для получения прибыли, а для того, чтобы реализовывать расходы. Даже на осуществление некоторых видов неосновной деятельности, если это предписано учредителем, также надлежит выделять средства из бюджета.
Однако в условиях экономической нестабильности большинство бюджетных учреждений страны для реализации закрепленных за ними функций часть средств получают из казны, а остальное вынуждены зарабатывать сами. Кстати, возможность частичного финансирования учреждения допускается и Гражданским кодексом (ст.120). Но в этом случае бюджетное учреждение должно быть наделено соответствующим имуществом, использование которого на правах оперативного управления позволяет ему компенсировать недостающую долю финансирования. Альтернативой бюджетным источникам в таком случае могут стать доходы от оказываемых учреждением услуг или выполняемых действий (например, плата родителей за пребывание малышей в детских садах, оплата лицензионных пошлин и т.п.), а также доходы от предпринимательской деятельности.
Стремление бюджетных учреждений получить доходы из внебюджетных источников стало для большинства из них обычной политикой. Прежде всего, это касается тех групп бюджетных учреждений, которые имеют соответствующие условия для реализации этой возможности. Так, согласно п.4 ст.27 Закона РФ от 22 августа 1996 г. "О высшем и послевузовском профессиональном образовании"*(7), государственное высшее учебное заведение может выступить в качестве арендодателя закрепленного за ним имущества без права выкупа этого имущества и без специального согласия собственника. Такое же право имеют и научные учреждения.
Доля бюджетных средств в структуре расходов различных категорий бюджетных учреждений неодинакова. Она зависит от профиля их деятельности, территориального расположения и прочих обстоятельств.
Согласно п.4 ст.41 БК РФ, бюджетные учреждения вправе оказывать платные услуги, доходы от которых считаются доходами соответствующего бюджета, но при этом используются на нужды самих учреждений. Например, учреждения юстиции оказывают платные услуги по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, а полученные средства используются исключительно на создание, поддержание и развитие системы государственной регистрации прав на недвижимое имущество, в том числе на обеспечение государственных гарантий зарегистрированных прав*(8). Подразделениям милиции разрешено тратить выручаемые внебюджетные средства в целях улучшения своего материально-технического обеспечения, социальной помощи сотрудникам милиции и стимулирования их труда. Поскольку доходы от платных услуг считаются доходами бюджета (п.1 ст.51 БК РФ), то в случае закрепления их за бюджетным учреждением такой способ ресурсного обеспечения учреждения логично считать разновидностью финансирования из бюджета. Таким образом, проблема запланированного частичного финансирования (подобное состояние следует отличать от недофинансирования) решается посредством поступления средств от оказания платных услуг, а также иных доходов, полученных бюджетным учреждением от иных видов деятельности.
В целом, к ситуации недофинансирования бюджетного учреждения БК РФ подходит с позиций предоставления бюджетному учреждению права на использование средств, полученных от ведения предпринимательской деятельности, в целях реализации заданий, предписанных ему исполнительными органами власти (п.6 ст.254). Очевидно, в эти цели не включается выплата заработной платы персоналу бюджетного учреждения, поскольку таких заданий исполнительная власть не дает. Примером подобного использования доходов от собственной деятельности бюджетных учреждений является порядок, установленный в Московской области, согласно которому при наличии дефицита областного бюджета бюджетные учреждения получают право использовать для покрытия закрепленных за ними расходов доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности в соответствии со сметами доходов и расходов*(9).
Последующее возмещение из бюджета указанных затрат, согласно разъяснению Минфина РФ от 26 июля 2000 г.*(10), бюджетным законодательством не предусмотрено. Следовательно, средства, заработанные бюджетным учреждением, фактически совпадают по своему режиму с бюджетными ресурсами. Интересно, что ст.254 БК РФ не предписывает бюджетному учреждению тратить свои средства на цели, определяемые органами власти. Формально учреждение решает этот вопрос самостоятельно, но на деле это не так. Фактически все бюджетные учреждения обязаны использовать все внебюджетные доходы на те цели, которые предписаны им сметой.
Сумма превышения фактически полученных бюджетным учреждением средств от предпринимательской деятельности и использования государственной собственности над средствами, учтенными в смете доходов и расходов, остается в распоряжении бюджетного учреждения (п.6 ст.254 БК РФ). С учетом имеющегося предписания включать в смету не только средства, поступившие из бюджета в адрес бюджетного учреждения, но и средства, которые получены от ведения предпринимательской и прочей приносящей доход деятельности, можно было бы предположить, что законодатель ставит перед бюджетным учреждением задачу заработать средства на обеспечение закрепленных за ним публичных функций, а оставшиеся использовать по своему усмотрению. Но все гораздо сложнее. В пункте 1 ст.232 БК РФ прямо указано, что доходы, полученные бюджетными учреждениями от платных услуг и иной предпринимательской деятельности при перевыполнении заданий по доходам по бюджету, направляются на финансирование расходов данных бюджетных учреждений.
В статье 28 Федерального закона от 30 декабря 2001 г. "О федеральном бюджете на 2002 год" более четко (по сравнению с рассмотренными положениями БК РФ) определен порядок учета и использования доходов от сдачи в аренду федерального имущества, закрепленного на правах оперативного управления за определенными группами бюджетных учреждений*(11). В частности, предписывается такие доходы в полном объеме учитывать в доходах федерального бюджета и отражать в сметах доходов и расходов учреждений, а сами средства через систему лицевых счетов в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования направлять на содержание и развитие их материально-технической базы.
Предпринимательская деятельность бюджетного учреждения
Функции любого бюджетного учреждения определяются в его уставе. Деятельность, направленная на реализацию целей создания учреждения, является основной. Неосновная деятельность*(12) связана с обеспечением основной. Она должна быть названа в соответствующем законе либо в учредительных документах, на ее осуществление не требуется специального разрешения. По смыслу ст.298 ГК РФ, к неосновной может быть отнесена и предпринимательская деятельность, если она имеет вспомогательный характер*(13).
В действующем законодательстве нет четкого определения или перечня видов предпринимательской деятельности, осуществляемой бюджетными учреждениями. Так, обучение на платной основе бюджетным образовательным учреждением не рассматривается в качестве таковой*(14), в отличие от сдачи в аренду основных фондов и оказания посреднических услуг. Ясно только, что занятие предпринимательской деятельностью не должно затруднять реализацию бюджетным учреждением его основных функций. Согласно п.3 ст.50 ГК РФ, некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует данным целям.
Попытаемся уяснить суть механизма использования бюджетными учреждениями внебюджетных доходов. Здесь можно выделить два вопроса: первый связан с правом бюджетного учреждения самостоятельно распоряжаться доходами от предпринимательской деятельности, второй - с бюджетным финансированием тех бюджетных учреждений, которые имеют возможность получать постоянные доходы от предпринимательской деятельности. Отметим, что гражданское и бюджетное законодательство подходят к упомянутым проблемам по-разному.
Гражданский кодекс определяет право учреждения осуществлять в соответствии с учредительными документами деятельность по извлечению доходов, самостоятельно распоряжаться имуществом, приобретенным за счет полученных доходов (п.2 ст.298). Из этого вытекает право учреждений без дополнительного разрешения (при упоминании соответствующего права в уставе) осуществлять предпринимательскую деятельность и самостоятельно распоряжаться доходами от нее.
До принятия Бюджетного кодекса вопрос о том, вправе ли бюджетное учреждение по своему усмотрению расходовать средства, полученные от предпринимательской деятельности, или этим процессом должен руководить главный распорядитель бюджетных средств, в бюджетном законодательстве принципиально решен не был. Правда, эта тема ежегодно рассматривалась в принимаемом законе о бюджете на очередной год. Так, в Федеральном законе от 27 декабря 2000 г. N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" предусматривалось, что государство вправе отслеживать формирование и расходование таких средств, но, в конечном счете, бюджетное учреждение самостоятельно решало, как расходовать средства, полученные за счет внебюджетных источников.
Что касается Бюджетного кодекса, то он, не отменяя прав, зафиксированных в Гражданском кодексе, ввел такие ограничения, что их реализация в том порядке, который предусмотрен в ГК РФ, фактически уже невозможна. В БК РФ (п.2 ст.42, п.3 ст.51, п.2 ст.55, ст.161) не только устанавливается порядок обязательного учета доходов, полученных от предпринимательской и иной деятельности, в смете доходов и расходов, но эти доходы включены в соответствующие бюджеты, что по сути означает ликвидацию права самостоятельно распоряжаться доходами указанного типа*(15). Доходы от предпринимательской деятельности в таком случае имеют режим, близкий к режиму целевых поступлений из бюджета. В принципе возможно, что распорядитель бюджетных ресурсов будет автоматически утверждать представленную смету по расходованию средств, полученных от предпринимательской деятельности, но в реальности все иначе. Хотя у бюджетных учреждений осталось формальное право на самостоятельное распоряжение такими доходами, тем не менее оно должно реализовываться в условиях разрешительного порядка расходования ими ресурсов*(16), если такие доходы не изымаются из ведения бюджетного учреждения.
По поводу бюджетного финансирования тех бюджетных учреждений, которые имеют возможность получать постоянные доходы от предпринимательской деятельности, также нет определенности. В ряде законов этот вопрос решается положительно для бюджетных учреждений: указывается на то, что получение бюджетным учреждением дополнительных доходов не должно снижать долю выделяемых из бюджета ресурсов. Так, в п.9 ст.41 Закона РФ "Об образовании"*(17) говорится, что привлечение образовательным учреждением дополнительных средств не влечет за собой снижения размеров финансирования, выделяемого учредителем.
Иное значение придает законодатель рассматриваемым доходам в ст.42 БК РФ. Кроме того, что все доходы подлежат в полном объеме учету в смете доходов и расходов бюджетного учреждения, о чем уже упоминалось, здесь сказано, что они отражаются в доходах бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг. Таким образом, доходы от предпринимательской деятельности, с точки зрения их роли в ресурсном обеспечении бюджетных учреждений, имеют ту же функцию, что и доходы от платных услуг, о чем свидетельствует реальная практика. Для учета внебюджетных доходов бюджетных учреждений применяется одна смета доходов и расходов, в которой без привязки к конкретным источникам получения учитываются все внебюджетные доходы бюджетного учреждения, включая доходы от предпринимательской деятельности, и расходуются они строго в соответствии с утвержденной сметой*(18). Указанные средства остаются в распоряжении бюджетного учреждения, но могут использоваться согласно смете и расходоваться на те же цели, что и расходы из бюджета*(19). Справедливости ради следует отметить, что бюджетное законодательство не отменяет порядка, согласно которому полное бюджетное финансирование может быть осуществлено и при наличии у бюджетного учреждения внебюджетных доходов. Но в жизни таких случаев не наблюдается.
Следовательно, законодатель, формально не отменяя порядка об обязательном финансировании из бюджета всех расходов бюджетного учреждения, связанных с реализацией закрепленных за ним функций, фактически добился правового оправдания частичного финансирования для случаев, когда учреждение зарабатывает за счет разрешенной предпринимательской деятельности или получает внебюджетные доходы из иных источников. Единственное правило, которое остается незыблемым, заключается в том, что такие доходы де-юре не могут быть переданы другому бюджетному учреждению или изъяты в бюджет. Посредством участия в предпринимательской деятельности бюджетные учреждения, по сути, обеспечивают для государства дополнительный источник финансирования*(20).
Роль лицевого счета
Один из вопросов, затрагивающих интересы руководства и персонала бюджетных учреждений, связан с установленным Бюджетным кодексом порядком, согласно которому все средства от разрешенной предпринимательской деятельности поступают на лицевой счет бюджетного учреждения и расходуются под контролем органов федерального казначейства. Ранее действовали правила, согласно которым бюджетные учреждения, имеющие возможность зарабатывать в дополнение к скудному финансированию из бюджета дополнительные средства, тратили их практически по своему усмотрению без какого-либо существенного контроля. В связи с этим нередко значительные суммы использовались руководителями в личных целях, в ущерб интересам государства и остального персонала бюджетных учреждений. В частности, подобные случаи были нередки в системе
