Исчисление налога на прибыль (И. Ланина, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, июль 2002 г.)

Исчисление налога на прибыль

С 1 июля 2002 г. вступило в силу большинство положений Федерального закона от 29.05.02 г. N 57-ФЗ. Закон внес изменения не только в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, но и в отдельные законодательные акты. В частности, внесены изменения в Федеральный закон от 6.08.01 г. N 110-ФЗ, которым была добавлена в НК РФ глава 25 "Налог на прибыль организаций", а также определены основные положения перехода налогоплательщиков при исчислении налога на прибыль от порядка, предусмотренного Законом Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", к порядку, установленному в этой главе.

В новой редакции ст.10 Закона N 110-ФЗ приведен порядок определения налоговой базы переходного периода для всех налогоплательщиков независимо от выбранного ими метода определения выручки.

В 2002 г. организации могут определять выручку по методу начисления или по кассовому методу. В предыдущие годы налогоплательщики могли выбрать также метод "по отгрузке" или "по оплате". Только малым предприятиям Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными приказом Минфина России от 21.12.98 г. N 64н, было разрешено применять кассовый метод.

Рассмотрим новый порядок расчета налога на прибыль переходного периода.

Метод начисления

Налогоплательщики, выбравшие в 2002 г. метод начисления, применяют принцип временной определенности, т.е. доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от факта их оплаты.

Если налогоплательщик в прошлом году применял метод "по оплате", то ему необходимо было 1 января 2002 г. сделать ряд операций по определению доходов и расходов переходного периода. Для определения доходов переходного периода налогоплательщик обязан:

1) провести инвентаризацию дебиторской задолженности на 1 января 2002 г. Цели инвентаризации:

а) выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права;

б) отразить в составе доходов от реализации выручку, которая ранее не была учтена при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, т.е. выручку за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права. Доходы необходимо уменьшить на суммы положительных курсовых разниц, которые учитывались ранее при определении налоговой базы;

2) отразить в составе внереализационных доходов (если они не учитывались при формировании налоговой базы до 1 января 2002 г.):

а) суммы штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств;

б) иные внереализационные доходы, определенные в соответствии со ст.250 и 271 НК РФ;

в) суммы, образовавшиеся от изменения размера обязательств и требований по финансовым инструментам срочных сделок за период с даты возникновения данных обязательств и требований по 31 декабря 2001 г. включительно, кроме срочных сделок с иностранной валютой, заключенных до 17 августа 1998 г. и предусматривающих их исполнение после этой даты.

Указанные внереализационные доходы необходимо уменьшить на суммы положительных курсовых разниц, которые учитывались ранее при определении налоговой базы;

3) включить в состав доходов суммы, подлежащие единовременному восстановлению в связи с различиями в оценке объектов или операций, подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. К ним, в частности, относятся остатки неиспользованных средств резервов, отчисления в которые уменьшали налоговую базу до 1 января 2002 г., кроме резервов:

предстоящих расходов на ремонт;

по сомнительным долгам, если организация до 1 января 2002 г.

признавала выручку в целях налогообложения по отгрузке;

на гарантийный ремонт в части средств, относящихся к объектам,

срок гарантийного ремонта которых не истек;

предстоящих расходов на оплату отпусков, не использованных по состоянию на 1 января 2002 г.;

на возможные потери по ссудам, формируемым банками, не

использованным по состоянию на 1 января 2002 г.;

под обесценение ценных бумаг, сформированных организациями -

профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность, не использованных по состоянию на 1 января 2002 г.;

4) включить в состав доходов суммы отрицательных разниц от переоценки ценных бумаг, учитываемых налогоплательщиком на 1 января 2002 г., в виде разницы между ценой приобретения и балансовой стоимостью этих ценных бумаг по состоянию на 31 декабря 2001 г., которые учитывались в налоговой базе до этой даты.

Для определения расходов переходного периода налогоплательщик обязан:

1) включить в состав расходов документально подтвержденные суммы, определяющие себестоимость реализованных, но не оплаченных до 1 января 2002 г. товаров (работ, услуг);

2) учесть в налоговом учете разницу между стоимостью остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе, отгруженных (выполненных), но не реализованных товаров (работ, услуг), определенной по состоянию на 31 декабря 2001 г., и их стоимостью, рассчитанной по

состоянию на 1 января 2002 г.;

3) включить в состав расходов суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов. Единовременному списанию подлежат, в частности, суммы:

недоначисленной амортизации по объектам основных средств,

первоначальная стоимость которых составляет менее 10 000 руб.

(включительно) или срок эксплуатации которых менее 12 месяцев, как

выведенных из состава амортизируемого имущества;

недоначисленной амортизации по объектам нематериальных активов,

которые с 1 января 2002 г. подлежат единовременному списанию в качестве расхода, уменьшающего налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в качестве нематериальных активов; недоначисленной амортизации по малоценным и быстроизнашивающимся предметам, переданным в производство;

расходов будущих периодов, которые с 1 января 2002 г. подлежат единовременному списанию в качестве расхода, уменьшающего налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 НК РФ;

4) отразить в составе внереализационных расходов (если они не учитывались при формировании налоговой базы до 1 января 2002 г.):

а) суммы штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств;

б) иные внереализационные доходы, определенные в соответствии со ст.265 и 272 НК РФ;

в) суммы, образовавшиеся от изменения размера обязательств и требований по финансовым инструментам срочных сделок за период с даты возникновения указанных обязательств и требований по 31 декабря 2001 г. включительно, кроме срочных сделок с иностранной валютой, заключенных до 17 августа 1998 г. и предусматривающих их исполнение после указанной даты;

5) включить в состав расходов суммы положительных разниц от переоценки ценных бумаг, учитываемых налогоплательщиком на 1 января 2002 г., в виде разницы между ценой приобретения и балансовой стоимостью этих ценных бумаг по состоянию на 31 декабря 2001 г., которые учитывались в налоговой базе до этой даты.

Указанные расходы необходимо уменьшить на суммы отрицательных курсовых разниц, которые учитывались до 1 января 2002 г. при определении налоговой базы.

Кассовый метод

Налогоплательщики, выбравшие в 2002 г. кассовый метод, не применяют принцип временной определенности, т.е. доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, в котором произошла их оплата.

На кассовый метод могут перейти организации, у которых выручка в среднем за предыдущие четыре квартала от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. Эти налогоплательщики в составе доходов на 1 января 2002 г. обязаны отразить:

1) сумму задолженности по полученным авансовым платежам, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

2) суммы, подлежащие единовременному восстановлению в связи с различиями в оценке объектов или операций, подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. К ним, в частности, относятся остатки неиспользованных средств резервов, отчисления в которые уменьшали налоговую базу до 1 января 2002 г., кроме резервов по сомнительным долгам, если организация признавала выручку в целях налогообложения по отгрузке.

В состав расходов на 1 января 2002 г. необходимо включить суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов. Единовременному списанию подлежат, в частности, суммы:

недоначисленной амортизации по объектам основных средств, первоначальная стоимость которых составляет менее 10 000 руб. (включительно) или срок эксплуатации которых менее 12 месяцев, как выведенных из состава амортизируемого имущества;

недоначисленной амортизации по объектам нематериальных активов, которые с 1 января 2002 г. подлежат единовременному списанию в качестве расхода, уменьшающего налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в качестве нематериальных активов;

недоначисленной амортизации по малоценным и быстроизнашивающимся предметам, переданным в производство.

В состав расходов могут быть включены суммы недоначисленной амортизации только по объектам амортизируемого имущества, фактически оплаченного по состоянию на 1 января 2002 г.

Налог на прибыль за переходный период

Рассчитав доходы и расходы переходного периода, необходимо определить налоговую базу. Если расходы переходного периода превышают доходы, то налоговая база признается равной нулю, а полученный убыток не принимается для целей налогообложения.

Для расчета суммы налога на прибыль переходного периода применяются налоговые ставки, предусмотренные ст.284 главы 25 НК РФ. Таким образом, для организаций-резидентов применяется ставка 24%. Налог уплачивается равными долями начиная со II квартала 2002 г. в сроки, установленные для уплаты налога по итогам соответствующего отчетного периода, ежемесячно или ежеквартально. Первый платеж должен быть осуществлен не позднее 28 июля 2002 г.

Пример расчета налога на прибыль налогоплательщиком, перешедшим в 2002 г. на метод начисления

ООО "Факел" занимается торговлей оргтехникой и оказывает услуги по ее установке и обслуживанию. В 2001 г. для определения выручки применялся метод "по оплате". Согласно учетной политике косвенные расходы распределялись по видам деятельности пропорционально полученной в отчетном периоде выручке. Часть собственного оборудования сдается в аренду.

Организация провела инвентаризацию дебиторской задолженности на 1 января 2002 г., в результате которой было установлено, что сумма задолженности покупателей за оказанные услуги составляет 100 847 руб. (без учета НДС). Отгруженный в 2001 г. товар оплачен полностью. Расходы по оказанным, но не оплаченным услугам составили 93 226 руб.

За сданное в аренду оборудование начислена, но не учтена в налоговой базе 2001 г. не полученная от арендатора арендная плата в сумме 15 000 руб. (без учета НДС). Начислены, но не учтены в налоговой базе 2001 г. амортизационные отчисления по этому оборудованию в сумме 400 руб.

Незавершенное производство по состоянию на 31 декабря 2001 г. оценивалось в сумме 21 306 руб. Доля косвенных расходов в незавершенном производстве - 1350 руб.

По состоянию на 1 января 2002 г. в составе основных средств учитывались инструменты первоначальной стоимостью 5356 руб. Сумма начисленных по ним амортизационных отчислений - 1371 руб. Таким образом, остаточная стоимость этих инструментов на 1 января 2002 г. составляет 3985 руб.

Резервы в ООО не создавались.

Доходы переходного периода, руб.:

дебиторская задолжность покупателей за оказанные услуги - 100 847;

внереализационные доходы (неполученная арендная плата) - 15 000;

итого - 115 847.

Расходы переходного периода, руб.:

Себестоимость выполненных, но не оплаченных услуг - 93 226;

разница между стоимостью остатков незавершенного производства, определенной по состоянию на 31 декабря 2001 г., и его стоимостью, рассчитанной по состоянию на 1 января 2002 г. (косвенные расходы) - 1350;

недоначисленная амортизация по объектам основных средств, первоначальная стоимость которых составляет менее 10 000 руб. - 3985;

внереализационные расходы (амортизация по основным средствам, сданным в аренду) - 400;

итого - 98 961.

Налоговая база - 16 886 руб.

Налог на прибыль (24%) - 4053 руб.

В 2001 г. сумма налога на прибыль составила 15 300 руб. Таким образом, в 2002 г. организация должна будет начислить и уплатить налог на прибыль по переходному периоду в сумме 1530 руб. (15 300 х 10%):

до 28 июля - 510 руб.;

до 28 октября - 510 руб.;

до 28 марта 2003 г. - 510 руб.

В 2003 - 2004 гг. организация должна оплатить остальную часть налога (2523 руб.), так как она не превышает 70% налога на прибыль за 2001 г.

Предположим, что налог на прибыль в 2001 г. составлял 5300 руб. В этом случае в 2002 г. организация должна будет начислить и уплатить налог на прибыль по переходному периоду в сумме 1530 руб. (15 300 х 10%):

до 28 июля - 177 руб.;

до 28 октября - 177 руб.;

до 28 марта 2003 г. - 176 руб.

В 2003 - 2004 гг. организация должна уплатить 3180 руб. (5300 х 70% - 530). Оставшаяся часть налога (343 руб.) должна быть уплачена в 2005 - 2006 гг.

Пример расчета налога на прибыль налогоплательщиком, перешедшим в 2002 г. на кассовый метод

Организация получила в 2001 г. авансы под поставку товара в сумме 26 000 руб. (без учета НДС).

По состоянию на 1 января 2002 г. в составе основных средств учитывались инструменты первоначальной стоимостью 5356 руб. Сумма начисленных по ним амортизационных отчислений - 1371 руб. Таким образом, остаточная стоимость инструментов на 1 января 2002 г. составляла 3985 руб. Но часть этого инструмента не была оплачена. Остаточная стоимость неоплаченного инструмента составляет 1370 руб.

Доходы переходного периода, руб.:

полученные в 2001 г. авансы - 26 000;

итого - 26 000.

Расходы переходного периода, руб.:

недоначисленная амортизация по оплаченным объектам основных средств, первоначальная стоимость которых составляет менее 10 000 руб. - 2615;

итого - 3965.

Налоговая база - 22 035 руб.

Налог на прибыль (24%) - 5288 руб.

до 28 июля - 510 руб.;

до 28 октября - 510 руб.;

до 28 марта 2003 г. - 510 руб.

В 2003 - 2004 гг. организация должна оплатить остальную часть налога (3758 руб.), так как она не превышает 70% налога на прибыль за 2001 г.

По результатам расчета налога на прибыль переходного периода заполняются листы 12 и 13 налоговой декларации.

И. Ланина,

аудитор

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, июль 2002 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.