Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 31 августа 2022 г. N 03-07-11/84811 О восстановлении принятых к вычету сумм НДС

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 31 августа 2022 г. N 03-07-11/84811

Вопрос: На основании норм статьи 34.2. Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) АО просит предоставить письменное разъяснение по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а именно, о порядке применения подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с положениями НК РФ налогоплательщик - Покупатель, уплативший аванс, имеет право на вычет НДС с полной его суммы при наличии счета-фактуры, выставленной Продавцом, документа, подтверждающего оплату аванса, и условия в договоре, предусматривающего возможность предоплаты (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ).

Восстановление НДС с авансов выданных производится в размере налога, ранее принятого Покупателем к вычету, по приобретенным им товарам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). По общему правилу восстановление НДС по авансам, выданным Покупателем, производится в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ. Таким образом, в стандартной ситуации Покупатель получает право на вычет НДС при отгрузке товара Продавцом в том налоговом периоде, в котором выполнены следующие условия (п. 1 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1, п. 1.1 ст. 172): покупка предназначена для использования в деятельности, облагаемой НДС; имеется счет-фактура или УПД; товар принят на учет.

Нормами НК РФ не регулируется ситуация, когда отгрузка товара Продавцом под аванс выданный произведена в одном налоговом периоде, а фактическое поступление товара на склад Покупателя - в следующем налоговом периоде, при этом, хозяйственным договором право собственности на товар и риск его случайной гибели переходят от Продавца Покупателю на складе Покупателя.

В указанной ситуации согласно ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы у Продавца в целях исчисления НДС приходится на один налоговый период - день отгрузки (передачи) товаров, а момент применения вычета НДС по данной отгрузке у Покупателя в соответствии со ст. 171 НК РФ - на другой налоговый период.

Таким образом, на стороне Покупателя возникает неопределенность в применении положений налогового законодательства по порядку восстановления НДС с авансов выданных.

В связи с изложенным, просим предоставить соответствующие разъяснения: в каком налоговом периоде Покупателю необходимо восстановить НДС с авансов выданных при особом порядке перехода права собственности на товар на складе Покупателя и временном разрыве между налоговыми периодами отгрузки товара и его поступлении:

- в налоговом периоде отгрузки товара Продавцом;

- в налоговом периоде прихода товара на склад Покупателя?

Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение о порядке применения подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и сообщает.

В соответствии с пунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению в случае перечисления покупателем суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В ситуации, когда продавец произвел отгрузку товаров в одном налоговом периоде, а покупатель принял их на учет в другом налоговом периоде, обязанность по восстановлению НДС, заявленного к вычету по сумме уплаченного# с сумм оплаты, частичной оплаты, возникает у покупателя в том периоде, в котором продавец произвел отгрузку товаров.

Данный вывод основан на позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформированной в Определении от 08.11.2018 N 2796-О.

Обращаем внимание, что указанное Определение включено в обзор правовых позиций, отраженный в судебных актах Конституционного суда Российской Федерации и Верховного суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2018 года по вопросам налогообложения, который направлен налоговым органам для использования в работе письмом ФНС России от 29.12.2018 N СА-4-7/26060.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев