О некоторых вопросах учета основных средств (В. Григорьева, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 34, август 2002 г.)

О некоторых вопросах учета основных средств

В данном материале речь пойдет об учете имущественных объектов стоимостью до 10 000 руб. со сроком полезного использования свыше 12 месяцев (или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев), которые отвечают условиям признания их в качестве основных средств согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденному Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н (ПБУ 6/01), а также о постановлении Правительства РФ о классификации основных средств.

Что волнует бухгалтера?

На протяжении последних нескольких лет в России создавалась техника бухгалтерского учета, приближенная к международным стандартам. Несмотря на недостатки отечественных стандартов, складывалась довольно стройная система учета.

Авторы главы 25 Налогового кодекса РФ вольно или невольно в одночасье попытались разрушить ее, построив систему налогового учета. Однако профессиональный бухгалтер, понимая, как важно сохранить все достижения методологии бухгалтерского учета, в то же время не может не следовать принципу рациональности и не стремиться к минимизации своих трудовых затрат. Поэтому большинство бухгалтеров старается, где возможно, через свою учетную политику приблизить бухгалтерский учет к требованиям налогового учета.

Минфин России сделал шаг навстречу бухгалтерам и внес изменения в ПБУ 6/01 своим Приказом от 18 мая 2002 г. N 45н (зарегистрированы в Минюсте РФ 10 июня 2002 г., вводятся в действие с бухгалтерской отчетности 2002 г.), по которым в редакцию до сих пор поступают вопросы.

В частности, наших читателей интересует:

- как в 2002 г. в бухгалтерском учете списываются объекты основных средств стоимостью до 10 000 руб. (в т. ч. принятые на баланс в 2002 г., но до опубликования поправок к ПБУ 6/01);

- можно ли списать на затраты объекты стоимостью до 10 000 руб., приобретенные до 1 января 2002 г.?

В связи с этим возникает вопрос: нельзя ли учитывать все "малоценные" основные средства одинаково как в бухгалтерском учете, так и для целей обложения налогом на прибыль?

Кроме того, читатели спрашивают: можно ли для целей бухгалтерского учета использовать классификацию основных средств, определенную постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1, для всех объектов основных средств, в том числе числящихся на балансе организации до 1 января 2002 г.? К сожалению, не на все вопросы можно дать положительные ответы. Попробуем разобраться.

О применении на практике изменений в бухгалтерском учете "малоценных" основных средств

Согласно новой редакции п.18 ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике организации исходя из технологических особенностей, разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

При этом увеличить лимит с 2 000 до 10 000 руб. организациям разрешено с 1 января 2002 г. (то есть задним числом). В целях обеспечения сохранности этих объектов по-прежнему остается требование организации надлежащего контроля по их движению.

Итак, во-первых, списание таких объектов в бухгалтерском учете на затраты носит не обязательный характер, а разрешительный. Во-вторых, лимит стоимости списываемых объектов не является фиксированным числом, а устанавливается самой организацией. Поэтому прежде всего свое решение о порядке списания на затраты объектов, принадлежащих к группе идентичных объектов, организация должна оформить приказом о внесении изменений в учетную политику (в частности, установить лимит).

Кроме того, следует определить, каким образом будет осуществляться "надлежащий контроль за их движением".

Пример 1

Объекты (стоимость каждого - до 10 000 руб.) были приобретены после опубликования Изменений к ПБУ 6/01 и сразу переданы в производство. Предположим, что организация установила лимит списания основных средств в размере 10 000 руб. согласно последней редакции ПБУ 6/01, внеся изменения в свою учетную политику и определив порядок их оперативного учета.

Данные хозяйственные операции могут быть проведены в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч.60 К-т сч.51 - произведена оплата поставщику за приобретаемое имущество

Д-т сч.08 К-т сч.60 - отражены затраты по приобретенному имуществу

Д-т сч.19 К-т сч.60 - учтен НДС по приобретенному имуществу

Д-т сч.01 К-т сч.08 - имущество учтено в составе основных средств

Д-т сч.68 К-т сч.19 - вычет НДС по приобретенному имуществу

Д-т сч.20 К-т сч.01 - отпущенное в производство имущество списывается на затраты.

Пример 2

Объекты основных средств (стоимостью от 2 000 до 10 000 руб.) были приняты к учету в 2002 году, но до опубликования последних Изменений к ПБУ 6/01, и по ним к этому моменту уже был начислен износ.

Организация вносит изменения в свою учетную политику и устанавливает лимит списания основных средств в размере 10 000 руб. с 1 января 2002 г., определяя порядок их оперативного учета.

Хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч.20 (26 и т. п.) К-т сч.01 - списана на затраты стоимость объекта, ранее числившегося в составе основных средств

Д-т сч.20 (26 и т. п.) К-т сч.02 - сторно амортизации, начисленной по основному средству, стоимость которого списывается на затраты.

Обсуждаемые изменения в бухгалтерском учете основных средств относятся к правоотношениям, возникшим с 1 января 2002 г., о чем говорит порядок введения в действие Приказа Минфина РФ от 18 мая 2002 г. N 45н.

Поэтому, по мнению автора, основные средства (стоимостью от 2000 до 10 000 руб.), принятые на баланс до 1 января 2002 г., списывать на затраты нельзя, а следует продолжать учитывать их в бухгалтерском учете в прежнем режиме.

Но существует и иное мнение, заключающееся в том, что все объекты стоимостью менее 10 000 руб. (в том числе числящиеся на балансе до 1 января 2002 г.) могут быть списаны в бухгалтерском учете на затраты. Очевидно, оно основано на принципе целесообразности и на дословном толковании содержания самих изменений, не носящих в самом тексте временных ограничений. Однако на сегодняшний день большинство экспертов все же склоняются к первому мнению как наиболее обоснованному.

Закон о бухгалтерском учете (п.4 ст.13) допускает факты неприменения правил бухгалтерского учета, о которых требуется сообщать в Пояснительной записке к бухгалтерской отчетности, приводя соответствующее обоснование.

Тем не менее в данном случае воспользоваться этой возможностью вряд ли можно, поскольку отклонение от норм законодательства по бухгалтерскому учету допускается лишь тогда, когда эти нормы не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации.

Использование классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, в бухгалтерском учете

Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" разрешило указанную в нем классификацию использовать для целей бухгалтерского учета.

Однако следует учесть, что если основные средства приобретались до 1 января 2002 г., то при постановке их на баланс организацией был установлен срок их полезного использования. Пунктом 20 ПБУ 6/01 предусматривается пересмотр срока полезного использования в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной организацией реконструкции или модернизации.

Другие случаи пересмотра срока полезного использования в ПБУ 6/01 не оговариваются. Следовательно, использовать классификацию основных средств, определенную постановлением N 1, изменяющую срок полезного использования для объектов основных средств, числящихся на балансе организации до 1 января 2002 г., не представляется возможным.

Непреодолимые различия бухгалтерского и налогового учета

Что же касается учета основных средств для целей обложения налогом на прибыль, то в соответствии со ст.256 НК РФ имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 000 руб. включительно, не признается амортизируемым имуществом, и его стоимость включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию.

Кроме того, подп.3 п.2 ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ обязывает налогоплательщиков, перешедших на метод начисления, включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 НК РФ. При этом из состава амортизируемого имущества исключаются объекты, введенные налогоплательщиком в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ, первоначальная (восстановительная) стоимость которых составляет менее 10 000 руб. (включительно) или срок эксплуатации которых менее 12 месяцев.

Таким образом, существуют принципиальные различия бухгалтерского и налогового учета объектов сроком полезного использования свыше 12 месяцев (или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев) и стоимостью до 10 000 руб., которые были приобретены до 1 января 2002 г.

В то же время организация, как было показано, может с помощью своей учетной политики привести к единообразию бухгалтерский и налоговый учет объектов, приобретенных в 2002 г., стоимостью до 10 000 руб. включительно и сроком полезного использования свыше 12 месяцев.

В. Григорьева,

эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 34, август 2002 г.