1. Договор мены
При обмене товарами в бухгалтерском учете организации отражаются как продажа выбывающих ценностей, так и оприходование ценностей, поступивших в порядке обмена.
Сначала рассмотрим принципы отражения данной товарообменной операции в бухгалтерском учете исходя из норм Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, а затем налоговые особенности данной операции.
1.1. Особенности отражения выручки
Согласно п.5 ПБУ 9/99 выручка, получаемая от товарообменной операции, должна быть признана доходом от обычных видов деятельности при выполнении условий п.12 ПБУ 9/99.
Выручка от продажи продукции по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией (п.6.3 ПБУ 9/99). Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
После признания выручки у организации появляется обязанность исчислить и уплатить в бюджет НДС, налог на пользователей автомобильных дорог, налог на прибыль.
1.2. Особенности отражения приобретения товаров
Поступающие по договору мены материально-производственные запасы учитываются исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (п.10 ПБУ 5/01).
Аналогично в соответствии с п.6.3 ПБУ 10/99 величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). Таким образом, величина кредиторской задолженности поставщику за приобретенное сырье определяется исходя из обычной продажной стоимости собственной продукции.
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (продукции), полученных организацией. Стоимость товаров (продукции), полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары (продукция).
Налоговое бремя организации будет сведено к следующим налогам:
- НДС.
В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров признается в том числе обмен товарами. Следовательно, согласно подпункту 1 п.1 ст.146 НК РФ реализация товаров по договору мены является объектом обложения НДС. При реализации товаров по товарообменным (бартерным) операциям налоговая база определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, без включения НДС и налога с продаж (п.2 ст.154 НК РФ).
Иными словами, в бухгалтерском учете выручка данной товарообменной операции будет составлять величину, аналогичную стоимости получаемых активов (стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно приобретает указанные товары). НДС для уплаты в бюджет будет рассчитан не с этой выручки, а с рыночной стоимости реализуемых товаров.
Одновременно в соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет оплаты.
Таким образом, в бухгалтерском учете полученные товары будут отражены по стоимости, аналогичной той, по которой организация обычно реализует передаваемые товары, но НДС же, принимаемый к зачету, должен быть исчислен не с этой суммы, а исходя из балансовой стоимости передаваемых товаров (себестоимости передаваемых товаров);
- налог на пользователей автомобильных дорог (см. Закон РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации", инструкцию МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды"). Для целей исчисления данного налога организация определяет выручку по правилам бухгалтерского учета, руководствуясь ПБУ 9/99, то есть исходя из цены полученных товаров;
- налог на прибыль для целей главы 25 НК РФ.
Согласно п.4 ст.274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст.40 НК РФ.
Таким образом, для целей налогообложения прибыли доход должен быть признан исходя из цены сделки, то есть в обычном порядке. Но следует иметь в виду, что налоговые органы вправе проверять правильность цен. В случае если цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от ры
