Письмо Управления МНС по г. Москве от 1 июля 2002 г. N 28-11/30123 Об уплате ЕСН и налога на доходы физических лиц с суммы взносов по договору добровольного пенсионного страхования с негосударственным пенсионным фондом в пользу работников, если сумма взносов в пределах установленных нормативов уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль, и согласно выбранной схеме пенсии выплачиваются с солидарного счета без открытия именных счетов, список участников, в пользу которых вносятся взносы, может изменяться, а пенсионные накопления, сформированные за счет средств вкладчиков, могут перераспределяться в течение действия договора

Письмо Управления МНС по г. Москве от 1 июля 2002 г. N 28-11/30123

Вопрос: АО заключило договор добровольного пенсионного обеспечения с негосударственным пенсионным фондом в пользу работников с условием перечисления взносов и последующей выплаты пенсии с солидарного счета без открытия именных счетов. По условиям выбранной пенсионной схемы список участников, в пользу которых вносятся пенсионные взносы, может изменяться; пенсионные накопления участников, сформированные за счет средств вкладчиков, могут перераспределяться в течение действия договора о негосударственном пенсионном обеспечении. При этом изменения не распространяются на участников, которым уже выплачиваются негосударственные пенсии.

Облагаются ли данные взносы ЕСН и налогом на доходы физических лиц при условии, что часть таких взносов отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в пределах установленных нормативов, а сумма страховых взносов, превышающая норматив, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации? Ели да, в какой момент: во время перечисления взносов в фонд или во время назначения выплаты негосударственной пенсии с солидарного счета при наступлении пенсионных оснований?

Ответ: По единому социальному налогу. В соответствии с п. 1 ст. 236 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из изложенного выше следует, что не подлежат налогообложению выплаты и вознаграждения, поименованные в п. 1 ст. 236 Кодекса для налогоплательщиков-организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (в том числе и по отдельным видам деятельности организаций, в части ее формирования), которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст. 237 Кодекса, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом периоде).

Обращаем внимание, что при отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 Кодекса.

Согласно п. 16 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда.

Пунктом 7 ст. 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 Кодекса.

Кроме того, следует учесть, что в соответствии с Требованиями к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым для негосударственного пенсионного обеспечения населения (утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 13.12.99 N 1385) пенсионная схема фонда должна определять условия негосударственного пенсионного обеспечения и служить основой для заключения фондом и вкладчиком фонда в пользу участника фонда договора о негосударственном пенсионном обеспечении.

Следовательно, вне зависимости от пенсионной схемы (солидарные счета или именные), применяемой при негосударственном пенсионном страховании, страховые взносы, перечисляемые организацией-вкладчиком в негосударственный пенсионный фонд, должны начисляться отдельно по каждому физическому лицу - участнику фонда, в пользу которого эти взносы перечисляются. При этом вопросы организации учета страховых взносов отдельно по каждому работнику - участнику фонда должны решаться между организацией - вкладчиком, перечисляющим взносы в пользу работников, и негосударственным пенсионным фондом.

Таким образом, сумма платежей налогоплательщика-работодателя, выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников, отнесенная к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитывается при расчете налоговой базы по ЕСН, а остальная часть включается в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и не подлежит обложению ЕСН.

В соответствии со ст. 242 Кодекса дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных денежных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты). Таким образом, день начисления выплаты работнику - это день перечисления взноса в негосударственный пенсионный фонд.

По налогу на доходы физических лиц. В соответствии со ст. 213 Кодекса с 1 января 2002 года при определении налоговой базы, облагаемой по ставке 13%, налоговые агенты учитывают суммы пенсионных взносов по договорам о добровольном негосударственном пенсионном обеспечении, перечисленные ими за физических лиц в размерах, превышающих 2000 руб. (до 1 января 2002 года - 10000 руб.) в год на одно лицо - участника негосударственного пенсионного фонда.

В случае заключения договора о негосударственном пенсионном обеспечении, предусматривающем перечисление пенсионных взносов на солидарный счет предприятия-вкладчика, суммы пенсионных взносов, по мнению Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве, до открытия именных пенсионных счетов физических лиц в негосударственном пенсионном фонде или до выплаты пенсий с солидарного счета по распоряжению вкладчика налогообложению не подлежат.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

Ю.А. Мавашев