Письмо Управления МНС по г. Москве от 15 августа 2002 г. N 28-11/37594 Об уплате ЕСН организацией, заключившей с физическим лицом гражданско-правовой договор, с суммы оплаты командировочных расходов, расходов на проезд, по найму жилья в пределах установленных норм и сверх нормативов, а также об уплате ЕСН с авторских вознаграждений иностранным гражданам, постоянно проживающим в Республике Беларусь, на Украине, и по условиям договора с организацией в РФ не обладающим правом на государственное пенсионное, социальное и медицинское обеспечение

Письмо Управления МНС по г. Москве от 15 августа 2002 г. N 28-11/37594

Вопрос: 1. Организация заключила гражданско-правовой договор с физическим лицом на чтение лекции на выездном семинаре, который проводится в другом городе Российской Федерации. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации при оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников не подлежат обложению ЕСН суточные в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения.

Применяется ли данное положение в отношении указанной выше ситуации?

2. Облагаются ли ЕСН сверхнормативные командировочные расходы, а также расходы, не предусмотренные законодательством Российской Федерации? (Данные расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.)

3. Должна ли организация уплачивать ЕСН (в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет) с авторских вознаграждений иностранным гражданам, постоянно проживающим за рубежом (в Республике Беларусь, на Украине), которые по условиям договора с организацией в Российской Федерации не обладают правом на государственное пенсионное, социальное и медицинское обеспечение?

Ответ: 1. На основании п. 1 ст. 236 главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ (далее - Кодекс) в объект обложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) включаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками, в частности, в пользу физических лиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе компенсационные выплаты, связанные с командировочными расходами.

Порядок и условия командирования работников, а также нормы возмещения командировочных расходов установлены статьями 166-168 Трудового кодекса Российской Федерации, инструкцией Минфина СССР, Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, ВЦСПС от 07.04.88 N 62, постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, постановлением Правительства РФ от 26.02.92 N 122, приказом Минфина России от 06.07.2001 N 49н, письмом Минфина России от 12.05.92 N 30.

ГАРАНТ:

О возмещении командировочных расходов см. Трудовой кодекс РФ

Указанными законодательными и нормативными документами предусмотрена возможность служебных командировок за счет организации-работодателя только при наличии между организацией и физическим лицом взаимоотношений по трудовым договорам, регламентируемым Трудовым кодексом Российской Федерации.

Взаимоотношения по договорам гражданско-правового характера регламентируются Гражданским кодексом Российской Федерации. Согласно положениям названного кодекса затраты на поездки, связанные с выполнением работ (услуг) по договору гражданско-правового характера, не предусмотренные в сумме договора, можно квалифицировать как дополнительные расходы исполнителя на выполнение условий договора. Такие расходы по договоренности сторон могут быть компенсированы исполнителю организацией-заказчиком.

Главой 24 Кодекса не предусмотрено исключение из общей суммы выплат по гражданско-правовым договорам суммы расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по таким договорам.

Таким образом, сумма расходов, связанных с выездом исполнителя в другую местность (оплата проезда, проживания и т. п.) для выполнения работ по договору гражданско-правового характера, должна рассматриваться как объект обложения ЕСН.

Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Отнесение или неотнесение выплат и вознаграждений к суммам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, регламентируется положениями ст. 270 главы 25 Кодекса. При этом источники расходов и порядок отражения выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.

Следовательно, если физическое лицо (не индивидуальный предприниматель) заключило с организацией договор гражданско-правового характера на выполнение работ в другой местности и организация помимо выплат за работу возмещает исполнителю расходы на проезд и проживание, то согласно п. 3 ст. 236 Кодекса сумма возмещения не будет являться объектом обложения ЕСН, если она не отнесена организацией к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

2. Статья 238 Кодекса содержит перечень выплат, не подлежащих обложению ЕСН. Подпунктом 2 п. 1 указанной статьи Кодекса установлено, что не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно Методическим рекомендациям по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденным приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, по организациям, формирующим налоговую базу по налогу на прибыль, с 1 января 2002 года нормы по компенсационным выплатам определяются в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93, а по бюджетным и иным некоммерческим организациям - в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.92 N 122 с учетом приказа Минфина России от 06.07.2001 N 49н.

Сверхнормативные, а также не предусмотренные законодательством Российской Федерации командировочные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, подлежат обложению ЕСН в общеустановленном порядке.

3. На основании п. 1 ст. 236 Кодекса в объект обложения ЕСН включаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по авторским договорам.

Пунктом 2 ст. 239 Кодекса освобождаются от уплаты ЕСН налогоплательщики-работодатели с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

При применении п. 2 ст. 239 Кодекса в первую очередь следует принимать во внимание наличие международного договора между Российской Федерацией и иностранным государством, содержащего нормы, в соответствии с которыми на иностранных граждан распространяются или не распространяются нормы законодательства стороны трудоустройства (в рассматриваемом случае - Российской Федерации) о социальном, пенсионном и медицинском обеспечении иностранных работников, работающих на территории стороны трудоустройства.

С целью выяснения факта возникновения для лица (работодателя) обязанности производить уплату налога в федеральный бюджет за иностранного гражданина, привлеченного им для выполнения работ, необходимо установить, имеет ли иностранный гражданин статус постоянно проживающего в Российской Федерации (вид на жительство с правом постоянного проживания и отметку в паспорте о регистрации по месту жительства на территории Российской Федерации).

При этом в соответствии со ст. 11 Кодекса под местом жительства физического лица понимается место, где это физическое лицо постоянно или преимущественно проживает.

Налог в части, зачисляемой в федеральный бюджет, начисляется на выплаты и вознаграждения, выплачиваемые иностранным гражданам и лицам без гражданства, постоянно проживающим в Российской Федерации и работающим как по трудовым договорам, так и по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), авторским договорам.

Таким образом, ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет с авторских вознаграждений, выплачиваемых иностранным гражданам, постоянно проживающим за рубежом (Беларусь, Украина), начисляться не должен.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин