Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2011 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 2 ноября 2011 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Яценко В.Н., судей Калашниковой М.Г. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Афипский нефтеперерабатывающий завод" (ИНН 7704214548, ОГРН 1037739597059) - Виноградова И.В. (доверенность от 11.05.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН 1042305724460) - Котельниковой О.Л. (доверенность от 24.05.2011), Щербины В.А. (доверенность от 03.02.2011), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Афипский нефтеперерабатывающий завод" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.06.2011 (судья Погорелов И.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2011 (судьи Шимбарева Н.В., Винокур И.Г., Николаев Д.В.) по делу N А32-2185/2011, установил следующее.
ООО "Афипский нефтеперерабатывающий завод" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.11.2010 N 07-22/39 об отказе в возмещении суммы акциза, заявленной к возмещению, и мотивированного заключения от 08.12.2010 N 07-22/118.
Решением суда от 14.06.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.08.2011, в части требований о признании недействительным заключения инспекции от 08.12.2010 N 07-22/118 производство по делу прекращено. В удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 25.11.2010 N 07-22/39 обществу отказано.
Судебные акты мотивированы тем, что представленные обществом документы не позволяют достоверно подтвердить обоснованность освобождения налогоплательщика от уплаты акциза, обоснованность налоговых вычетов при экспортных операциях.
В кассационной жалобе общество просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного им требования. Податель жалобы указывает, что все необходимые документы, подтверждающие право общества на освобождение от уплаты акциза и возмещение акциза, общество представило в инспекцию. Тот факт, что порядок возмещения акциза налогоплательщику - переработчику при вывозе на экспорт подакцизных товаров, выработанных из давальческого сырья на основании договора об их производстве, заключенного не с собственником сырья, а с агентом, положениями главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусмотрен, не является основанием к отказу в возмещении акциза.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы жалобы и отзыва.
Изучив материалы дела и доводы, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, общество представило в инспекцию декларацию по акцизам на нефтепродукты за июль 2010 года, в которой указало сумму акциза, предъявленную к возмещению по подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья: прямогонный бензин за октябрь - ноябрь 2008 года объемом 13 926, 501 тонн, акциз к возмещению по которому составил 37 002 713 рублей; дизельное топливо октябрь - ноябрь 2008 года объемом 10 880, 218 тонн, акциз к возмещению по которому составил 11 750 635 рублей; прямогонный бензин февраль - март 2009 года объемом 4 594, 690 тонн, акциз к возмещению по которому составил 17 919 291 рубль.
Вместе с налоговой декларацией общество представило пакет документов, предусмотренный статьей 198 Кодекса.
В порядке статьи 88 Кодекса инспекция провела камеральную проверку декларации общества. По результатам проверки вынесено решение от 25.11.2010 N 07-22/39, которым обществу отказано в возмещении сумм акциза в размере 66 672 639 рублей.
В соответствии со статьей 203 Кодекса инспекция вынесла мотивированное заключение N 07-22/118, в котором указала, что обществом не соблюдены условия для возмещения акциза из бюджета по налоговой декларации за июль 2010 года, поскольку часть документов не представлена. Налогоплательщик не подтвердил право на возмещение акциза.
Общество, не согласившись с решением налогового органа, обратилось в арбитражный суд на основании статей 137, 138 Кодекса.
Суд первой и апелляционной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении заявленного им требования, указал, что основанием, в силу которого налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, является факт экспорта нефтепродуктов, подтвержденный документами, перечисленными в пункте 7 статьи 198 Кодекса.
Налогоплательщик в нарушение подпункта 1 пункта 7 статьи 198 Кодекса не представил в налоговый орган договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара.
Между тем судебные инстанции не учли следующее.
В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 183 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие операции: реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли.
В соответствии со статьей 198 Кодекса при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика представляются подтверждающие документы в обязательном порядке в течение 180 календарных дней со дня реализации указанных товаров.
Согласно положениям пункта 7 статьи 198 Кодекса, в случае, если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет собственник давальческого сырья и материалов, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракт (копию контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом.
Пунктом 7 статьи 198 Кодекса, регулирующим отношения, связанные с подтверждением права на льготу, не предусмотрен порядок подтверждения права на освобождение от уплаты акцизов и налоговых вычетов в случае, когда организация переработки давальческого сырья осуществляется третьим лицом по поручению собственника-давальца.
Из рассматриваемого дела видно, что организация переработки давальческого сырья осуществлялась третьим лицом по поручению собственника-давальца, что Кодексом не воспрещено.
Часть 3 подпункта 1 пункта 7 статьи 198 Кодекса регулирует сходные отношения, а именно: отношения, связанные с подтверждением права на предусмотренную подпунктом 4 пункта 1 статьи 183, подпунктом 4 пункта 1 статьи 182 Кодекса льготу в случае, если подакцизные товары перемещаются не непосредственно от собственника-давальца к иностранному покупателю, а когда их экспортная реализация осуществляется по поручению собственника-давальца третьим лицом (поверенным, комиссионером, агентом). В таком случае налогоплательщик-переработчик помимо экспортного контракта представляет в порядке части 3 подпункта 1 пункта 7 статьи 198 Кодекса договоры, подтверждающие наличие опосредованной третьими лицами хозяйственной взаимосвязи по поводу экспортной реализации между собственником-давальцем и иностранным покупателем - договоры, оформляющие отношения между собственником-давальцем и посредником в экспортной операции (поверенным, комиссионером, агентом).
Пункт 1 статьи 6 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что в случаях, когда предусмотренные пунктами 1 и 2 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации отношения прямо не урегулированы законодательством или соглашением сторон и отсутствует применимый к ним обычай делового оборота, к таким отношениям, если это не противоречит их существу, применяется гражданское законодательство, регулирующее сходные отношения (аналогия закона). Аналогичная норма содержится в части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В рассматриваемом случае, когда собственник-давалец не вступает с налогоплательщиком-переработчиком в непосредственные отношения по поводу переработки давальческого сырья и материалов, а организация переработки этих сырья и материалов осуществляется третьим лицом по поручению собственника-давальца, право на предусмотренную подпунктом 4 пункта 1 статьи 183, подпункта 4 пункта 1 статьи 182 Кодекса льготу реализуется налогоплательщиком-переработчиком по аналогии в порядке, установленном частью 3 подпункта 1 пункта 7 статьи 198 Кодекса, путем представления соответствующих договоров между участниками хозяйственных операций - собственником-давальцем, посредниками и налогоплательщиком-переработчиком.
Иное, осуществленное налоговым органом применение положений подпункта 1 пункта 7 статьи 198 Кодекса, означало бы то, что налогоплательщик-переработчик, не входящий в непосредственные отношения с собственником-давальцем, в отличии от налогоплательщика, осуществившего переработку сырья на основании договора с собственником-давальцем, не может реализовать предоставленное ему налоговым законодательством право на освобождение от уплаты акцизов, что противоречило бы конституционному принципу юридического равенства, закрепленному в пункте 1 статьи 3 Кодекса, означающему всеобщность и равенство налогообложения, о необходимости соблюдения которого правоприменяющими органами указал Конституционный Суд Российской Федерации в своем постановлении от 14.07.2003 N 12-П.
При рассмотрении дела суд первой и апелляционной инстанций допустил ошибку в применении закона. Однако данное обстоятельство не привело к принятию неправомерного по своей сути решения, поэтому не может служить основанием для отмены судебных актов.
Судебные инстанции установили, что дата заключения договора на переработку давальческого сырья N 2анпз/05/08 между обществом и агентом - 22.09.2008, а дата заключения агентского договора N 128/0908 между собственником сырья и агентом - 26.09.2008.
Согласно статье 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.
Согласно части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Судебными актами по делу N А32-9716/2010 установлено, что отношения по оплате акциза возникли между собственником сырья (ЗАО "Нефтяная компания Руснефтехим") и агентом (ООО "Балтийская Нефтяная Группа") на основании агентского договора от 26.09.2008 N 128/0908.
На момент заключения договора на переработку давальческого сырья агент не мог выступать в интересах собственника сырья, поскольку договор с собственником сырья заключен позже договора между обществом и агентом. В рассматриваемом деле ООО "Балтийская Нефтяная Группа" не может считаться третьим лицом, выступающим по поручению собственника-давальца.
Суд первой и апелляционной инстанции, давая правовую оценку гражданско-правовым отношениям участников сделки исходя из положений статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации, правильно сослались на разъяснение, данное в пункте 6 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии", о том, что сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента.
Является обоснованным вывод судебных инстанций о том, что общество не представило в инспекцию полный пакет документов, предусмотренный пунктом 7 статьи 198 Кодекса для освобождения от уплаты акциза, поскольку у него отсутствовал договор с третьим лицом, действующим по поручению собственника-давальца (поверенным, комиссионером, агентом). Налоговый орган правомерно принял оспариваемое решение.
Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену решения суда и постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.06.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2011 по делу N А32-2185/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий |
В.Н. Яценко |
Судьи |
М.Г. Калашникова |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.