Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 2 декабря 2011 г. N Ф08-6864/11 по делу N А53-21549/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 2 декабря 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Андреевой Е.В. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Электроюгмонтаж" (ИНН 6166048230, ОГРН 1036166011881) - Тартанова В.Н. (доверенность от 06.09.2011), Борботько В.В. (доверенность от 06.09.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области - Безуглой О.А. (доверенность от 31.10.2011), Зодорожней Н.Ю. (доверенность от 31.10.2011), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Электроюгмонтаж" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2011 по делу N А53-21549/2010 (судьи Николаев Д.В., Шимбарева Н.В., Гиданкина А.В.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственность "Электроюгмонтаж" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области от 30.06.2010 N 13-174.

Решением суда от 28.04.2011 (судья Сулименко Н.В.) решение признано недействительным в части доначисления 12 307 026 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 9 230 269 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Судебный акт в части удовлетворения заявленных требований мотивирован тем, что налогоплательщик доказал соблюдение им условий для предъявления к вычету (возмещению) сумм налога, уплаченных им поставщикам работ (товаров, услуг), реальность спорных хозяйственных операций, документально обосновал взаимосвязь понесенных расходов с производственными целями.

Отменяя решение суда и отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд апелляционной инстанции установил получение обществом необоснованной налоговой выгоды, формальное выполнение требований закона при нереальности спорных хозяйственных операций, непроявление им должной осмотрительности и осторожности при выборе поставщиков и заключении с ними договоров, посчитав недоказанным обществом наличие у него права на налоговые вычеты (возмещение) и принятие расходов для целей налогообложения.

В кассационной жалобе и дополнениях к ней общество просит постановление апелляционной инстанции отменить как незаконное и необоснованное, оставить в силе решение суда первой инстанции. Заявитель жалобы указывает, что доказал соблюдение им условий предъявления к вычету (возмещению) сумм налога и уменьшения расходов для целей налогообложения. Возложение на него обязанностей по проверке добросовестности его поставщиков и их действий по последующему расходованию перечисленных им денежных средств за приобретенные работы (товары, услуги) законом не предусмотрено. Выводы судебной коллегии, критически оценившей представленные в материалы дела доказательства, носят противоречивый характер. Последние добыты с нарушением норм федерального закона.

В отзыве на кассационную жалобу, дополнениях к нему, возражениях на дополнения к кассационной жалобе налоговый орган просит в удовлетворении жалобы отказать, считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в жалобе, отзыве на нее и дополнениях и возражениях.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебного акта, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что основанием принятия оспариваемого в настоящем деле решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области от 30.06.2010 N 13-174 (далее - инспекция, налоговый орган, решение) послужили материалы налоговой проверки деятельности общества за 2006 - 2008 годы и 9 месяцев 2009 года (НДФЛ), результаты которой зафиксированы в акте от 07.06.2010. Решением налогоплательщику доначислены 9 340 678 рублей НДС за 2006 - 2008 годы, 3 033 678 рублей пеней, 12 454 237 рублей налога на прибыль за 2006 - 2008 годы, 3 151 800 рублей пеней, 30 545 пеней по НДФЛ, взысканы штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату НДС за 2007 - 2008 годы в размере 1 290 217 рублей и налога на прибыль за 2007 - 2008 годы в размере 1 988 786 рублей, с вопросом об обжаловании которого налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 22.09.2010 N 15-14/5852 решение инспекции изменено в части перерасчета пеней с учетом налогового периода (календарный месяц), в остальной части утверждено.

Основанием доначисления спорных налогов, соответствующих им пеней и взыскания штрафов послужил вывод налогового органа о недостоверности представленных налогоплательщиком документов первичного и бухгалтерского учета, свидетельствующих о понесенных им расходах при совершении хозяйственных операций с поставщиками ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "Ас-Строй", ООО "Сигма", ООО "Оптима-Строй", фиктивном характере сделок, формальном оформлении документооборота без фактического исполнения по сделкам.

При рассмотрении дела суд первой инстанции установил соблюдение заявителем условий предъявления к вычету (возмещению) сумм налога по сделкам с ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "Ас-Строй", ООО "Сигма", наличие у него права включить понесенные по совершенным с ними хозяйственным операциям расходы в состав уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Наличие права на налоговые вычеты и включение расходов в целях налогообложения по сделке с ООО "Оптма-Строй" суд посчитал налогоплательщиком недоказанным, в удовлетворении требования в этой части отказал. Отказал суд первой инстанции и в удовлетворении требования общества о признании решения инспекции недействительным в части начисления 30 545 рублей пеней по НДФЛ по мотиву неуказания оснований обжалования и непредставления соответствующих доказательств нарушения охраняемых законом прав и интересов.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция сослалась на представленные налоговым органом в ходе рассмотрения апелляционной жалобы новые доказательства, исследовала и оценила исследованные судом первой инстанции доказательства, представленные в материалы дела, и установила, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду, формально выполнил требования закона при нереальности спорных хозяйственных операций, не проявил должную осмотрительность и осторожность при выборе поставщиков и заключении с ними договоров, не доказал наличие у него права на налоговые вычеты (возмещение) и принятие расходов для целей налогообложения. Суд апелляционной инстанции посчитал противоречивыми и взаимоисключающими исследованные судом первой инстанции доказательства.

Поскольку принцип неотвратимости налогового наказания должен применяться всегда индивидуально на основе фактов, свидетельствующих о виновном поведении конкретного налогоплательщика, действовавшего недобросовестно или преступно, и с учетом того, что факты, представленные налоговым органом, соотносимы со временем и местом инкриминируемого недобросовестного поведения, суд апелляционной инстанции посчитал, что доводы налогового органа об отсутствии в данном деле соотносимых и допустимых доказательств добросовестности общества в момент совершения сделок и исполнения сделок с поставщиками ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "Ас-Строй", ООО "Сигма" основан на нормах права к установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

Постановляя вывод о формальном оформлении спорных хозяйственных операций и фактическом отсутствии исполнения и получения по сделкам с ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "Ас-Строй", ООО "Сигма", судебная коллегия указала, что деятельность общества не обусловлена разумными экономическими причинами и целями делового характера, поскольку все указанные контрагенты организации-подрядчики не имеют возможности выполнить работы ввиду отсутствия у них технических ресурсов для выполнения работ. Наличие лицензии на осуществление строительных работ само по себе не может безусловно свидетельствовать о возможности выполнения заявленного объема строительно-монтажных работ.

Учитывая изложенные обстоятельства, судебная коллегия сделала вывод о том, что общество не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов и заключении договоров на выполнение работ и поставку товарно-материальных ценностей, налоговый орган доказал недобросовестность общества и незаконность получения им налоговой выгоды в виде применения налогового вычета по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму расходов.

В числе доказательств, положенных в основу указанного вывода, апелляционная инстанция учла также результаты почерковедческой экспертизы (справки эксперта Экспертно-криминалистического отделения Ростовского отдела ЭКЦ ГУВД РО от 30.06.2011 N 194), приобщенного судебной коллегией к материалам дела по ходатайству налогового органа в порядке статей 65, части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, которой установлено, что счета-фактуры и иные документы от имени должностных лиц ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Сигма", ООО "ТехноДон", ООО Ростстандарт", ООО" АС-Строй" подписаны неустановленными лицами. Так, в представленных в подтверждение заявленной налоговой выгоды актах о приемке выполненных работ, справке о стоимости выполненных работ и затрат, счетах-фактурах подписи от имени должностных лиц контрагентов Иванкова А.Н., Садовой Л.Н., Попык С.А., Жарикова А.А., Рухля Е.Ф., выполнены не указанными, а иными, не установленными лицами.

Суд апелляционной инстанции также исследовал и оценил доказательства, свидетельствующие об особенностях учреждения указанных поставщиков, сопоставив эти сведения с названной справкой эксперта, также установившей, что в актах о приемке выполненных работ, справке о стоимости выполненных работ и затрат подписи от имени лиц, значащихся работниками поставщиков, выполнены не ими, а иными неустановленными лицами.

Лица, значащиеся в ЕГРЮЛ в качестве руководителей этих организаций, отрицают свою причастность к деятельности организаций либо являются номинальными руководителями, их показания, полученных в ходе предварительного расследования по уголовному делу и в период производства по арбитражному делу, носят противоречивый, непоследовательный характер.

Судебная коллегия также сослалась на представленные в материалы дела инспекцией объяснения работников и должностных лиц ООО "Электроюгмонтаж", а также лиц, значащихся руководителями организаций-поставщиков: от 05.04.2010 Молодова А.А., Энс А.П., Чепелева В.И., Чепелева Е.В., Кацупеева А.В., Марцевого А.Г., Савенко Е.С., от 06.04.2010 Бакулина Д.Н., Просолова С.Н., от 08.04.2010 Царько А.Д., от 09.04.2010 Фефелова А.А., Милосердова А.И., Фролова Н.М., Попова А.В., Дьяченко В.П., Бережного С.И., Лапунова С.Н., Иванова В.Л., от 27.05.2009 Жарикова А.А., от 13.04.2010 вх. N 021464 Чернышева А.К., от 11.02.2010 Савиной А.В., от 18.02.2010 Рухля Е.Ф., от 17.11.2008 Попык С.А. (л. д. 20 - 60, т. 5); показания свидетелей по уголовному делу N 2010727061, возбужденному 18.10.2010 в отношении генерального директора ООО "Электроюгмонтаж" Тартанова В.Н. по пункту "б " части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, зафиксированные в протоколах: от 06.08.2010 Пожидаевой Е.А., от 06.07.2010 Савиной А.В., от 11.06.2010 Бережного С.И., Фролова Н.М., Дьяченко В.П., Лапунова С.Н., от 17.07.2010 Рухля Е.Ф., от 24.06.2010 Попова А.В., от 14.07.2010 Попык С.А., от 24.07.2010 Молодова А.А., от 11.08.2010 Чепелева Е.В, Чепелева В.И, от 12.07.2010 Чернышевой С.П., от 12.08.2010 Бакулина Д.Н., от 07.06.2010 Кацупеева А.В., от 20.07.2010 Царько А.Д, от 21.07.2010 Никитина А.В.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и сопоставив их со свидетельскими показаниями и объяснениями указанных лиц, апелляционная инстанция посчитала, что суд первой инстанции не оценил противоречия в показаниях работников (в том числе бывших) ООО "Электроюгмонтаж", лиц, значащихся руководителями организаций поставщиков (гр. Пожидаевой Е.А., Иванова В.А., Просолова СИ., Насыбуллина Н.В., Межебицкого В.И.), тогда как на наличие соответствующих противоречий налоговый орган указывал в своих пояснениях от 19.01.2011 N 04 /000817, представленных в суд первой инстанции. В том числе налоговый орган обращал внимание на то, что согласно опросному листу от 26.07.2010 гр. Пожидаевой Е.А. она пояснила адвокату, что являлась исполнительным директором ООО "Малекс-Ойл", а через 9 дней, будучи опрошенной в качестве свидетеля по уголовному делу, показала, что являлась заместителем директора ООО "Малекс-Ойл". Судебная коллегия учла, что Пожидаева Е.А. не смогла назвать предмет, наименование сторон по договорам N 78 от 24.04.2007, N 139 от 05.12.2006, указав, что из ее опроса, актов на выполнение работ, предъявленных ей адвокатом, не смогла определить характер работ, которые носят в силу их специфики трудозатратный, сложный характер, требующий наличия специальных и специфических познаний. При этом суд апелляционной инстанции указал, что отсутствуют сведения о заказчике и подрядчике по договору N 139 от 05.12.2006, об исполнении договоров, не указаны даты и номера актов выполненных работ и соответствующих справок, счетов-фактур, в связи с чем невозможно соотнести перечисленные гр. Пожидаевой Е.А. документы с конкретным периодом времени. Более того, в своих объяснениях адвокату гр. Пожидаева Е.А. указывает лишь на факт заключения договоров, не подтверждая факт выполнения работ и их оплаты.

Судебная коллегия также отметила, что из протокола допроса свидетеля от 06.08.2010 гр. Пожидаевой Е.А. следует, что с 2004 по 2007 годы она являлась заместителем директора ООО "Малекс-Ойл", учредителем и руководителем которого являлась Савина А.В. Основным видом деятельности ООО "Малекс-Ойл" являлась оптовая торговля строительными материалами на территории субъектов Российской Федерации. Фактическим местом нахождения предприятия является г. Волгоград, ул. Невская, д. 13-а. Согласно ее пояснениям, примерно в конце 2006 года ей позвонила Савина А.В. и сказала, что должен подъехать ранее не известный мужчина с целью заключения договора на оказание каких-то услуг. Мужчина, фамилию которого указанное лицо не помнит, представился представителем ООО "Электроюгмонтаж". По указанию Савиной А.В. гр. Пожидаева Е.А. на договоре ставила ее факсимильную подпись. Согласно пояснениям последней, с руководителями ООО "Электроюгмонтаж" Тартановым В.Н. и Ареевым Ю.Н. на момент заключения договора гр. Пожидаева Е.А. не была знакома.

Суд апелляционной инстанции также отметил, что из протокола допроса свидетеля от 06.07.2010 гр. Савиной А.В. следует, что, будучи предупрежденной об уголовной ответственности за отказ от дачи показаний по статье 308 Уголовного кодекса Российской Федерации, за дачу заведомо ложных показаний по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, она со ссылкой на статью 51 Конституции Российской Федерации отказалась как от дачи показаний, так и образцов почерка и подписи с целью последующего проведения почерковедческой экспертизы.

Из письма МВД России ГУВД по Ростовской области ОРЧ по налоговым преступлениям (исх. N 15/80-2036 от 10.03.2010) следует, что гр. Савина А.В. в объяснении от 11.02.2010 показала, что являлась руководителем ООО "Малекс-Ойл" с 2002 по 2007 годы. 27 декабря 2007 года продала эту организацию, располагавшуюся в г. Волгограде по адресу: ул. Невская, д. 13а, представительство находилось в г. Волгодонске Ростовской области, где она осуществляла деятельность по генеральной доверенности, заверенной нотариально. Гр. Пожидаева Е.А. - житель г. Волгодонска и заместитель генерального директора ООО "Малекс-Ойл". Руководители ООО "Электроюгмонтаж" Тартанов В.Н. и Ареев Ю.Н. гр. Савиной А.В. не знакомы. Если и были финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО "Электроюгмонтаж", то их осуществляла гр. Пожидаева Е.А.

Из содержания опросов гр. Попык С.А., гр. Чернышова С.П., гр. Рухля Е.Ф. (ООО "ТехноДон", ООО "Дон-Альянс", ООО "Ас-Строй") следует, что они открыли расчетный счет в банках за вознаграждение.

На наличие аналогичных противоречий налоговый орган ссылался в своих пояснениях в отношении показаний иных граждан.

Суд апелляционной инстанции указал, что в силу положений статей 65, 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при оценке реальности заявленных хозяйственных операций, связанных с применением налоговой выгоды, суд не должен ограничиваться формальной оценкой полноты представленного в подтверждение заявленных вычетов и расходов пакета документов, а должен оценить противоречивость пояснений соответствующих лиц, должен исследовать обстоятельства дела в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, в том числе исследовать возможность контрагента реально осуществлять заявленный вид деятельности, учитывать пороки в регистрации контрагентов, отрицание должностных лиц контрагентов своей причастности к соответствующим организациям и хозяйственным операциям. Кроме того, суд должен учитывать показания иных лиц, опрошенных правоохранительными органами и налоговыми органами в порядке проведения мероприятий налогового контроля.

Судебная коллегия также отметила, что суд первой инстанции не дал надлежащую оценку доводам налогового органа в отношении специфики заявленных работ, указанных в договорах, справке по форме КС-2, требующих специального технического разрешения (допуска на объект) и инструктажа, наличия у ООО "Ростстандарт", OOО "Сигма", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Дон-Альянс", ООО "Техно-Дон" технических ресурсов для их выполнения.

Судебная коллегия учла также правовую позицию, сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2010 N 14698/2010, исходя из которой для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из них должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.

Довод общества о проявлении им должной осмотрительности при выборе партнеров по хозяйственным операциям путем получения их учредительных документов и подписания договоров с надлежащими руководителями суд апелляционной инстанции проверил, счел его недостаточным основанием для признания налоговой выгоды общества обоснованной, указав, что оно не привело доводы в обоснование выбора спорных поставщиков с учетом их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала, соответствующего опыта).

Отклоняя довод общества о проявлении им должной степени осмотрительности и заботливости при выборе поставщиков, суд апелляционной инстанции также указал, что регистрация юридического лица в реестре без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации, его деловой репутации, не может безусловно свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы (поставить товар) и не является единственным доказательством его добросовестности при выборе контрагентов. Информация об их регистрации в качестве юридических лиц и постановка их на учет в налоговом органе носят справочный характер и не характеризуют их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Между тем, спорные работ (услуги) носят технологически сложный, трудозатратный характер, требующий как наличия специальных познаний и высококвалифицированных профессиональных навыков у персонала (например, свидетельства о допуске к соответствующему виду работ), так и определенных производственных мощностей, дорогостоящей, сложной техники (вышки, буровые, краны и пр.), которая, исходя из географического местоположения поставщиков, подлежала доставке в место выполнения работ (услуг).

Суд апелляционной инстанции учел показания работников общества Кацупеева А.В., Чепелева Е.В. и др., подтвердивших доставку вышки в пос. Шепси и в г. Пятигорск из г. Ростова-на-Дону транспортом общества. При этом работники налогоплательщика также подтвердили выезд в том числе к объектам выполнения спорных работ (услуг), приезда руководителя общества Тартанова В.Н. на объекты с целью контроля, оплату их труда самим налогоплательщиком. Выполнялись работы также в пос. Афипском, ст. Кирилловской, ст. Крымской, в г. Славянск-на-Кубани (Краснодарский край), что также требовало выезда из г. Ростова-на-Дону.

Доказательства выдачи заданий на проведение электромонтажных, пусконаладочных, строительных, проектных работ, проверку кабельных связей и присоединения кабеля для наладки автоматической системы управления трансформаторными подстанциями, монтаж интерфейсного кабеля, ремонт силового трансформатора, измерение изоляции мегаометром, требующих специального технического разрешения, допуска на объекты, инструктажа, наличия у выполнявших их лиц специального допуска, допуска их на объекты оказания работ (услуг), наличия разрешения соответствующих контролирующих органов на эксплуатацию производственных мощностей (вышек, буровых, кранов) (например, Ростехнадзора) в материалы дела не представлены.

Судебная коллегия также учла доводы налогового органа о наличии у общества в штате до 80% персонала, квалификация которых позволяет выполнить спорные работы (услуги) - (электромонтажники, инженерно-технические работники), которым установлены надбавки на сверхурочные работы в период командировок на объекты в течение года.

Опровергая вывод суда первой инстанции о том, что показания свидетелей (работников), представленные налоговым органом, не отвечают принципам относимости и допустимости доказательств со ссылкой на то, что сведения о периоде работы указанных лиц в ООО "Электроюгмонтаж", указанные в протоколах допросов свидетелей, не соответствуют приказам о приеме на работу соответствующих сотрудников, апелляционная инстанция описала исследованные судом доказательства, свидетельствующие о периодах исполнения ими трудовых обязанностей (приказы о приеме на работу, о направлении в командировки и др.).

Критически оценив перечисленные судом первой инстанции доказательства, судебная коллегия установила, что в свою очередь представленные в материалы дела приказы о приеме на работу и увольнении работников ООО "Электроюгмонтаж" не отвечают критериям относимости и допустимости доказательств в арбитражном процессе, поскольку не могут достоверно опровергать или подтверждать факт выполнения соответствующими работниками работ от имени и в интересах заявителя.

Апелляционная инстанция при этом указала, что из показаний свидетелей следует, что Бережной С.И., Лапунов С.Н., Кацупеев А.В., Насыбулин Н.В. работают в ООО Электроюгмонтаж" с 2006 года, то есть в период спорных взаимоотношений с контрагентом ООО "Аркадия-Юг". Аналогичным образом расценено содержание показаний свидетелей, из которых следует, что Бережной С.И., Лапунов С.Н., Кацупеев А.В., Насыбулин Н.В., Межебицкий В.И. работают в ОАО "Электроюгмонтаж" с 2006 года, Дьяченко В.П. - с 2007 года, следовательно, они работали в период спорных взаимоотношений с поставщиком ООО "Техно-Дон" и могут давать достоверные пояснения по спорным вопросам.

Сославшись на содержание показаний свидетелей, суд апелляционной инстанции указал, что Бережной С.И., Кацупеев А.В., Насыбулин Н.В., Межебитский В.И. работают в ОАО "Электроюгмонтаж" с 2006 года, Дьяченко В.П. - с 2007 года, что подтверждается формой 2-НДФЛ, что также расценено как свидетельство того, что они работали в период спорных взаимоотношений и с поставщиком ООО "Ростстандарт" и могут давать достоверные пояснения по спорным вопросам. Суд также учел, что Кацупеев А.В. фактически принят на работу приказом N 7/к от 01.03.2007 по 30.11.2007, то есть в период взаимоотношений с ООО "Ростстандарт".

Судебная коллегия также сослалась на то, что соответствующие копии приказов, командировочных удостоверений, которые принял во внимание суд первой инстанции, подписаны генеральным директором ООО "Электроюгмонтаж" Тартановым В.Н. В отношении последнего возбуждено производство по уголовному делу по признакам преступления, предусмотренного пунктом "б " части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации. Постановлением от 18.10.2010 уголовное преследование в отношении Тартанова В.Н. по факту совершения преступления, предусмотренного пунктом "а" части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации прекращено за отсутствием в деянии состава преступления. Производство по уголовному делу в части совершения Тартановым В.Н. преступления, предусмотренного частью 1 статьи 327 Уголовного кодекса Российской Федерации, прекращено по мотиву наличия в действиях неустановленного лица признаков состава преступления, переквалифицировав уголовное дело по не реабилитирующим основаниям вследствие "установления в ходе расследования уголовного дела факта подделки неустановленным лицом иного официального документа, предоставляющего право получения денежных средств на расчетный счет организации в целях его использования и сбыта, а именно - справки о стоимости выполненных работ формы КС-3 б/н от 29.06.2007 на сумму 834 663 рублей 36 копеек, в которой неустановленное лицо подделало подпись от имени директора ООО "Техно-Дон" Попык С.А. в графе "субподрядчик-директор"". Постановление от 18.10.2010 о прекращении уголовного преследования и переквалификации уголовного дела вступило в законную силу и в установленном порядке Тартановым В.Н. не обжаловалось.

Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что непредставление обществом сведений в отношении его отдельных работников в инспекцию по месту налогового учета сведениях о доходах по форме 2-НДФЛ не может единственно и достоверно свидетельствовать об отсутствии между ними и обществом трудовых, гражданско-правовых отношений по выполнению работ в 2006 - 2007 годах.

Судебная коллегия проанализировала также представленную по требованию суда первой инстанции обобщенную информацию налогового органа, полученную по результатам опросов ОРЧ по НП при ГУВД г. Ростова-на-Дону по Ростовской области по уголовному делу N 2010727061 работников (бывших работников) ООО "Электроюгмонтаж", сопоставившую их показания со сведениями формы 2-НДФЛ, представленными ООО "Электроюгмонтаж" в налоговый орган. Из нее следует, что лица, указанные в справке по форме 2-НДФЛ, дали свидетельские показания в отношении обстоятельств, которые были им известны в силу того, что они состояли в трудовых отношениях на момент совершения спорных хозяйственных операций и находились в этот период на объектах, где выполнялись спорные работ (услуги). Надлежащей оценки эти сведения, подтверждающиеся в том числе и справками 2-НДФЛ, суд первой инстанции, по мнению апелляционной инстанции, не дал, противоречия в пояснениях общества в этой части не устранил.

Апелляционная инстанция указала, что вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не представил доказательства неотражения поставщиками общества в своей бухгалтерской отчетности хозяйственных операций по взаимоотношениям с налогоплательщиком и неуплаты в бюджет налогов по этим операциям, сделан без учета пояснений инспекции от 14.03.2011 с приложением к ним соответствующих доказательств (выписки из расчетных счетов поставщиков).

Проанализировав сведения о движении денежных средств по расчетным счетам поставщиков общества ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "АС-Строй" и ООО "Сигма", суд апелляционной инстанции установил, что соответствующие операции носят "обналичивающий" характер, с последующим изменением поставщиками общества назначения платежей в отношении поступивших от общества денежных средств, их "обналичивание" последующими субпоставщиками.

Указав, что факт "обналичивания" денежных средств контрагентами 2-го звена сам по себе не может являться самостоятельным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, но в любом случае должен быть учтен и оценен в совокупности с иными обстоятельствами дела и представленными сторонами доказательствами, апелляционная инстанция сослалась на правовую позицию, сформированную Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 02.10.2007 г.. N 3355/07, от 27.01.2009 г. N 9833/08, в силу которой суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а обязан оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Совокупность таких обстоятельств, как подписание счетов-фактур и других первичных документов неуполномоченными, неустановленными или несуществующими лицами, незначительная численность работников, ненахождение организаций по юридическим или иным адресам, отсутствие на балансе имущества, складских помещений, а также изменение назначения платежей при перечислении денежных средств, "обналичивание" денежных средств по счетам контрагентов второго звена суд апелляционной инстанции расценил как свидетельствующую о недостоверности представленных налогоплательщиком соответствующих документов по хозяйственным операциям, отсутствие факта выполнения работ (услуг), поставки товаров теми поставщиками, налоговые вычеты по сделкам с которыми и расходы включены обществом для целей налогообложения.

Инспекция, в свою очередь, представила достаточные доказательства того, что оформленные документально взаимоотношения между обществом и ООО "Дон-Альянс", ООО "Аркадия-Юг", ООО "Малекс-Ойл", ООО "Техно-Дон", ООО "Ростстандарт", ООО "АС-Строй", ООО "Сигма" при отсутствии доказательств выполнения спорных работ (услуг) силами поставщиков, наличии свидетельских показаний работников общества о фактическом выполнении соответствующих работ собственными силами ОАО "Электроюгмонтаж", свидетельствующие о намерении общества совершить действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Судебная коллегия также учла факт оформления обществом договоров от 23.05.2007 N 77 и от 20.09.2007 N 216, содержащих все реквизиты ООО "Аркадия-Юг", заверенные печатью иной организации (ООО "ТехноДОН"), с проставлением при этом подписи лица, действующего от ООО "ТехноДон", отсутствие при этом каких-либо аргументированных пояснений о причинах изготовления договора от имени одного юридического лица, но подписания при этом от имени другого.

Суд апелляционной инстанции установил наличие в отношениях поставщиков общества с налогоплательщиком обстоятельств, перечисленных в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", указав, что представление налогоплательщиком документов в обоснование расходов по налогу на прибыль организаций и вычетов по НДС не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; невозможность реального осуществления хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения работ; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Выводы суда об установленных по делу фактических обстоятельствах соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Учитывая возражения налогоплательщика, суд сделал вывод о том, что инспекция доказала нарушение им статей 169, 171, 172 и 252 Кодекса и получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с требованиями статей 169, 171 и 172 Кодекса счет-фактура является основным документом, необходимым для предъявления к вычету суммы НДС, уплаченной поставщику товара.

Согласно положениям главы 21 Кодекса право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой НДС при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

В силу пункта 2 статьи 169 Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 Кодекса).

Следовательно, позиция суда о том, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции, является обоснованной.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Совокупность таких обстоятельств, как оформление первичных документов поставщиков от имени лиц, полномочия которых не подтверждены, не установлены, наличие в указанных первичных документах недостоверных сведений, отсутствие у них необходимого персонала, значащегося в штате организаций, налоговой и бухгалтерской отчетности, отсутствие их по зарегистрированным адресам, "обналичивание" денежных средств поставщиками второго звена, прекращение уголовного преследования в отношении руководителя налогоплательщика по не реабилитирующим основаниям, непредставление доказательств пересечения производственных территорий общества работниками поставщиков или третьих лиц при установлении на них пропускного режима, противоречивость показаний свидетелей - работников поставщиков, подтверждение работниками общества факта выполнения спорных работ (услуг) силами самого общества, апелляционная инстанция расценила как документальное неподтверждение налогоплательщиком наличия у него права на вычеты по НДС и включения понесенных расходов для целей налогообложения.

В соответствии с пунктами 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Судебная коллегия посчитала, что инспекция при установленных фактических обстоятельствах по делу доказала, что действия налогоплательщика были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, без осуществления реальных хозяйственных операций, не обусловлены разумными экономическими причинами и целями делового характера, поскольку спорные поставщики не могли выполнить работы из-за отсутствия у них технических ресурсов для этого.

Выводы суда апелляционной инстанции об установленных обстоятельствах по делу соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, основаны на правильном применении к ним норм права. Доводы кассационной жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судебной коллегией доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит.

Проверяя довод жалобы об отсутствии в постановлении апелляционной инстанции выводов и оснований, по которым суд отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа о доначислении сумм НДС и налога на прибыль по сделке с ООО "Оптима-Строй", суд кассационной инстанции учитывает следующее.

Часть 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в числе оснований для изменения или отмены постановления арбитражного суда апелляционной инстанций указывает нарушение либо неправильное применение норм процессуального права, однако последнее является основанием для изменения или отмены судебного акта, если это нарушение привело или могло привести к принятию неправильного постановления (часть 3).

Из пункта 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суда апелляционной инстанции" следует, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При этом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявления общества в этой части, апелляционная жалоба заявителем на эту часть судебного акта не подавалась. Апелляционная жалоба инспекции содержала лишь доводы об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований.

Из протокола судебного заседания суда апелляционной инстанции от 02.08.2011 следует, что участвующим в деле лицам (в том числе представителям общества) объявлено о проверке законности и обоснованности в апелляционном производством решения суда первой инстанции в части. При этом возражения о ее рассмотрении в порядке апелляционного производства не поступали.

С учетом этих обстоятельств основания для отмены постановления арбитражного суда, в любом случае влекущие отмену или изменение обжалуемого судебного акта, не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2011 по делу N А53-21549/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Е.В. Андреева Л.А. Трифонова