Вопрос: Какие изменения внесены в порядок отнесения расходов на оплату труда? ("Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2002 г.)

Какие изменения внесены в порядок отнесения расходов на оплату труда?

В ст.255 НК РФ внесены следующие изменения, связанные с введением Федеральным законом от 30.12.2001 N 197-ФЗ Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ):

1) в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации.

Как указывается в ст.129 ТК РФ, оплата труда - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.

В ст.131 ТК РФ установлено, что выплаты заработной платы производятся в денежной форме в валюте Российской Федерации, но в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника его оплата труда может быть произведена и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы;

2) если до введения ТК РФ налогоплательщик списывал на расходы по оплате труда денежные компенсации за неиспользованный отпуск только в случае увольнения работника, то с 1 февраля 2002 года у него появилось право отнесения на затраты производства по статье "Расходы на оплату труда" денежных компенсаций за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

В специальной ст.126 ТК РФ предусмотрена замена ежегодного оплачиваемого отпуска денежной компенсацией, то есть часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией [за исключением беременных женщин и работников в возрасте до 18 лет, а также работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда];

3) уточнение внесено в подпункт 16 ст.255 НК РФ в части расчета предельных размеров сумм платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного и добровольного страхования, то есть при расчете налогоплательщиком предельных размеров (взносов), исчисляемых в соответствии со ст.255 НК РФ, вышеуказанные платежи в расходы на оплату труда включаться не должны.

Будучи приравненными к расходам на оплату труда, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам страхования списываются по статье "Расходы на оплату труда", но они не считаются начислениями;

4) дополнительно введенный подпункт 24 ст.255 НК РФ предоставил право налогоплательщику списывать по статье "Расходы на оплату труда" расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст.324 НК РФ.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определяет порядок, согласно которому организации в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода могут создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год.

Однако действовавшее до 31 декабря 2001 года Положение о составе затрат не позволяло начислять указанные резервы для целей налогообложения.

Законом N 110-ФЗ также не было предусмотрено создание резервов на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, но в соответствии с Законом N 57-ФЗ введена ст.324.1 НК РФ, установившая следующее.

Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в вышеуказанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков относятся на счета учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников.

На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию вышеуказанного резерва, и недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода, а в случае недостаточного начисления, подтвержденного результатом инвентаризации на последний рабочий день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы на оплату труда сумму фактических расходов на оплату отпусков и, соответственно, сумму единого социального налога, по которым ранее не создавался резерв.

В п.4 ст.324.1 НК РФ говорится о том, что резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен налогоплательщиком исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений единого социального налога.

Аналогичное изложено в п.3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Как и в п.58 Методических рекомендаций N 60н, так и в п.5 ст.324.1 НК РФ определено, что в случае уточнения учетной политики на следующий налоговый период и принятии решения о нецелесообразности формировать резервы предстоящих расходов на оплату отпусков, сумма остатка такого резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором был создан резерв, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Согласно п.6 ст.324.1 НК РФ отчисления в резервы предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год производятся в порядке, аналогичном для образования резерва на отпуска.

При этом необходимо принимать во внимание п.3.51 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

А.В. Владимирова

1 сентября 2002 г.

"Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2002 г.