Вопрос: Возможно ли отразить суммовые разницы, полученные в 2002 г. в результате получения денежных средств в качестве оплаты за выполненные работы в 1997 г., стоимость которых была определена в условных денежных единицах?. ("Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2002 г.)

Организация выполнила в 1997 году работы, стоимость которых в соответствии с договором определена в условных денежных единицах. В 2002 году от покупателя получены денежные средства в качестве оплаты за выполненные работы. В результате по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" образовалась положительная суммовая разница.

Данная суммовая разница отражена на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Так как расходы по выполненным работам были учтены в 1997 году, то и доход следует отнести к этому периоду.

Просим подтвердить следующее:

- отражение суммовых разниц, полученных в 2002 году, как прибыль прошлых лет;

- сдачу уточненной декларации по налогу на прибыль за 1997 год.

Как следует из вопроса, организация выполнила работы в 1997 году, а покупатель произвел расчеты только в 2002 году в условных денежных единицах согласно договору.

В вопросе не указано, какой метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения применялся организацией в учетной политике как до 1 января 2002 года, так и после 1 января 2002 года: по мере оплаты либо по мере отгрузки.

Исходя из этого дать однозначный ответ без ознакомления с условиями договора и другими сведениями по сути произведенных операций не представляется возможным.

В соответствии со ст.196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации и относятся соответственно за счет средств резерва по сомнительным долгам либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п.70 указанного Положения.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность отражается за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

При погашении дебиторской задолженности счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей.

На счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отражаются также суммовые разницы, которые увеличивают (уменьшают) оборот по этому счету.

Учитывая, что в указанный период (с 1997 по 2002 год) отмечался устойчивый рост курса иностранных валют (доллара США) по отношению к рублю, то величина поступившей дебиторской задолженности определяется (увеличивается) с учетом положительной суммовой разницы, возникшей в результате оплаты в рублях, в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Так как в вопросе не указано, по какому методу организацией определены доходы и расходы по состоянию на 1 января 2002 года, предположим, что она переходит на определение доходов и расходов по методу начисления. При исчислении налога на прибыль с включением в налоговую базу сумм дебиторской задолженности по ранее реализованным, но неоплаченным товарам (работам, услугам) организация обязана руководствоваться положениями ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ).

В целях реализации положений ст.10 Закона N 110-ФЗ организация должна была провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно. В процессе инвентаризации необходимо было выделить дебиторскую задолженность (включая сумму положительной суммовой разницы, образовавшейся по состоянию на 31 декабря 2001 года) за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со ст.249 НК РФ, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

По состоянию на 1 января 2002 года при определении налоговой базы налогоплательщик, переходивший на определение доходов и расходов по методу начисления, также был обязан включить в состав расходов, уменьшавших доходы от реализации, суммы, определявшие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 НК РФ, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.

Исчисленная в соответствии с вышеизложенным сумма налога подлежит уплате в порядке, установленном ст.10 Закона N 110-ФЗ.

Поступившие в 2002 году от покупателя (заказчика) денежные средства в качестве оплаты за выполненные работы должны отражаться в бухгалтерском учете как погашение дебиторской задолженности.

Положительная разница в курсе иностранных валют по отношению к рублю между курсом, существовавшим на 1 января 2002 года, и курсом, существовавшим на дату фактической оплаты выполненных работ в 2002 году, подлежит отражению для целей налогообложения как прочие (внереализационные) текущие доходы 2002 года, которые в соответствии с положениями главы 25 НК РФ подлежат включению в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Р.Н. Митрохина,

консультант Департамента налоговой политики Минфина России

1 сентября 2002 г.

"Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2002 г.