Расчет налога на прибыль переходного периода для организаций, имеющих филиалы (М. Спицын, "Финансовая газета", N 46, ноябрь 2002 г.)

Расчет налога на прибыль переходного периода
для организаций, имеющих филиалы

Приказом МНС России от 21.08.02 г. N БГ-3-02/458 утверждены Методические рекомендации по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 6.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". В целях настоящих Методических рекомендаций налоговая база, определенная в соответствии с положениями ст.11 Закона N 110-ФЗ, именуется налоговой базой переходного периода.

В соответствии с Методическими рекомендациями организации, имеющие структурные подразделения, определяют общую сумму налога по налоговой базе переходного периода один раз исходя из распределения ставок и льгот, действующих на 1 января 2002 г., т.е. на дату, на которую исчисляются суммы налога переходного периода. Эта сумма по всему юридическому лицу (без распределения по подразделениям) разбивается по годам в установленном порядке. Далее каждый отчетный период организация будет распределять сумму каждого причитающегося к уплате по отчетному сроку платежа по подразделениям исходя из доли этого подразделения, определенной по правилам ст.288 НК РФ на конец отчетного периода, по которому вносится текущий платеж в счет расчетов по налогу с налоговой базы переходного периода.

Рассмотрим более подробно вопрос о том, как же правильно распределить налог на прибыль переходного периода, и возможные варианты указанного распределения.

В соответствии со ст.19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками, а лишь исполняют обязанности головных организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Согласно п.1 ст.83 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более 1 месяца. Статьей 1 Федерального закона от 17.07.99 г. N 181-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 20.05.02 г.) "Об основах охраны труда в Российской Федерации" понятие рабочего места определено как место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

Исходя из изложенного, в случае если на территории какого-либо субъекта Российской Федерации, отличного от субъекта, на территории которого действует постоянный орган управления предприятием (организацией), образуются рабочие места более чем на 1 месяц, то указанные организации обязаны встать на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения. Если на 1 января 2002 г. предприятие имеет указанное обособленное подразделение, то оно обязано распределить сумму налога на прибыль переходного периода по каждому из обособленных подразделений. Распределение налога на прибыль переходного периода производится и по филиалам, не осуществлявшим предпринимательскую деятельность по состоянию на 1 января 2002 г., но имеющим в штате сотрудников и наделенным основными средствами.

Статья 10 Закона N 110-ФЗ не определяет порядок распределения налога на прибыль переходного периода между филиалами, в связи с чем, по-видимому, необходимо руководствоваться общими правилами распределения налога на прибыль между филиалами.

Согласно ст.288 НК РФ уплата сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится по месту нахождения обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества. Удельный вес среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств организаций и их обособленных подразделений на конец отчетного периода. При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода и закреплен в учетной политике организации.

Сумма налога на прибыль по организациям и ее обособленным подразделениям исчисляется в соответствии со ставками налога на прибыль, действующими на территориях, где расположены эти организации и обособленные подразделения.

Заметим, что переходный период представляет собой некую дату (0 часов 0 минут 1 января 2002 г.), которая не относится ни к какому году.

Если учетной политикой организации предусмотрено, что в качестве показателя для распределения принимается величина удельного веса среднесписочной численности работников (УВЧР), то облагаемая база по налогу на прибыль переходного периода вычисляется по формуле:

Налогооблагаемая база переходного периода по организации в целом	х	УВЧР + УВОС*(1)	=	Налогооблагаемая база переходного периода кон- кретного подразделения
		2

Что касается фонда оплаты труда (ФОТ), то, по всей видимости, этот показатель за 12 месяцев 2001 г. не может служить базой, так как он относится к 2001 г., а не к переходному периоду. Таким образом, по нашему мнению, у организаций, в учетной политике которых определено, что распределение налога на прибыль производится исходя из прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой пропорционально их ФОТ и стоимости основных производственных фондов, в расчете должен участвовать один показатель, а именно остаточной стоимости амортизируемого имущества в общей стоимости амортизируемого имущества организации.

В данном случае облагаемая база по налогу на прибыль переходного периода вычисляется по формуле:

Налогооблагаемая база переходного периода по организации в целом

х

УВОС

=

Налогооблагаемая база переходного периода конкретного подразделения

Пример. ООО, зарегистрированное в г.Москве, имеет два филиала: в г.Рязани и г.Омске. Налогооблагаемая база переходного периода по организации в целом составила 1 500 000 руб. Остаточная стоимость амортизируемого имущества составила на 1 января 2002 г. по организации в целом 12 560 000 руб., в том числе по филиалам в г.Рязани - 560 000 руб. (4,5%), в г.Омске - 1 340 000 руб. (10,6%). В первом случае в учетной политике ООО предусмотрено (один из показателей) распределение налога на прибыль пропорционально среднесписочной численности работников (по организации в целом 90 человек, в том числе в г.Рязани 12 человек (13,3%), в г.Омске 18 человек (20%), во втором случае - пропорционально ФОТ.

В первом случае сумма налога на прибыль переходного периода составит:

по организации в целом 1 500 000 х 24% = 360 000 руб.;

по филиалу в г.Рязани 1 500 000 х (4,5 + 13,3)/2 = 133 500 х 24% = 32 040 руб.;

по филиалу в г.Омске 1 500 000 х (10,6 + 20)/2 = 229 500 х 24% = 55 080 руб.

Во втором случае:

по филиалу в г.Рязани = 1 500 000 х 4,5% = 67 500 х 24% = 16 200 руб.;

по филиалу в г.Омске = 1 500 000 х 10,6% = 159 000 х 24% = 38 160 руб.

В бухгалтерском учете головной организации распределение налога на прибыль по филиалам будет отражено следующим образом:

Дебет 68, субсчет "Налог на прибыль по филиалу в г. Рязани", Кредит 79, субсчет "Расчет с рязанским филиалом"

Дебет 68-1, субсчет "Налог на прибыль по филиалу в г. Омске", Кредит 79-1, субсчет "Расчет с омским филиалом".

В бухгалтерском учете филиалов указанная операция будет отражена следующим образом:

Дебет 79-1, субсчет "Расчет с головным предприятием", Кредит 68-1, субсчет "Налог на прибыль".

В заключение приведем порядок исчисления налогооблагаемой базы переходного периода:

Показатели для расчета базы переходного периода	По организации в целом	В том числе по г.Рязани	В том числе по г.Омску	Комментарий
Выручка без НДС	3480000	320000	840000	Для расчета указанного показателя берется сальдо счета 62 на 1.01.02
Себестоимость, приходящаяся на выручку пе- реходного пе- риода	2890000	260000	680000	Указанный показатель яв- ляется расчетным и отра- жен в Справке по строке 1 Расчета налога на прибыль
Итого	590000	60000	160000
Внереализацио- нные доходы и расходы
- начисленный процент, при- читающийся по долговым обя- зательствам к получению (+), к уплате (-)	+ 980000
- проценты по государствен- ным и муници- пальным ценным бумагам
- процентные доходы по век- селям
Недоначислен- ная амортиза- ция по основ- ным средствам, восстановите- льная стои- мость которых не превышает 10000 руб.	50000	5000	8000	В данном случае следует иметь в виду, что списа- ние основных средств сто- имостью менее 10000 руб. автоматически не ведет к списанию по счетам бух- галтерского учета указан- ных основных средств. Они продолжают участвовать в расчете налога на имущес- тво и амортизироваться в соответствии с порядком, установленным до 1 января 2002 г.
Расходы буду- щих периодов, которые в на- логовом учете не признаются таковыми (на- пример, стои- мость подклю- чения к теле- фонной сети)	20000			При списании расходов бу- дущих периодов необходимо исходить из принципа ис- пользования указанных ра- сходов в будущем. Напри- мер, стоимость лицензии, срок действия которой за- канчивается в 2004 г., не может быть списана в переходном периоде
Итого налогооблагае- мая база пере- ходного перио- да в целом по организации	1500000

М. Спицын,

к.э.н.

"Финансовая газета", N 46, ноябрь 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) УВОС - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в общей стоимости амортизируемого имущества организации в целом на 1 января 2002 г.