Аудит объектов интеллектуальной собственности (Т.Ю. Феофилова, "Аудиторские ведомости", N 11, ноябрь 2002 г.)

Аудит объектов интеллектуальной собственности

Целью аудита интеллектуальной собственности является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в части показателей, отражающих права на использование объектов интеллектуальной собственности (ОИС), и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения действующим нормативным документам.

При аудите учета прав на использование объектов интеллектуальной собственности применяются следующие правовые и нормативные акты:

Конституция Российской Федерации (ст.44);

Гражданский кодекс Российской Федерации (ст.138);

Федеральный закон от 7.08.01 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (с изменениями и дополнениями от 14.12, 30.12.01 г.);

Патентный закон Российской Федерации от 23.09.92 г. N 3517-1 (с изменениями и дополнениями от 27.12.2000 г., 30.12.01 г.);

Положение о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования, наименование мест происхождения товаров, утвержденное постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 12.08.93 г. N 793 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.96 г. N 947);

постановление Госкомстата России от 30.10.97 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (в ред. от 6.04.01 г., 28.01.02 г.);

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н;

положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 г. N 91н;

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. N 49 (п.3.8);

Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина России от 28.06.2000 г. N 60н;

письмо Минфина России от 30.01.98 г. N 16-00-17-13 "Об отнесении периодических лицензионных платежей на затраты производства";

правило (стандарт) аудиторской деятельности "Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 20 октября 1999 г., протокол N 6);

правило (стандарт) аудиторской деятельности "Документирование аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);

правило (стандарт) аудиторской деятельности "Использование работы эксперта" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);

правило (стандарт) аудиторской деятельности "Планирование аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);

правило (стандарт) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 9 февраля 1996 г., протокол N 1).

На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и иметь информацию:

об организационно-управленческой структуре;

о видах производственной деятельности;

об учетной политике;

об общем состоянии бухгалтерского учета;

о технических особенностях производства.

Проверка учета прав использования ОИС входит элементом в общий план, утверждаемый руководителем (или лицом, на то уполномоченным) аудиторской организации.

Общий план аудита учета интеллектуальной собственности как самостоятельной проверки не составляется.

Содержание программы аудита учета ОИС корректируется в зависимости от особенностей финансово-хозяйственной деятельности аудируемой организации, установленных на предварительном этапе (приложение 1). Руководитель аудиторской группы адаптирует содержание программы аудита к условиям финансово-хозяйственной деятельности клиента.

Источниками информации для проведения аудита учета ОИС являются первичные документы, учетные регистры и формы бухгалтерской отчетности.

Первичные документы:

1. Приказ "Об учетной политике организации".

2. Акты инвентаризации нематериальных активов.

3. Приказ о назначении постоянно действующей комиссии.

4. Договоры об уступке.

5. Лицензионные договоры.

6. Карточки учета нематериальных активов.

7. Опись карточек учета нематериальных активов.

8. Акты о ликвидации объектов интеллектуальной собственности.

Регистры синтетического и аналитического учета:

1. Главная книга.

2. Журнал-ордер N 13 по кредиту счета 04 "Нематериальные активы".

3. Журнал-ордер N 10 по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

4. Журнал-ордер N 16 по кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

5. Ведомость аналитического учета затрат по капитальным вложениям.

6. Разработочные таблицы "Расчет износа (амортизации) нематериальных активов".

Бухгалтерская отчетность:

1. Форма 1 "Бухгалтерский баланс".

2. Форма 2 "Отчет о прибылях и убытках".

3. Расчет налога от фактической прибыли.

При инвентаризации интеллектуальной собственности необходимо проверить:

а) наличие и состояние карточек, инвентарных книг, описей. Проверяются по формальным признакам бухгалтерские документы учета ОИС;

б) наличие документов, подтверждающих владение права пользования ОИС (патентов, лицензий и прилагаемых к охранному документу описаний объекта);

в) действительность охранных документов, подтверждающих право организации использовать ОИС. Проверяется соответствие содержания охранных документов правовым актам по объему правовой охраны, по охранной территории, по срокам действия охранных документов;

г) наличие документов, подтверждающих эксплуатацию ОИС;

д) отражение ОИС в балансе или на забалансовых счетах.

Результаты инвентаризации ОИС оформляются инвентаризационной описью. Одновременно с инвентаризацией собственных ОИС (патентов, свидетельств) проверяются временные права на использование интеллектуальной собственности по лицензионным договорам. По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой делается ссылка на документы, подтверждающие право принятия этих объектов на забалансовые счета организации.

Этапы аудита учета прав на использование ОИС представлены на схеме 1 (приложение 2).

На начало аудируемого периода делается общая проверка реальности сальдо при совпадении аудируемого периода с отчетной датой. При несовпадении аудируемого периода с отчетной датой делается сокращенная общая проверка реальности сальдо. Детальную проверку производят сплошным методом сообразно с объемом выборки, определенной аудитором. Одновременно с детальной проверкой устанавливают тождественность сальдо на конец месяца и начало последующего месяца аудиторской выборки.

Особенности проверки правильности и своевременности отражения в учете ОИС

1. Проверка действительности и законности совершенной операции по приобретению патента осуществляется сопоставлением по договору об уступке исключительного права, патента и по банковским (кассовым) документам следующих показателей (приложение 3):

наименование ОИС;

наименование патента, его номер и т.п.;

дата подписания договора, дата регистрации договора, дата банковского документа по уплате регистрационной пошлины за регистрацию договора об уступке в патентном ведомстве;

наименование патентовладельца (продавца);

наименование патентовладельца (покупателя).

Также проверяется соответствие уплаченной патентной пошлины за регистрацию договора размеру, установленному законодательством Российской Федерации.

2. Дату отражения в учете поступления объекта интеллектуальной собственности устанавливают по карточкам аналитического учета нематериальных активов формы НМА-1.

3. Проверка правильности и своевременности отражения в учете поступления патента состоит из проверки:

формирования учетной стоимости, осуществляемой взаимным контролем корреспондирующих счетов: 08-5, 10, 01, 02, 05, 76, 60, 70, 69 и т.п., а также 50, 51, 52;

правильности оприходования, осуществляемой взаимным контролем корреспондирующих счетов: 04, 08-5;

своевременности оприходования патента.

Правильность отнесения ОИС на счет 04 проверяется путем установления соответствия совокупностей признаков интеллектуальной собственности признакам инвентарного объекта нематериальных активов.

Проверка своевременности оприходования патента осуществляется, во-первых, сопоставлением дат отражения на счете 08-5 и в документах, оформляющих уступку патента, и, во-вторых, сопоставлением дат отражения ОИС на счете 04 и начала использования ОИС.

Особенности проверки правильности начисления амортизации ОИС

1. Следует проверить наличие отражения в учетной политике организации способа начисления амортизации и его соответствие фактически используемому.

2. Правильность начисления и отражения амортизации исходя из первоначальной стоимости и способа начисления проверяется методом арифметического контроля и сопоставления сумм по корреспондирующим затратным счетам и счетам 05, субсчет "Амортизация интеллектуальной собственности", или 04, субсчет "Интеллектуальная собственность".

3. Правильность начисления амортизации исходя из срока полезного использования осуществляется проверкой того, имеются ли специальная комиссия, приказы руководителя организации по установлению срока полезного использования и их соблюдения. При отсутствии самостоятельно установленных клиентом сроков полезного использования правильность начисления амортизации проверяется исходя из определенных законодательством Российской Федерации сроков действия охранных грамот на ОИС, но не более срока действия организации.

Особенности проверки учета списания ОИС

1. Устанавливается причина списания ОИС.

2. Правомерность списания ОИС может быть установлена в связи с:

прекращением срока действия охранных документов: патентов и свидетельств;

уступкой исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (договоры об уступке с отметкой о регистрации в Роспатенте, документы приемки-передачи материальных носителей исключительных прав, банковские или кассовые документы, свидетельствующие об уплате регистрационной пошлины и патентной стоимости);

безвозмездной передачей исключительных прав (договоры об уступке с отметкой о регистрации в Роспатенте, документы приемки-передачи материальных носителей исключительных прав, банковские или кассовые документы, свидетельствующие об уплате регистрационной пошлины);

прекращением использования ОИС для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации (служебные записки, акты специальной комиссии, распоряжения, приказы руководителя организации, банковские или кассовые документы, свидетельствующие об утрате силы охранных документов).

3. Своевременность списания проверяется сопоставлением даты отражения выбытия ОИС в учетных регистрах с датами регистрации договора об уступке в Роспатенте, актов списания специальной комиссии, распоряжений (приказов) руководителя о списании ОИС, а также с датой в охранной грамоте.

4. Правильность списания проверяется взаимным контролем корреспондирующих счетов: 04, 05 (04), 91, а также 62, 76, 50, 51, 52.

Особенности проверки учета лицензий на право использования ОИС

1. Проверка правомерности совершенной операции приобретения права использования ОИС осуществляется сопоставлением по лицензионному договору (лицензии, копии патента) и по банковским (кассовым) документам следующих показателей аналогично приложению 3, где вместо "патентовладелец" следует поставить "лицензиат"; добавляются строки: "Дата регистрации в патентном ведомстве", "Срок действия документа", "Срок действия лицензии":

наименование ОИС;

наименование и номер патента;

дата подписания лицензионного договора, дата регистрации лицензионного договора, дата уплаты регистрационной пошлины;

дата регистрации заявки на ОИС и срок действия охранного документа.

2. Проверка своевременности отражения в учете лицензий на право использования ОИС проводится путем сопоставления даты отражения прав на забалансовом счете и даты подписания лицензионного договора.

3. Проверка правильности учета лицензий.

При осуществлении проверки учета лицензий выделяют следующие позиции.

Учет поступивших в качестве вклада в уставный капитал проверяется:

сопоставлением суммы задолженности лицензиара-акционера по учетным регистрам по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 80 "Уставный капитал" и стоимости лицензии, принятой к учету по кредиту счета 75;

сопоставлением стоимости внесенной лицензии и стоимости в акте (или другом документе) о согласовании цены акционерами (участниками) общества;

актом оценки независимым оценщиком прав на использование ОИС.

Учет безвозмездно поступивших ОИС осуществляется сопоставлением рыночной цены лицензии по акту оценки и суммы, увеличившей облагаемую базу налога на прибыль.

Проверка полноты и своевременности исчисления и уплаты лицензиару платежей за право использования ОИС осуществляется сопоставлением условий лицензионного договора, начислений в журнале-ордере по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") с фактически уплаченными суммами по банковским (кассовым) документам.

Правильность отражения роялти проверяется сопоставлением сумм на затратных счетах и на счете расчетов с лицензиаром; устанавливается их тождественность фактически уплаченным суммам по банковским (кассовым) документам.

Правильность отражения в учете паушального платежа проверяется сопоставлением суммы, фактически уплаченной лицензиару по банковским (кассовым) документам, с суммой, отнесенной на расходы будущих периодов.

Контроль за списанием паушального платежа осуществляется в следующем порядке:

исчисляется норма списания в течение срока действия лицензионного договора исходя из периода предоставленного права пользования и размера платежа;

устанавливается тождественность исчисленной нормы списания и фактически списанной со счета расходов будущих периодов на затратные счета;

проверяется соответствие периода списания платежа сроку действия договора.

Результат проведенного аудита учета прав на использование ОИС оформляется в виде отчета аудитора - если проверка прав являлась одним из проверяемых вопросов, отчета аудиторской фирмы - если проверка состояла из одного вопроса или в иной предусмотренной договором форме.

Приложение 1

Программа аудита учета интеллектуальной собственности

Наименование клиентской организации _____________________________________

Программу подготовил ___________________  "_______" _____________ 2002 г.

                          подпись

Программу утвердил   ___________________  "_______" _____________ 2002 г.

                          подпись

N п/п	Аудиторские процедуры	Период		Аудитор		Примеча- ние
		проверяемый	проверки	подпись	дата
1	2	3	4	5	6	7
1	Проверить фактическое наличие охранных доку- ментов
2	Провести экспертизу действительности ох- ранных документов
3	Проверить наличие со- путствующей документа- ции к охранному доку- менту
4	Сверить объект интел- лектуальной собствен- ности с содержанием охранного документа
5	Проверить наличие и содержание карточек аналитического учета ОИС
6	Подготовить результаты инвентаризации
7	Проверить тождествен- ность сальдо по данным бухгалтерского учета и отчетности
8	Установить механизм поступления ОИС
9	Проверить приобретение ОИС за рубли по кассо- вым (счет 50) и бан- ковским (счет 51) до- кументам
10	Проверить приобретение ОИС за иностранную ва- люту (счет 52)
11	Проверить приобретение ОИС по меновым опера- циям (счета 60, 62)
12	Проверить безвозмезд- ное поступление ОИС (счет 98)
13	Проверить правильность формирования учетной стоимости ОИС (счет 08-5)
13.1	Проверить полноту и своевременность отра- жения ОИС в соответст- вии с пп.9, 10, 11, 12 настоящей таблицы на счете 08-5
13.2	Проверить обоснован- ность и полноту вклю- чения дополнительных расходов по приобрете- нию ОИС (счет 76 и др.)
13.3	Проверить обоснован- ность и полноту вклю- чения расходов по до- ведению ОИС до состоя- ния, пригодного к экс- плуатации (счета 76, 70 и др.)
14	По данным 13.2 и 13.3 проверить наличие фак- тически произведенных расходов (счета 50, 51, 52)
15	Проверить тождествен- ность синтетического и аналитического учета по счету 08-5
16	Проверить полноту и своевременность отра- жения стоимости ОИС на счете 04
17	Проверить обоснован- ность включения ОИС в нематериальные активы
18	Проверить тождествен- ность синтетического и аналитического учета ОИС по счету 04
19	Проверить правильность и своевременность на- числения амортизации ОИС (счет 05 или 04)
20	Установить причину списания ОИС (счет 04)
20.1	Проверить реализацию ОИС (счет 62)
20.2	Поверить безвозмездную передачу ОИС (счет 91)
20.3	Проверить списание вследствие прекращения использования ОИС (счет 91)
21	Проверить отражение в бухгалтерском учете поступления лицензий на право использования ОИС (забалансовый счет)
22	Проверить отражение на счете 75 поступления лицензии в качестве вклада в уставный ка- питал
23	Проверить полноту и своевременность расче- тов по лицензионным платежам
24	Проверить своевремен- ность списания лицен- зии

Приложение 2

/-------------------------\            /--------------------------------\

|Определение объекта учета|-----------|Патенты, свидетельства, лицензии|

\-------------------------/            \--------------------------------/

/-------------------------\            /--------------------------------\

|  Определение объекта    |            |        Изобретения,            |

|    интеллектуальной     |-----------|   промышленные образцы,        |

|     собственности       |            |      полезные модели           |

\-------------------------/            \--------------------------------/

           |                           /--------------------------------\

               /---------------------|         Описание к патенту     |

/-------------------------\            |     (свидетельству), лицензии  |

|     Определение         |            \--------------------------------/

|  принадлежности ОИС     |

|    к объекту учета      |

\-------------------------/            /--------------------------------\

           |    \---------------------|       Предъявленный ОИС        |

           |                           \--------------------------------/

/-------------------------\            /--------------------------------\

|     Определение         |            |     По объему прав             |

|   действительности      |-----------|     По территории              |

| охранного документа     |            |     По срокам                  |

\-------------------------/            \--------------------------------/

           |                           /--------------------------------\

               /---------------------|   Договор (дата регистрации)   |

/-------------------------\            \--------------------------------/

|    Определение          |                             

|  своевременности        |                             |

| отражения в учете       |                             

\-------------------------/            /--------------------------------\

           |    |                      | Регистры бухгалтерского учета  |

           |    \---------------------|       (дата отражения)         |

           |                           \--------------------------------/

           |

           |                           /--------------------------------\

           |    /---------------------|       Балансовый счет 04       |

           |    |                      \--------------------------------/

           |    |                             

           |    |                             |

               |                             

/-------------------------\            /---------------\  /-------------\

|Определение  правильности|            |    Патенты    |  |  Лицензии   |

|   отражения в учете     |            |(свидетельства)|  |             |

\-------------------------/            \---------------/  \-------------/

                |                                                

                |                                                |

                |                                                

                |                      /--------------------------------\

                \---------------------|     Забалансовый счет          |

                                       \--------------------------------/

Схема 1. Этапы аудита учета прав на использование ОИС

Приложение 3

                                                         рабочий документ

                                        _________________________________

                                                    экономический субъект

                                        _________________________________

                                                структурное подразделение

                                        _________________________________

                                         наименование охранного документа

Проверка действительности и законности приобретения ОИС

N п/п	Перечень показателей	По охранному документу	По договору об уступке	По данным бухгалтер- cкого уче- та (пла- тежных до- кументов)	Примечание
1	Наименование охран- ного документа
2	Номер охранного до- кумента
3	Наименование ОИС
4	Реквизиты патенто- владельца-продавца, в том числе:
4.1	наименование
4.2	ИНН
4.3	банковский счет
5	Реквизиты патенто- владельца-продавца, в том числе:
5.1	наименование
5.2	ИНН
5.3	банковский счет
6	Дата подписания до- говора
7	Дата уплаты регист- рационной пошлины
8	Дата регистрации до- говора

проверяющий                                   гл. бухгалтер эк. субъекта

__________   _________  ________            __________  ________  ______

должность    подпись     Ф.И.О.             должность   подпись   Ф.И.О.

   М.П.                                                              М.П.

Т.Ю. Феофилова,

начальник отдела КРУ Минфина России

в Орловской области

"Аудиторские ведомости", N 11, ноябрь 2002 г.