Заполнение декларации по налогу на прибыль: что изменилось? (Н. Корепанова, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 43, октябрь 2002 г.)

Заполнение декларации по налогу на прибыль:
что изменилось?

Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ внесены изменения и дополнения в главу 25 НК РФ. В связи с этим изменены Декларация по налогу на прибыль (Приказ МНС РФ от 12 июля 2002 г. N БГ-3-02/358) и Инструкция по ее заполнению (Приказ МНС РФ от 9 сентября 2002 г. N ВГ-3-02/480). Об этом рассказывает ведущий эксперт "БП", к.э.н. Наталья Корепанова.

Прежде всего следует отметить, что изменился порядок представления декларации.

- Декларация за отчетный период должна представляться налоговому органу не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Декларация за налоговый период (год) - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

- Приложения к листу 02 "Расчет налога на прибыль организаций" N 1 "Доходы от реализации", 2 "Расходы связанные с производством и реализацией", 3 "Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией" необходимо теперь представлять ежеквартально, а не за год.

- Введены приложения N 6 "Внереализационные доходы" и 7 "Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам". Они должны представляться за налоговый период в целом и при наличии соответствующих доходов и расходов.

- В отношении листов 12 "Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходящих на метод начисления)" и 13 "Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходящих на кассовый метод)" определен конкретный срок представления - 28 июля 2002 г. Однако организации не имели возможности представить к этому сроку листы 12 и 13 по новой форме, поскольку опубликована она была только в августе.

- Организации, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, несмотря на то что отчетным периодом для них теперь является не квартал, а месяц, декларацию должны представлять в налоговый орган в ранее действовавшем порядке. То есть по итогам за январь, 2, 4, 5, 7, 8, 10, 11 месяцев представляются титульный лист и лист 02, а при наличии обособленных подразделений также приложения N 5 и 5а к листу 02.

Также обращаем внимание, что в новой редакции изложены:

раздел 17 Инструкции, в котором определен порядок заполнения листа 11 "Доходы, расходы и налоговая база, полученная негосударственным пенсионным фондом от размещения пенсионных резервов";

таблица с наименованиями полученных целевых средств, кодами строк и видов поступлений в разделе 19 Инструкции, где установлен порядок заполнения листа 14 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования".

Рассмотрим наиболее существенные изменения, имеющие практическое значение, подробнее.

Приложение N 1 к листу 02 "доходы от реализации"

Изменилась структура показателей, по которым расшифровывается выручка по строке 010 Теперь по строкам 011-016 указываются суммы выручки по товарообменным операциям; от реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС; от реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, в том числе указываются данные о суммах выручки, полученных от экспортных операций. Указанные строки заполняют только организации, утвердившие в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по НДС по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов.

Сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт по строке 017 показывается всеми организациями. Организации, заполняющие строки 011-16, отражают по строке 017 суммы от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт по всем иным сделкам, не поименованным по строкам 011-016

Приложение N 2 к листу 02 "расходы, связанные
с производством и реализацией"

По строкам 010, 020 и 030 отражаются прямые расходы организаций, осуществляющих производство товаров, работ, услуг, приходящиеся на текущий отчетный (налоговый) период, в том числе по строке 010 - организаций, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, по строке 020 - выполняющих работы, услуги, по строке 030 - прочих организаций. По строке 190 отражаются прямые расходы организаций, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю.

Обращаем внимание, что в отношении каждого из указанных показателей прямых затрат предъявлено требование о том, что он определяется в специальном или отдельном налоговом регистре. Очевидно, что при выездной налоговой проверке организации налоговый инспектор потребует представления этих регистров.

По строкам 040, 050 и 060 показываются материальные расходы, расходы на оплату труда и суммы амортизации, не вошедшие в состав прямых расходов.

Все прочие расходы организации, связанные с производством и реализацией, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, отражаются в строке 070. Указанная сумма должна быть расшифрована по отдельным видам расходов по строкам 080-170 При этом сумма по строке 070 должна равняться сумме строк с 080 по 170 (за исключением строки 121, которая показывает часть суммы строки 120).

В новой редакции приложения N 2 решен вопрос в отношении ЕСН: его сумма в той части, которая не учтена в прямых расходах, показывается в составе прочих расходов по строке 120 и отдельно по строке 121

В то же время следует отметить, что в Инструкции не определен порядок заполнения строк 041, 042: в строке 041 показываются расходы на приобретение топлива, воды и энергии, расходуемых на технологические цели и на выработку энергии самой организацией, отопление зданий, передачу энергии; в строке 042 - на приобретение работ и услуг производственного характера и на их выполнение структурными подразделениями самой организации. В сложившейся ситуации следует руководствоваться Налоговым кодексом. В п.4 ст.254 определено, что если организация в качестве материальных расходов использует продукцию или результаты работ и услуг собственного производства, то их оценка производится в сумме прямых затрат с их распределением на остаток незавершенного производства и готовой продукции.

Приложение N 3 к листу 02 "отдельные виды расходов, связанные
с производством и реализацией"

В этом приложении отражаются начисленные за текущий отчетный (налоговый) период отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией, признаваемые в целях налогообложения, а также расходы, не учитываемые при налогообложении.

В качестве последних указываются суммы расходов, осуществленных налогоплательщиком, которые не были учтены при расчете налога на прибыль в соответствии со ст.270 НК РФ. Практически это всевозможные расходы, включая взносы в уставный капитал, стоимость имущества, переданного комиссионером в связи с исполнением договора комиссии, и другие, а не только расходы типа сверхнормативных суточных, штрафов, не признаваемых в целях налогообложения, и т.п.

Приложения N 6 к листу 02 "внереализационные доходы"
и N 7 "внереализационные расходы"

Данные приложения будут заполнять бухгалтеры организаций впервые. Их показатели являются расшифровкой показателей строк 030 и 040 листа 02. По строкам 010 приложений показывается общая сумма соответственно внереализационных доходов и внереализационных расходов. Все остальные строки расшифровывают данные этой строки и в сумме должны равняться ей.

По строке 130 приложения N 6 и строке 150 приложения N 7 показывается общая сумма прочих внереализационных доходов (приложение N 6) или расходов (приложение N 7), учтенных в истекшем налоговом периоде. Данные этих строк расшифровываются в произвольной форме по отдельным видам внереализационных доходов и внереализационных расходов в нижеследующих свободных строках, но только в том случае, если их удельный вес в общей сумме доходов и соответственно расходов равен не менее 5% от общей суммы доходов или расходов.

Организации, определявшие до 1 января 2002 г. выручку по отгрузке и перешедшие на метод начисления, отражают в составе прочих расходов (приложение N 7) полученную по базе переходного периода сумму превышения расходов над доходами (в размере, не превышающем сумму от списания недоамортизируемой части основных средств стоимостью не выше 10 тысяч рублей). Эта сумма относится на расходы равномерно в течение пяти лет с даты вступления главы 25 НК РФ. Таким образом, организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, в каждом отчетном периоде уменьшают налоговую базу на 1/55 часть указанных расходов, а организации, уплачивающие авансовые платежи по итогам отчетного периода, - по 1/15 части расходов. Сумма расходов от переходного периода указывается в отдельной строке независимо от их удельного веса в общей сумме расходов и убытков.

Листы 12 и 13

Форма листов 12 "Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходящих на метод начисления)" и 13 "Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходящих на кассовый метод)" полностью изменена в соответствии с новым содержанием ст.10 Федерального закона N 110-ФЗ (в ред. Федерального закона N 57-ФЗ). Соответственно в Инструкции по-новому изложен порядок заполнения этих листов.

Лист 12 заполняется только организациями, перешедших с 1 января 2002 г. на определение доходов и расходов по методу начисления.

Общая сумма доходов, подлежащая налогообложению, отражается по строке 10

В Инструкции подробно изложены состав и порядок определения отдельных элементов доходной и расходной частей налоговой базы переходного периода. Так, например, по строке 013 следует отразить не учтенные ранее в целях налогообложения суммы доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов.

Требование ст.10 Закона N 110-ФЗ о необходимости документального подтверждения себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 г. товаров (работ, услуг), которая ранее не учитывалась при формировании налогооблагаемой прибыли, сформулировано в Инструкции следующим образом: организация должна иметь возможность подтвердить как сам факт несения расходов, так и факт неуменьшения налоговой базы периода реализации на эти суммы. Последнее подтверждается показателями Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (Приложение N 4 к Инструкции МНС РФ от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций"), а также иными документами, свидетельствующими, что на отраженные в составе расходов суммы себестоимости в соответствующем отчетном периоде (до 1 января 2002 г.) был восстановлен в целях налогообложения размер прибыли, выявленной по балансу.

При превышении расходов переходного периода (строка 020) над доходами переходного периода (строка 010 за минусом доходов, облагаемых по ставке 15%) прибыль по налоговой базе переходного периода (строка 030) и соответственно размер налоговой базы (строки 050-052) признаются равными нулю.

В ином случае налоговая база переходного периода определяется исходя из суммы прибыли переходного периода (за минусом доходов, облагаемых по ставке 15%) с учетом льгот, предоставленных законодательством.

Пример

Фирма "Ата" до 1 января 2002 г. определяла выручку от реализации по методу оплаты, а теперь переходит на метод начисления. По состоянию на 1 января 2002 г. имеются только расходы переходного периода: внереализационные - в виде начисленных, но неуплаченных штрафов за нарушение срока поставки в сумме 4000 руб. и компьютер стоимостью 9000 руб. (сумма начисленного износа - 3000 руб.).

Сумма недоначисленной амортизации по компьютеру составляет 6000 руб. (9000 руб. - 3000 руб.). Налоговая база переходного периода формируется в листе 12.

Лист 12

Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые
ранее не учитывались при формировании
налоговой базы (для организаций, переходящих на метод начисления)

(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
Доходы - всего (сумма строк с 011 по 017)	010	-
Расходы - всего (сумма строк с 021 по 029), в том числе:	020	10 000
сумма недоначисленной амортизации по объектам основных средств, стоимость которых составляет менее 10 000 рублей (включительно) или срок эксплуатации которых менее 12 месяцев, соглас- подп.3 п.2 ст.10 Федерального закона от 06.08. 2001 N 110-ФЗ	022	6000
суммы штрафов, пеней или иных санкций за нару- шение договорных обязательств согласно подп.4 п.2 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ	026	4000
Прибыль (строка 010 - строка 020)	030	-10 000

Таким образом, по базе переходного периода получен убыток. В этом случае размер налоговой базы признается равным нулю. На сумму данного убытка не может быть уменьшена налоговая база ни за 2001 г., ни за 2002 г.

Если бы фирма "Ата" до 1 января 2002 г. определяла выручку от реализации по методу отгрузки, то убыток был бы учтен в составе внереализационных расходов в порядке, изложенном выше.

Лист 13 заполняется налогоплательщиками, перешедшими с 1 января 2002 г. на определение доходов и расходов по кассовому методу.

Общая сумма доходов, подлежащая учету в составе доходной части налоговой базы переходного периода, отражается по строке 010 По строкам 011-013 отражается величина отдельных элементов доходной части налоговой базы: авансы, полученные до 1 января 2002 г. в счет поставок товаров, выполнения работ и оказания услуг; суммы резервов, созданных организацией и учтенных в уменьшение прибыли в период до 2002 г. (за исключением резервов по сомнительным долгам, если организация до 1 января 2002 г. признавала выручку в целях налогообложения по отгрузке).

По строке 020 отражается общая сумма расходов, подлежащая учету в составе расходной части налоговой базы переходного периода. При этом специально оговорено, что перечень расходов, подлежащих единовременному учету при формировании налоговой базы переходного периода, установленный п.9 ст.10 Федерального закона N 110-ФЗ, является закрытым.

Прибыль переходного периода (строка 030), рассчитанная как разница между доходами и расходами переходного периода, исчисляется отдельно от налоговой базы 2002 г. Суммы налога на прибыль с этой налоговой базы, причитающиеся к уплате по отчетным периодам текущего года, переносятся из соответствующих строк листа 12 или листа 13 в лист 02, где специально введены строки 550-620.

По строке 580 в листе 02 указываются сроки уплаты сумм налога на прибыль за отчетный период. Организации с отчетными периодами квартал, полугодие, 9 месяцев в декларации за 9 месяцев 2002 г. по строке 580 указывают два срока уплаты - 28 июля, 28 октября. Организации, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли, указывают по строке 580 в декларациях за отчетные периоды 2002 г. шесть сроков уплаты - каждое 28-е число с июля по декабрь.

Налог на прибыль от базы переходного периода распределяется также по обособленным подразделениям организации в листах 05 и 05а.

Что стоит учесть профессиональным участникам
рынка ценных бумаг

Наиболее существенные изменения декларации коснулись профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность. Отменены листы 08 и 09, в которых они раньше рассчитывали налог на прибыль. Теперь налог определяется в общеустановленном порядке в строках 010 и 020 листа 02, для чего введены дополнительные строки:

в листе 02 строки 071-074 (в них производится корректировка прибыли от операций с ценными бумагами в целях налогообложения);

в приложении N 1 строки 101-103 (в них показана выручка от реализации ценных бумаг);

в приложении N 2 строка 021 (для отражения расходов, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг).

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, не осуществляющие дилерскую деятельность, в таком же порядке отражают доходы и расходы по одному из видов ценных бумаг (обращающихся или не обращающихся на рынке ценных бумаг), а по другому виду расчет прибыли ведется в листах 05-06

Обращаем внимание организаций, осуществляющих операции с ценными бумагами, но не имеющих лицензии и соответственно не являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг: вновь введенные строки к ним не относятся, а прибыль от операций с ценными бумагами по-прежнему рассчитывается в листах 05-07 и переносится в те же строки 180-200 листа 02.

Н. Корепанова,

ведущий эксперт "БП", к.э.н.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 43, октябрь 2002 г.