Малое предпринимательство: упрощенная система налогообложения и единый налог на вмененный доход в 2003 году (Н.В. Братчикова, "Законодательство и экономика", N 11, ноябрь 2002 г.)

Малое предпринимательство:
упрощенная система налогообложения и
единый налог на вмененный доход в 2003 году

В соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"*(1) с 1 января 2003 г. вводятся две системы налогообложения для малого предпринимательства - упрощенная и в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

По мнению специалистов в области малого и среднего предпринимательства, новое налоговое законодательство не решает многих проблем налогообложения субъектов малого предпринимательства, а следовательно, не может быть достаточным стимулом для развития всего малого предпринимательства в стране. Фактически оно применимо только для микробизнеса и призвано помогать развитию в основном посреднического, торгового бизнеса и сферы услуг.

К основным недостаткам этого законодательства можно отнести то, что:

вводится ограничение по применению упрощенной системы - не свыше 15 млн руб. доходов от реализации;

новая система фактически ликвидирует патенты, хотя это доступная и очень простая система для предпринимателей, и было бы логично дать им право выбора - заменить по желанию единый налог оплатой стоимости патента;

чтобы пользоваться льготами, в частности не платить НДС, малые предприятия должны выдавать продукт исключительно конечным потребителям. Поэтому в середину производственной цепочки никакое малое предприятие не встанет, поскольку в этом случае оно попадает в невыгодное положение: тот, кто у него покупает, не имеет права на возмещение НДС, а значит, промышленным малым предприятиям невозможно воспользоваться новыми льготами;

за бортом оказались и венчурные предприятия, создаваемые в научно-технической сфере, т.е. в области высоких технологий.

Кроме того, упрощенная система налогообложения (далее - упрощенная система) для некоторых может оказаться определенной ловушкой, так как если предприятие превысит планку в 15 млн руб., оно выпадает из льготной системы, а следовательно, должно платить все налоги, предусмотренные законодательством, и вести полноценную бухгалтерию, как обычные предприятия. И в случае если, например, III квартал оно работало по упрощенной системе (т.е. вело только книгу учета расходов и доходов), то ему будет сложно отчитаться перед налоговиками в полном объеме в конце года, а значит, санкций не избежать.

Одним из основных преимуществ нового налогового законодательства в области малого предпринимательства следует признать отмену уплаты для указанных налогоплательщиков единого социального налога задним числом с 1 января 2002 г., платежи в ПФР засчитываются за минусом суммы единого налога.

При переходе на одну из названных систем налогообложения необходимо предварительно проанализировать показатели финансово-хозяйственной деятельности, прежде всего рентабельность и будут ли затраты включаться в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по единому налогу. Рассмотрим два примера.

В первом случае от ведения хозяйственной деятельности за налоговый период всего планируется получить 10 млн руб., предполагаемая рентабельность - 25% (расходы - 8 млн руб., доходы - 2 млн). Единый налог, в случае если объектом налогообложения является доход, составит 600 тыс. руб. (10 млн х 6%), а если прибыль - 300 тыс. [(10 млн - 8 млн) х 15%].

Во втором - планируемый размер выручки должен составить 12 млн руб. за налоговый период; предполагаемая рентабельность - 50% (расходы - 8 млн руб., доходы - 4 млн). Единый налог, в случае если объектом налогообложения является доход, составит 720 тыс. руб. (12млн х 6%), а если прибыль - 600 тыс. [(12 млн - 8 млн) х 15%]. Следовательно, платить единый налог с доходов приемлемо лишь при превышении определенного уровня рентабельности от ведения предпринимательской деятельности (около 65%).

Субъекты малого предпринимательства смогут перейти на льготный режим налогообложения с установленной даты при подаче соответствующего заявления в налоговый орган до 30 ноября 2002 г.

Упрощенная система применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Однако такие организации должны производить уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством. Иные налоги уплачиваются ими в соответствии с общим режимом налогообложения, т.е. остальные налоги, предусмотренные налоговым законодательством, уплачиваются в общеустановленном порядке.

Применение упрощенной системы индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. При этом такие индивидуальные предприниматели производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ. Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями в соответствии с общим режимом налогообложения.

Организации и индивидуальные предприниматели могут добровольно перейти на упрощенную систему или вернуться к общему режиму налогообложения.

Следует отметить, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов. Кроме того, для них сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и представления статистической отчетности.

Организация и индивидуальный предприниматель, изъявивший желание перейти на упрощенную систему, подает в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого они хотят перейти на упрощенную систему, в налоговый орган по месту своего нахождения (жительства) заявление, где сообщают о размере доходов за девять месяцев текущего года. Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели могут подать такое заявление одновременно с заявлением о постановке на учет в налоговых органах. И тогда они вправе применять упрощенную систему в текущем календарном году с момента создания организации или регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

По общему правилу налогоплательщик, применяющий упрощенную систему, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения. При этом он обязан сообщить о своем желании в налоговый орган в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода, в котором его доход превысил установленные ограничения. Иными словами, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн руб. или стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика-организации, превысит 100 млн руб., то такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение. Вместе с тем суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном налоговым законодательством для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанные налогоплательщики освобождаются от уплаты предусмотренных ежемесячных авансовых платежей в течение того квартала, в котором они перешли на общий режим налогообложения.

Организация имеет право перейти на упрощенную систему, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает соответствующее заявление, ее доход от реализации, определяемый в соответствии со ст.249 НК РФ, не превысил 11 млн руб. (без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж). А применяющий упрощенную систему налогоплательщик, вправе перейти на общий режим налогообложения с начала календарного года, уведомим об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает осуществить такой переход. Но вновь перейти на упрощенную систему он может не ранее чем через два года, после того как утратил право на применение упрощенной системы.

При переходе на упрощенную систему к организациям, ранее применявшим общий режим налогообложения с использованием метода начислений, предъявляются следующие требования:

на дату перехода в налоговую базу должны быть включены суммы денежных средств, полученные в период применения общего режима в оплату по договорам, которые налогоплательщик будет исполнять после перехода на упрощенную систему;

на дату перехода в налоговом учете должна быть отражена остаточная стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения общего режима налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации. В отношении основных средств, числящихся у налогоплательщика, оплата которых будет произведена после перехода на упрощенную систему, остаточная стоимость учитывается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена оплата такого объекта основных средств.

не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на упрощенную систему, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении общего режима налогообложения;

расходы, осуществляемые налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была произведена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата была произведена после перехода организации на упрощенную систему;

не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на упрощенную систему в оплату расходов налогоплательщика, если до перехода эти расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации.

Для организаций, применявших упрощенную систему, при переходе на общий режим налогообложения эти требования таковы:

не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, если по правилам налогового учета указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы;

расходы, осуществленные налогоплательщиком после перехода на общий режим налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления независимо от даты оплаты таких расходов;

в налоговом учете на дату перехода отражается остаточная стоимость основных средств, определяемая исходя из их первоначальной стоимости за вычетом сумм амортизации, исчисленной за период применения упрощенной системы. При этом суммы расходов на приобретение основных средств, принятых при исчислении налоговой базы за этот период, если они превысили суммы амортизации, не уменьшают остаточную стоимость основных средств на дату перехода, а полученная разница признается доходом при переходе на общий режим налогообложения.

В соответствии со ст.346.12 Федерального закона N 104-ФЗ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в установленном порядке.

Не вправе применять упрощенную систему:

организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

банки;

страховщики;

негосударственные пенсионные фонды;

инвестиционные фонды;

профессиональные участники рынка ценных бумаг;

ломбарды;

организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных;

организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;

нотариусы, занимающиеся частной практикой;

организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Это ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда не менее 25%;

организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, установленном Государственным комитетом РФ по статистике, превышает 100 человек;

организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в их собственности, превышает 100 млн руб.

Объектом налогообложения признаются доходы организации и индивидуального предпринимателя, а также доходы, уменьшенные на величину расходов, т.е. чистая прибыль.

При определении объекта налогообложения организации учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав и внереализационные, а индивидуальные предприниматели - доходы, полученные от предпринимательской деятельности.

Через два года, когда возможность выбора объекта налогообложения будет отменена, единый налог будет уплачиваться только с чистой прибыли.

Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

Налогоплательщик, определяя объект налогообложения, уменьшает полученные доходы на:

расходы на приобретение основных средств, которые принимаются в следующем порядке: в отношении основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы - в момент ввода их в эксплуатацию; в отношении приобретенных до перехода стоимость основных средств включается в расходы на приобретение этих средств в зависимости от срока полезного использования (до 3 лет включительно - в течение одного года применения упрощенной системы; от 3 до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы - 50% стоимости, второго года - 30% и третьего года - 20%; свыше 15 лет - в течение 10 лет применения упрощенной системы равными долями от стоимости основных средств). В течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему. При определении сроков полезного использования основных средств необходимо руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Правительством РФ во исполнение ст.258 НК РФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в Классификации, сроки полезного использования устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организации-изготовителя. В случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему, до истечения трех лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими средствами начиная с даты их приобретения до даты реализации (передачи) и уплатить дополнительную сумму налога и пени. Расходы на приобретение основных средств отражаются в последний день отчетного (налогового) периода;

расходы на приобретение нематериальных активов;

расходы на ремонт основных средств, в том числе арендованных;

арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

материальные расходы, к которым, в частности, относятся затраты на приобретение:

сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг и (или) образующих их основу либо являющихся их необходимым компонентом;

материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров, выполнении работ, оказании услуг для обеспечения технологического процесса; для упаковки и иной подготовки производственных и (или) реализуемых товаров, включая предпродажную подготовку; на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);

запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества;

комплектующих изделий и (или) полуфабрикатов, подвергающихся монтажу и (или) дополнительной обработке в организации;

топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, на отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии;

работ и услуг производственного характера, выполняемых как структурными подразделениями самой организации, так и сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями. К этим работам (услугам) относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы, а также транспортные услуги по перевозкам грузов;

к материальным расходам, кроме того, относятся затраты:

связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения, в том числе очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов;

на захоронение экологически опасных отходов;

на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод;

платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду;

другие аналогичные затраты;

на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст.261 НК РФ ("Расходы на приобретение природных ресурсов");

на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и наземным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий;

потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ;

технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых для производства (изготовления) товаров, выполнения работ, оказания услуг, в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки сырья и материалов: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей. Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов, к которым относятся, например, остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей, образовавшиеся в процессе производства товаров, выполнения работ, услуг, частично утратившие потребительские качества исходных материальных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами и (или) пониженным выходом продукции либо не используемые по прямому назначению. К возвратным отходам не относятся остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров, работ, услуг, а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса. Возвратные отходы оцениваются либо по цене реализации, если они реализуются на сторону, либо по пониженной цене исходного материального ресурса, т.е. по цене возможного использования, если такие отходы могут быть применены для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами и (или) пониженным выходом готовой продукции.

Если в цену товарно-материальных ценностей была включена стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с этими ценностями, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки включается в сумму расходов на их приобретение;

расходы на оплату труда. К таким расходам относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, а именно:

суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формой и системой оплаты труда;

начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных и особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством;

стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, жилья или суммы денежной компенсации за непредоставление таких услуг;

стоимость выдаваемых работникам бесплатных предметов, в том числе форменной одежды, обмундирования, оставшихся в их личном постоянном пользовании, или сумма льгот в связи с продажей этих предметов по пониженным ценам в соответствии с законодательством;

сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других аналогичных случаях, предусмотренных законодательством о труде;

расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством, расходы на оплату проезда работников и находящихся у них на иждивении лиц к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно, включая расходы на оплату провоза багажа - для работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в порядке, предусмотренном законодательством, доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время; расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка; расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров или исполнением работниками государственных обязанностей;

денежные компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника;

начисления работникам, высвобождаемым в связи с организацией или ликвидацией предприятия, сокращением численности или штата;

единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством;

надбавки, производимые в соответствии с законодательством и обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях;

надбавки, предусмотренные законодательством за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

расходы на оплату труда, сохраняемую на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации в соответствии с законодательством;

расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством;

расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством;

суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации. В последнем случае указанные суммы относятся к рассматриваемому виду расходов по следующим договорам: долгосрочного страхования жизни, если они заключаются на срок не менее пяти лет, в течение которых не предусматриваются страховые выплаты, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица) в пользу застрахованного лица; пенсионного страхования и (или) негосударственного обеспечения, которые должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, дающих право на установление государственной пенсии; добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года и предусматривающим оплату страховщикам медицинских расходов застрахованных работников (в этом случае взносы включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда); добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты этим лицом трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей (в этом случае взносы включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника).

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

В случае изменения существенных условий и (или) сокращения срока действия указанных договоров либо их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента осуществления перечисленных действий, за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, т.е. чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами;

суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), установленные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места расположения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки в пути по метеорологическим условиям;

суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы в государственных организациях по специальным договорам на предоставление рабочей силы таким организациям, как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные госорганизациям;

начисления по основному месту работы работникам (в том числе руководителям и специалистам) во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров в случаях, предусмотренных законодательством;

расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи;

расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации, за выполнение ими работ по заключенным с ними договорам гражданско-правового характера, подряда, за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;

начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, установленные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;

доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством РФ;

другие виды расходов, произведенных в пользу работника, определяемые трудовым договором и (или) коллективным договором;

расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам, услугам);

проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика,на услуги по охране имущества и обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

арендные платежи за арендуемое имущество;

расходы на содержание служебного транспорта и на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ. В отношении расходов на компенсацию действует постановление Правительства от 8 февраля 2002 г. N 92*(2), с 1 января 2002 г. установлены предельные нормы таких выплат. При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций эти расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно эти нормы составляют 1200 руб. в месяц, свыше 2000 куб. см 1500 руб. в месяц;

расходы на командировки, в том числе на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. В этом случае возмещению подлежат также расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, в номере и за пользование рекреационно-оздоровительными объектами; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы; суточное и полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ. С 1 января 2002 г. на основании постановления Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93*(3) установлены новые нормы расходов организаций на выплату суточных за нахождение в командировке как на территории России, так и за границей и ежедневного полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В свою очередь, утратило силу постановление Правительства РФ от 18 апреля 1992 г. N 262 "О дополнении постановления Правительства Российской Федерации от 26 февраля 1992 г. N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов".

Ежедневное полевое довольствие выплачивается работникам геолого-разведочных и топографо-геодезических организаций, выполняющим геолого-разведочные и топографо-геодезические работы на территории Российской Федерации, работникам лесоустроительных организаций, а также работникам старательских артелей и других коммерческих организаций, занятым на разработке россыпных и небольших рудных месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней со сроком отработки до семи лет, эксплуатируемых в полевых условиях;

плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов в пределах тарифов, утверждаемых в установленном порядке;

расходы на аудиторские услуги;

расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

расходы на канцелярские товары;

расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, а также на оплату услуг связи;

расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). Сюда же относятся расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Все указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, установленным п.1 ст.252 НК РФ. Начиная с 1 января 2005 г. в соответствии со ст.6 Федерального закона N 104-ФЗ для всех налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему, объектом налогообложения будет признаваться доход, уменьшенный на величину расходов.

Налоговой базой, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, признается их денежное выражение, а если доходы, уменьшенные на величину расходов, т.е. чистая прибыль, то - денежное выражение этой прибыли. При определении налоговой базы доходы и расходы учитываются нарастающим итогом с начала налогового периода в рублях. Если они выражены в иностранной валюте, то доходы и расходы учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях, но при этом пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) на дату осуществления расходов.

Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам.

Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в соответствии с п.6 ст.346.18 НК РФ, предусматривающим, что минимальный налог уплачивается в случае, если сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. Сумма минимального налога исчисляется в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в установленном порядке. При этом налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленного в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с п.7 ст.346.18 НК РФ.

Так, налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых он применял упрощенную систему и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Под убытком в данном случае понимается превышение расходов над доходами. При этом убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30%. Однако оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. Налоговым периодом для упрощенной системы признается календарный год. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Убыток, полученный налогоплательщиком при применении общего режима налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему и наоборот.

Если объектом налогообложения являются доходы, то налоговая ставка устанавливается в размере 6%, а если доходы, уменьшенные на величину расходов, - 15%.

Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством. Однако особо следует отметить, что сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.

Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Уплаченные авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. Так, налогоплательщики-организации представляют декларации в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, а индивидуальные предприниматели (по месту своего жительства) - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Форма налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются МНС России.

Налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов. Форма такой книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему, утверждаются МНС по согласованию с Минфином России.

Согласно ст.48 Бюджетного кодекса доходы от уплаты налога при применении упрощенной системы распределяются органами федерального казначейства по уровням бюджетной системы Российской Федерации по следующим нормативам отчислений:

в федеральный бюджет - 30%;

в бюджеты субъектов Федерации - 15%;

в местные бюджеты - 45%;

в бюджеты федерального фонда ОМС - 0,5%;

в бюджеты территориальных фондов ОМС - 4,5%;

в бюджет ФСС - 5%.

В городах Москве и Санкт-Петербурге доходы от уплаты налога при применении упрощенной системы распределяются по несколько иным нормативам отчислений:

в федеральный бюджет - 30%;

в бюджеты этих городов - 60%;

в бюджет федерального фонда ОМС - 0,5%;

в бюджеты территориальных фондов ОМС - 4,5%;

в бюджет ФСС - 5%.

Доходы от уплаты минимального налога при применении упрощенной системы распределяются по следующим нормативам отчислений:

в бюджет ПФР - 60%;

в бюджет федерального фонда ОМС - 2%;

в бюджеты территориальных фондов ОМС - 18%;

в бюджет ФСС - 20%.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - единый налог) устанавливается гл.26.3 НК РФ, введенной Федеральным законом N 104-ФЗ*(4) и вводится в действие законами субъектов Федерации. Они должны определять порядок введения единого налога на соответствующей территории; виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится этот налог, в пределах установленного перечня; значения коэффициента К2.

Под вмененным доходом понимается потенциально возможный доход плательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на его получение и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Система налогообложения в виде единого налога может применяться в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

оказание бытовых услуг, в том числе ремонта обуви и изделий из меха, металлоизделий, одежды, часов и ювелирных изделий; ремонта и обслуживания бытовой техники, компьютеров и оргтехники; услуг прачечных, химчисток и фотоателье; услуг по чистке обуви; оказания парикмахерских услуг и других видов таких услуг. Бытовые услуги - это платные услуги, оказываемые физическим лицам, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению;

оказание ветеринарных услуг;

оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала не более 70 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной площади;

оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 70 кв. м;

оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими не более 20 автомобилей.

Под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания.

Стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Такую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и присоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски. Под магазином понимается специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже. Павильон - это строение, имеющее торговый зал и помещения для хранения товарного запаса, рассчитанное на одно или несколько рабочих мест. Киоском признается строение, которое не имеет торгового зала и помещений для хранения товаров, рассчитано на одно рабочее место и на площади которого хранится товарный запас. Под палаткой понимается легко возводимая сборно-разборная конструкция, оснащенная прилавком, не имеющая торгового зала (зала обслуживания посетителей) и помещений для хранения товаров, рассчитанная на одно или несколько рабочих мест, на площади которой размещен товарный запас на один день торговли.

Нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах розничной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с установленными требованиями к стационарной торговой сети.

Площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) - совокупная площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли или организации общественного питания, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Уплата единого налога предусматривает замену уплаты ряда налогов:

на прибыль организаций - в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;

на добавленную стоимость и с продаж - в отношении операций, являющихся объектами обложения соответственно налогом на добавленную стоимость и налогом с продаж, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;

на имущество физических лиц - в отношении имущества, используемого для осуществления установленных видов предпринимательской деятельности;

единого социального налога с полученных доходов и сумм, выплачиваемых организацией своим работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой единым налогом.

Но при этом организации и индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду такой деятельности. Если налогоплательщики наряду с указанной деятельностью осуществляют другие виды предпринимательской деятельности, то они обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций как в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, так и в отношении предпринимательской деятельности, в связи с которой они уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату единого налога, обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством.

Плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, установленные виды деятельности. Если налогоплательщик не состоит на учете в налоговых органах такого субъекта, но осуществляет там установленные виды предпринимательской деятельности, он обязан встать на учет по месту своей деятельности в срок не позднее пяти дней с ее начала и производить уплату единого налога, установленного в этом субъекте.

Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего конкретный вид деятельности. Базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются определенные физические показатели, характеризующие конкретный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц (см. табл.).

Таблица

Виды предпринимательской деятельности	Физические показатели	Базовая доходность в месяц (руб.)
Оказание бытовых услуг	Количество работников, включая индивидуальных предпринимателей	5000
Оказание ветеринарных ус- луг	-	5000
Оказание услуг по ремон- ту, техническому обслужи- ванию и мойке автотранс- портных средств	-	8000
Розничная торговля, осу- ществляемая через объекты стационарной торговой се- ти, имеющие торговые залы	Площадь торгового зала (м2)	1200
Розничная торговля, осу- ществляемая через объекты стационарной торговой се- ти, не имеющие торговых залов, и розничная тор- говля, осуществляемая че- рез объекты нестационар- ной торговой сети	Торговое место	6000
Общественное питание	Площадь зала обслужива- ния посетителей (м2)	700
Оказание автотранспортных услуг	Количество автомобилей, используемых для пере- возок пассажиров и гру- зов	4000
Розничная торговля, осу- ществляемая индивидуаль- ными предпринимателями, за исключением торговли подакцизными товарами, лекарственными препарата- ми, изделиями из драго- ценных камней, оружием и патронами к нему, меховы- ми изделиями и технически сложными товарами бытово- го назначения	Количество работников, включая индивидуальных предпринимателей	3000

Под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи.

Базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1, К2, К3. Корректирующие коэффициенты базовой доходности показывают степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога.

Так, коэффициент К1 учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенности населенного пункта или места расположения, а также расположения внутри населенного пункта. Он определяется как отношение значения кадастровой стоимости земли по месту осуществления налогоплательщиком предпринимательской деятельности к максимальной кадастровой стоимости земли, установленной Государственным земельным кадастром для данного вида деятельности. При этом порядок доведения до налогоплательщиков сведений о кадастровой стоимости земли устанавливается Правительством РФ.

Этот коэффициент рассчитывается по следующей формуле:

К1 = (1000 + Коф) : (1000 + Ком), где

Коф - кадастровая стоимость земли (на основании данных Государственного земельного кадастра) по месту осуществления предпринимательской деятельности;

Ком - максимальная кадастровая стоимость земли (на основании данных Государственного земельного кадастра) для данного вида предпринимательской деятельности;

1000 - стоимостная оценка прочих факторов, оказывающих влияние на величину базовой доходности, приведенная к единице площади.

При определении величины базовой доходности субъекты Российской Федерации могут корректировать (умножать) базовую доходность на корректирующий коэффициент К2. Он учитывает совокупность прочих особенностей ведения предпринимательской деятельности, не учтенных коэффициентом К1, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов и иные особенности. Значения этого коэффициента определяются субъектами Федерации на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,1 до 1.

Кроме того, существует коэффициент-дефлятор - К3, который соответствует индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации, публикуемых в порядке, установленном Правительством РФ.

Изменение суммы единого налога, произошедшее вследствие изменения величин корректирующих коэффициентов, возможно только с начала следующего налогового периода. Если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, то он при исчислении суммы единого налога учитывает это изменение с начала того месяца, в котором произошло такое изменение.

Ставка единого налога устанавливается в размере 15% вмененного дохода.

Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. Налоговым периодом по единому налогу признается квартал.

Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных ими за этот же период времени при выплате вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах их деятельности, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фискальных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. Но при этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%. Суммы единого налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством.

Статьей 2 Федерального закона N 104-ФЗ внесены изменения в ст.48 Бюджетного кодекса, где определены нормативы отчислений для доходов от уплаты единого налога, которые распределяются органами федерального казначейства по уровням бюджетной системы Российской Федерации:

в федеральный бюджет - 30%;

в бюджеты субъектов РФ - 15%;

в местные бюджеты - 45%;

в бюджет Федерального фонда ОМС - 0,5%;

в бюджеты территориальных фондов ОМС - 4,5%;

в бюджет ФСС - 5%.

В Москве и Санкт-Петербурге эти доходы распределяются по иным нормативным отчислениям:

в федеральный бюджет - 30%;

в городские бюджеты - 60%;

в бюджет Федерального фонда ОМС - 0,5%;

в бюджеты территориальных фондов ОМС - 4,5%;

в бюджет ФСС - 5%.

В соответствии со ст.5 Федерального закона N 104-ФЗ в 2002 г. суммы единого социального налога, уплаченные в 2002 г. в федеральный бюджет, бюджет ФСС, бюджет Федерального фонда ОМС и бюджеты территориальных фондов ОМС налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога, подлежат зачету в счет сумм, подлежащих уплате в федеральный бюджет и соответствующие социальные внебюджетные фонды. Вместе с тем сумма единого налога, исчисленная за соответствующий налоговый (отчетный) период в 2002 г., уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных в 2002 г. налогоплательщиками в соответствии с законодательством. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 35%.

Н.В. Братчикова

"Законодательство и экономика", N 11, ноябрь 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) СЗ РФ. - N 30. - 2002. - Ст.3021.

*(2) СЗ РФ. - N 7. - 2002. - Ст.691.

*(3) СЗ РФ. - 2002. - N 7. - Ст.692.

*(4) СЗ РФ. - 2002. - N 30. - Ст.3021.