Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 сентября 2012 г. N Ф08-5430/12 по делу N А53-22330/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Дорогиной Т.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной ИФНС России N 24 по Ростовской области (ИНН 6162500008, ОГРН 1096162000571) - Положий Н.В. (доверенность от 02.04.2012), в отсутствие в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Стройком" (ИНН 6162047860, ОГРН 1066162017074), извещенного о времени и месте судебного заседания (уведомления N 01199 7, 00339 8, 01198 0, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стройком" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.03.2012 (судья Ширинская И.Б.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2012 (судьи Сулименко Н.В., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-22330/2010, установил следующее.

ООО "Стройком" (далее - налогоплательщик, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 24 по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.07.2010 N 890 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнений оснований первоначально заявленных требований, произведенных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции, в удовлетворении заявленного требования отказано. Судебные акты мотивированы тем, что выводы налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком в доказательство наличия права на налоговые вычеты документы оформлены без реального осуществления хозяйственных операций и направлены на необоснованное получение налоговой выгоды, подтверждаются материалами дела.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит обжалуемые судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Общество отмечает, что судебные акты незаконны и необоснованны, суд нарушил нормы процессуального и материального права. Налогоплательщик выполнил все условия, предусмотренные налоговым законодательством для обоснованного применения налогового вычета, инспекция не доказала получение им необоснованной налоговой выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал возражения, изложенные в отзыве на жалобу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя налогового органа, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов за период с 22.09.2006 по 13.08.2009, по результатам которой составила акт от 26.05.2010 N 890, в котором отражены совершенные обществом налоговые правонарушения.

Рассмотрев материалы проверки, возражения на акт проверки, материалы дополнительных мероприятий налоговый орган принял решение от 27.07.2010 N 890 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) и налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в размере 38 310 803 рублей, 9 804 912 рублей 41 копейки пеней, 7 668 693 рублей 80 копеек налоговых санкций.

Основанием для начисления НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней и взыскания штрафа послужили выявленные проверкой обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и возмещения НДС по взаимоотношениям с ООО "УПТК и К", ООО "УПТК и О", ООО "Альянс-Строй", ООО "Актив", ООО "Акспект", ООО "Луч" и ООО "Росторг" - в нарушение требований Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, представленные налогоплательщиком документы для подтверждения права на налоговую выгоду, содержат недостоверные сведения; обоснованность произведенных расходов экономически и документально не подтверждена.

Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 12.10.2010 N 15-14/6139 в удовлетворении жалобы налогоплательщика отказано.

Общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой и апелляционной инстанций обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с главами 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик является плательщиком НДС и налога на прибыль.

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. Обязанность по составлению счетов-фактур, являющихся основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.

В соответствии со статьей 247 Кодекса прибылью признается полученный доход, уменьшенный на сумму произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются в том числе обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суд установил, что в проверяемом периоде налогоплательщик в 2007 и 2008 годах заключил договоры купли-продажи товаров с контрагентами: ООО "УПТК и К" от 02.04.2007 N 02/04-04, с ООО "УПТК и О" от 01.05.2007 N СК 01/05/07, с ООО "Альянс-Строй" от 06.04.2007N 06/06, в соответствии с последними поставщики выставляли налогоплательщику счета-фактуры, товарные накладные, на основании которых он заявил вычеты по НДС и уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Судебные инстанции, руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценили относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и сделали правильный вывод о том, что представленные документы не позволяют установить реальность произведенных расходов, а также правомерность применения налоговых вычетов по НДС.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что покупателями товара, приобретенного обществом у ООО "УПТК и К", ООО "УПТК и О", ООО "Альянс-Строй", являлись предприятия ООО "Актив", ООО "Аспект", ООО "Луч", ООО "Росторг". При этом приобретение товара и его дальнейшая реализация осуществлялась налогоплательщиком, как правило, в один день. Ассортимент товаров в полученных и выставленных счетах-фактурах совпадает, весь приобретенный товар продавался налогоплательщиком с убытком: цена покупки выше цены последующей продажи.

Проанализировав выписки по расчетным счетам предприятий-поставщиков ООО "УПТК и К", ООО "УПТК и О", ООО "Альянс-Строй", суд установил, что поступившие денежные средства от налогоплательщика в тот же или на следующий день перечислялись в основном организациям - ООО "АКФ" и ООО "Лабиринт".

В результате исследования выписок банка о движении денежных средств по расчетным счетам покупателей (ООО "Луч", ООО "Актив", ООО "Аспект") установлено, что они реализовали товар организациям ООО "АКФ" и ООО "Лабиринт".

ООО "Луч", ООО "Аспект" и ООО "Актив" перечисляли средства со счета, закупали в больших количествах продукты питания у ООО "Оптторг", зачисляли средства на счет, продавали продукты питания ООО "Бритекса" в гораздо меньших количествах.

Тем самым создавались большие запасы скоропортящихся продуктов питания, для размещения и хранения которых требовалось наличие специально оборудованных помещений или холодильников, которые на балансе у указанных организаций не числились.

Суд отметил, что наибольшие суммы списывались с расчетных счетов ООО "Луч", ООО "Аспект" и ООО "Актив" в оплату стройматериалов основным поставщикам - ООО "УПТК и К", ООО "УПТК и О". Зачислялись на счет средства от реализации стройматериалов в большем объеме, чем закупались, т.е. товар реализовывался в большем объеме, чем приобретался, при этом, перечисленные организации не являлись производителями товара. Основные суммы денежных средств поступали на расчетные счета ООО "Луч", ООО "Аспект" и ООО "Актив" от покупателей стройматериалов - ООО "Лабиринт" и ООО "АКФ".

Таким образом, суд установил, что в результате неоднократной перепродажи товара совпадали в одном лице первоначальный продавец и конечный покупатель этого же товара - ООО "Лабиринт" и ООО "АКФ".

Совокупность этих обстоятельств послужило основанием для постановки судом вывода о создании участниками спорных сделок видимости хозяйственных операций, формального документооборота, не сопровождавшегося движением товара, "бестоварном" характере заключенных контрактов.

Суд учел сформированную в определениях Конституционного Суда Российской Федерации в определениях от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О правовую позицию, исходя из которой о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного уклонения от уплаты налогов, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Суд при рассмотрении дела также учел, что из представленных в материалы дела документов усматривается, что налогоплательщик заключал долгосрочные договоры на поставку товара и ежегодно пролонгировал их с одними и теми же поставщиками, имея убыточный результат хозяйственной деятельности.

Кроме того, судебные инстанции установили, что, имея кредиторскую задолженность перед поставщиками, налогоплательщик не принимал мер для ее погашения. Так, по состоянию на 31.12.2007 общество задолжало за товары и строительные материалы ООО "Альянс-Строй" 361 908 772 рубля 94 копейки, в течение 2008 года кредиторская задолженность не погашалась, а увеличилась до 405 084 700 рублей 19 копеек; на 31.12.2007 долг перед ООО "УПТК и К" составлял 227 133 069 рублей 93 копейки, за 2008 год задолженность уменьшилась, но на 31.12.2008 составила 182 768 840 рублей 33 копейки; на 31.12.2007 долг перед ООО "УПТК и О" составлял 124 407 675 рублей 44 копейки, за 2008 год задолженность увеличилась и на 31.12.2008 составила 213 080 696 рублей 95 копеек. На момент проверки указанная кредиторская задолженность не погашена.

В свою очередь, покупатели также имели большую дебиторскую задолженность перед налогоплательщиком. Так, по состоянию на 31.12.2007 дебиторская задолженность ООО "Актив" за поставленные строительные материалы и товары образовалась в размере 217 171 173 рублей 92 копеек, в течение 2008 года задолженность уменьшилась, но на 31.12.2008 составила 213 377 173 рубля 92 копейки; на 31.12.2007 дебиторская задолженность ООО "Аспект" составляла 237 134 664 рубля 96 копеек, в течение 2008 года размер задолженности не изменился. На момент проверки указанная дебиторская задолженность не ликвидирована.

В течение 2008 года при существующей дебиторской задолженности общество продолжало осуществлять отгрузку товара в долг новым дебиторам: ООО "Луч" и ООО "Росторг", по состоянию на 31.12.2008 года образовалась дебиторская задолженность за ООО "Луч" - 31 150 085 рублей 34 копейки, за ООО "Росторг" - 93 804 974 рубля 45 копеек. На момент проверки долг не возвращен.

Суд первой и апелляционной инстанций установил, что поставщики товара ООО "УПТК и К", ООО "УПТК и О" и ООО "Альянс-Строй" имеют минимальное количество работников, их имущества недостаточно для осуществления коммерческой деятельности, складские помещения, транспортные средства для осуществления деятельности по реализации товара в столь значительных объемах отсутствуют. Из представленных документов, полученных в ходе встречных проверок, усматривается, что предприятия также осуществляют убыточную деятельность по торговле строительными материалами и товаром.

Суд указал, что проведенными инспекцией встречными проверками установлено, что основные покупатели товара у налогоплательщика: ООО "Аспект", ООО "Актив", ООО "Луч", ООО "Росторг" ликвидированы при наличии значительных дебиторских задолженностей перед обществом, на момент проведения контрольных мероприятий не погашенных.

Суд первой и апелляционной инстанций принял во внимание в числе других обстоятельств и то, что налогоплательщик не представил в материалы дела товарно-транспортные накладные, подтверждающие перевозку товара от поставщиков, ввиду чего невозможно установить, каким транспортом доставлялся груз, какой именно груз перевозился, где осуществлялась отгрузка товара, что препятствует проверке реального движения товара. Отсутствие товарно-транспортных накладных в качестве доказательства перемещения грузов в совокупности с другими установленными судом обстоятельствами, по мнению суда, свидетельствует о том, что реально сделки с указанными лицами не исполнялись, а налоговая выгода заявлена вне связи с реальным осуществлением предпринимательской деятельности.

Суд проверил и отклонил довод налогоплательщика о том, что доставка товара осуществлялась поставщиками, и они доставляли товар покупателям заявителя, поэтому отсутствие товарно-транспортных накладных не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды.

Отсутствие товарно-транспортных накладных само по себе (без представления налоговым органом иных доказательств, свидетельствующих о нереальности сделки) не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Вместе с тем, исследовав материалы дела, дав правовую оценку документам, представленным обществом, в совокупности с материалами, полученными инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля, суд сделал правомерный вывод, что представленные документы свидетельствуют о получении налоговой выгоды вне связи с реальным осуществлением деятельности.

Согласно статьям 784 и 785 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки, по которому перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Таким образом, товарно-транспортная накладная является документом, подтверждающим факт перевозки груза перевозчиком от грузоотправителя до грузополучателя и вручение этого груза перевозчиком грузополучателю. Следовательно, именно названный документ в соответствии со статьями 67 и 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует признать относимым и допустимым доказательством поставки спорного товара, который должен быть у каждого из названных лиц (грузополучателя, отправителя и перевозчика).

Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил довод налогоплательщика о том, что финансовым результатом деятельности общества за проверяемые периоды является прибыль в размере 3 094 805 рублей в 2007 году и 2 306 108 рублей в 2008 году, указав, что сумма искусственно полученных убытков в части торговли товарами уменьшает сумму прибыли от реализации строительно-монтажных работ, сводя к минимуму налогооблагаемый доход.

Критически оценил суд апелляционной инстанции и довод общества о том, что реализация товара с убытком является вынужденной мерой и производственной необходимостью, поскольку налогоплательщик продавал товар, не использованный при выполнении строительно-монтажных работ. Суд указал, что данный довод опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами, свидетельствующими о наличии таких обстоятельств дела, как приобретение и реализация товара налогоплательщиком в один день; транзитный характер торговли, без помещения товаров на склад, что опровергает утверждение о том, что общество реализовывало товарный остаток, не использованный при строительстве.

Суд апелляционной инстанции исследовал и оценил представленные налогоплательщиком в судебное заседание дополнительные соглашения к договорам купли-продажи товара, содержащие условия о том, что покупатель обязан осуществить приемку товара, указанного в заявке, которая принята продавцом к исполнению и что в случае, если товар (часть товара), указанный в заявке, окажется невостребованным для проведения строительно-монтажных работ на объектах строительства, покупатель в любом случае обязан принять и оплатить товар. Представленные документы не повлияли на вывод суда о намеренности действий налогоплательщика, направленных на формирование документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Суд указал, что условия, предусмотренные дополнительными соглашениями к договорам купли-продажи, не могут рассматриваться как обусловливающие дальнейшую реализацию товара по цене ниже цены приобретения. Налогоплательщик не доказал, что он реализовывал товар по рыночной стоимости.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункту 7 статьи 108 Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), равно как и обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на соответствующие налоговый орган или должностное лицо.

Вместе с тем часть первая статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязывает каждое лицо, участвующее в деле, доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Между тем в материалах дела нет доказательств, безусловно свидетельствующих о реальном осуществлении налогоплательщиком указанных хозяйственных операций с учетом приобретения и реализации товара за небольшой промежуток времени в огромных количествах с убытком, наличии у поставщиков и покупателей управленческого или технического персонала, основных средств, складских помещений, транспортных средств, необходимых для осуществления деятельности по реализации товара в значительных объемах, опровергающие указываемые инспекцией обстоятельства, наличие которых установлено судебными инстанциями.

Следовательно, оценив изложенную налоговым органом схему взаимоотношений общества со спорными поставщиками как формальную по представленным заявителем документам, как не имеющую разумной экономической цели и реальной исполнимости, суд первой и апелляционной инстанций сделал правильный вывод о ее направленности исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды путем незаконного увеличения документально не подтвержденных расходов и вычетов по НДС в спорных суммах.

В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии со статьями 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебных актах отражены доказательства, на которых основаны выводы судебных инстанций об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятых судебных актов; мотивы, по которым суд отверг доказательства общества и отклонил приведенные им в обоснование своих требований доводы.

Доводы жалобы не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций и связаны с оценкой доказательств о фактических обстоятельствах дела.

Арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.

Выводы суда первой и апелляционной инстанций основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам, соответствующим имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы фактически направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела, что в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не относится к компетенции суда кассационной инстанции.

Нарушения норм материального и процессуального права, влекущие безусловную отмену судебных актов, не установлены. Основания для изменения или отмены обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.03.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2012 по делу N А53-22330/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Т.Н. Дорогина Т.Н. Драбо