Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16 апреля 2013 г. N Ф08-1514/13 по делу N А32-26702/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 9 апреля 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 апреля 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Абрау-Блиц-Н" (ИНН 2315119500, ОГРН 1052309132116) - Рудченко Л.А. (доверенность от 30.08.2011), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску (ИНН 2315020237, ОГРН 1042309105750) - Еременко Е.В. (доверенность от 08.04.2013), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 по делу N А32-26702/2010 (судьи Сулименко Н.В., Винокур И.Г., Стрекачев А.Н.), установил следующее.

ООО "Абрау-Блиц-Н" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску (далее - налоговая инспекция) с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции от 09.04.2010 N 44с2 в части начисления 2 505 693 рублей НДС, 725 478 рублей 34 копеек пени, 507 805 рублей штрафа, 5 950 021 рубля налога на прибыль, 1 280 152 рублей 45 копеек пени, 892 049 рублей штрафа (уточненные требования).

Решением суда от 05.06.2012 (судья Лесных А.В.) в удовлетворении уточненных требований отказано на том основании, что общество не отразило всю выручку в бухгалтерском и налоговом учете, не вело раздельный учет по реализации товаров в розничной торговле, переведенной на уплату ЕНВД. Налоговая инспекция обоснованно не приняла накладные на возврат алкогольной продукции. Общество не представило достоверные документы, позволяющие ему учесть расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и принять к вычету заявленный НДС. Реальность реализации алкогольной продукции в розничной сети не подтверждается ввиду отсутствия необходимой лицензии и объектов стационарной торговли. Договор франчайзинга является формальным. Деятельность общества направлена на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 28.12.2012 отменено решение суда от 05.06.2012 в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налоговой инспекции от 09.04.2010 N 44с2 о начислении 572 930 рублей НДС, 763 592 рублей 40 копеек налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов. Решение налоговой инспекции от 09.04.2010 N 44с2 в соответствующей части признано недействительным. В остальной части решение суда от 05.06.2012 оставлено без изменения.

Суд апелляционной инстанции поддержал вывод суда первой инстанции в части, касающейся реализации алкогольной продукции через торговые сети иных юридических лиц, - они не подлежат обложению ЕНВД. Кроме того, договор коммерческой концессии не зарегистрирован, оформлен не в соответствии с его экономическим смыслом. У общества отсутствовало право на реализацию алкогольной продукции в розницу. Общество не обеспечило правильность заполнения регистров налогового учета и не представило документы, подтверждающие право на получение налоговой выгоды. В части удовлетворения требований судебный акт мотивирован тем, что общество надлежащими документами подтвердило реальность возврата товара не от ООО "Южная ночь", а из структурного подразделения, расположенного в магазине "Южная ночь", возврат осуществлялся лицами, которые состоят в трудовых отношениях с обществом.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 28.12.2012 в части удовлетворения требований общества, решение суда от 05.06.2012 оставить в силе. Податель жалобы указывает, что документы о внутреннем перемещении товаров (внутри организации), оформленные по форме ТОРГ-13, общество в материалы дела не представило. Товарные накладные, представленные обществом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, в реестре к товарным отчетам и книгах продаж не отражены. Не представлены доказательства того, что ООО "Южная ночь" является структурным подразделением общества. Общество осуществляло реализацию алкогольной продукции ООО "Южная ночь", которое является самостоятельным юридическим лицом.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что постановление суда апелляционной инстанции надлежит отменить, решение суда - оставить в силе.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения правильности исчисления, удержания, уплаты, перечисления ЕСН, НДС, НДФЛ, налога на имущество, налога на прибыль, страховых взносов на ОПС, транспортного налога, ЕНВД за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт от 29.01.2010 N 1/с1 и приняла решение от 09.04.2010 N 44с2 о начислении 1 326 484 рублей НДС, 725 478 рублей 34 копеек пени, 507 805 рублей штрафа, 5 950 021 рубля налога на прибыль, 1 280 152 рублей 45 копеек пени, 892 049 рублей штрафа, 5075 рублей транспортного налога, 1015 рублей штрафа, 45 100 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 29.06.2010 N 16-12-681 изменено решение налоговой инспекции от 09.04.2010 N 44с2 путем отмены в резолютивной части пункта 3.1 о начислении 241 484 рублей НДС за 2006 год, соответствующих сумм пени, в остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения и утверждено.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество обратилось с заявлением в суд.

Как установлено судебными инстанциями, в проверяемом периоде предприятие находилось на общем режиме налогообложения и одновременно применяло единый налог на вмененный доход от деятельности по осуществлению розничной торговли.

Выездная налоговая проверка проведена сплошным методом проверки документов, изъятых у общества, а также документов, представленных в ходе мероприятий налогового контроля контрагентами и банками, обслуживающими общество в проверяемом периоде.

При проведении проверки общество не представило по требованию налоговой инспекции истребованные документы в полном объеме. В ходе выемки у общества изъяты товарные отчеты по оптовому складу с приложением первичных документов - товарных и товарно-транспортных накладных на поступление и на отгрузку товара за 2006 - 2008 годы в количестве 405 сшивов, книги продаж за 2007 год в количестве 7 штук, книги продаж за 2008 год в количестве 8 штук, ведомости по заработной плате за 2006 - 2008 годы, кассовая книга за 2008 год.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество не вело бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи; на предприятии отсутствовали регистры синтетического и аналитического учета; обороты и остатки по счетам аналитического и синтетического учета; отсутствовал количественно-суммовой учет товаров на складе; раздельный учет по реализации товаров в розничной торговле, переведенной на уплату ЕНВД. В нарушение пунктов 9, 10 статьи 274 Кодекса, а также положения по бухгалтерскому учету N 4/99, утвержденного приказом Минфина от 06.07.1999 N 43н, обществом не велся обособленный учет доходов и расходов по розничной торговле, переведенной на уплату ЕНВД.

В результате проведенного анализа документов, изъятых у общества в ходе проведения выездной налоговой проверки, а также дополнительно представленных налогоплательщиком документов, инспекцией установлено, что полученная обществом выручка не в полном объеме нашла отражение в бухгалтерской и налоговой отчетности налогоплательщика, поэтому обществу начислены налоги по общей системе налогообложения за 2006 - 2008 годы. Заявленные обществом в налоговый орган как вид деятельности - розничная торговля, переведенный на уплату ЕНВД, обороты по реализации алкогольной продукции через принадлежащий обществу магазин исключены инспекцией из оптового оборота общества и из расходов общества за соответствующие налоговые периоды (за II, III, IV кварталы 2006 года, за I квартал 2007 года, за IV квартал 2008 года), как для исчисления налога на прибыль, так и НДС.

Судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества не обжалуются.

Подавая апелляционную жалобу, общество считало необоснованным начисление налогов по общей системе налогообложения в отношении оборота по реализации продукции через магазин "Южная ночь" по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82, настаивало на том, что в отношении этого вида деятельности должен применяться специальный налоговый режим - ЕНВД. В обоснование того, что обществом осуществлялась розничная реализация товаров, подлежащая обложению ЕНВД, налогоплательщик сослался на договоры коммерческой концессии от 15.11.2006 N 1, от 15.11.2007 N 2.

Применительно к рассматриваемому эпизоду установлено, что в налоговых декларациях по ЕНВД за спорные налоговые периоды общество не заявило в качестве объекта налогообложения доход от осуществления розничной торговли через магазин, расположенный по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82, единый налог на вмененный доход в отношении этого объекта не исчислялся и в бюджет не уплачивался. Магазин "Южная ночь" принадлежит самостоятельному юридическому лицу, имеющему свой ИНН (ООО "Южная ночь" - 2315117197).

Об осуществлении розничной торговли через магазин по данному адресу, подлежащей обложению ЕНВД, в налоговой декларации по ЕНВД заявило ООО "Южная ночь".

Отклоняя доводы налогоплательщика, суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции о том, что налогоплательщик не представил доказательства осуществления по данному адресу деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход.

Довод налогоплательщика об осуществлении обществом деятельности по реализации алкогольной продукции по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82, опровергнут также представленными инспекцией доказательствами. Так, в 2008 году оперативный отдел налоговой инспекции проверил вопросы соблюдения правил реализации алкогольной продукции ООО "Южная ночь" по месту нахождения магазина по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82. Согласно акту N 006760/446 от 04.08.2008 установлены нарушения ООО "Южная ночь" Закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ, при проведении проверки представлены товаросопроводительные документы, согласно которым поставщиком алкогольной продукции являлось именно общество. На основании акта проверки в отношении ООО "Южная ночь" составлен протокол об административном правонарушении от 12.08.2008 N 006192, постановлением от 18.08.2008 N 352 ООО "Южная ночь" привлечено к административной ответственности на основании части 3 статьи 14.16 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации.

Общество не представило доказательства того, что в целях осуществления своей розничной торговли зарегистрировало контрольно-кассовую технику по данному адресу.

Довод общества о том, что в магазине "Южная ночь по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82 в качестве продавцов работали физические лица, состоящие в трудовых отношениях с обществом, не принят судом апелляционной инстанции как не свидетельствующий о том, что реализацию товара через магазин осуществляло общество и именно оно имело право на применение в отношении этого вида деятельности системы налогообложения в виде ЕНВД.

Оценив представленные налогоплательщиком документы, а также возражения налогового органа, судебные инстанции надлежащим образом оценили договоры коммерческой концессии, на которые общество сослалось в обоснование довода о том, что осуществляло розничную торговлю через магазин "Южная ночь" по адресу: г. Новороссийск, ул. Энгельса, 82, в отношении которой подлежит применению ЕНВД.

В совокупности с иными доказательствами по делу судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что представленные налогоплательщиком договоры не свидетельствуют о фактическом осуществлении налогоплательщиком розничной торговли через магазин "Южная ночь". Реализация алкогольной продукции в адрес других юридических лиц и предпринимателей, независимо от того, реализован ли товар данными предприятиями через розничную торговую сеть или оптовую торговлю, не может считаться для общества розничной торговлей и относиться к виду деятельности, переведенному на уплату ЕНВД.

Настаивая в отзыве на кассационную жалобу на осуществление по данному адресу розничной торговли именно продавцами общества и отсутствии с учетом договоров коммерческой концессии и договора аренды доказательств поставки обществом товаров в адрес ООО "Южная ночь", общество фактически выражает свое несогласие с оценкой судами первой и апелляционной инстанции имеющихся в деле доказательств в этой части. Однако переоценка доказательств недопустима при производстве по делу в арбитражном суде кассационной инстанции.

Размер реализации товара через магазин "Южная ночь" определен инспекцией на основании товарных отчетов по оптовому складу общества. Общество, заявляя о недостоверности расчетов, произведенных налоговой инспекцией, не представило документальные доказательства реализации алкогольной продукции в розницу или документы, свидетельствующие об остатках алкогольной продукции.

Выводы судебных инстанции по данному эпизоду об оптовом характере реализации товаров в адрес покупателя ООО "Южная ночь" основаны на исследованных доказательствах, которым в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана надлежащая оценка, нарушения норм материального и процессуального права не установлены.

Вместе с тем признавая соответствующим установленным по делу обстоятельствам и Кодексу вывод суда первой инстанции об обоснованном начислении обществу налогов по общей системе налогообложения с оборота через магазин "Южная ночь", суд апелляционной инстанции признал неправильным непринятие налоговым органом и судом первой инстанции накладных на возврат алкогольной продукции от покупателя ООО "Южная ночь" от 23.09.2007 N 41, от 23.09.2007 N 42, от 12.12.2007 N 34, от 29.09.2008 N 104, от 29.12.2008 N 105.

По мнению суда апелляционной инстанции, в действительности эти товарные накладные отражают внутрихозяйственное перемещение товара из магазина "Южная ночь" на склад общества, а именно - возврат товара из структурного подразделения, расположенного в магазине "Южная ночь", поскольку возврат товара от имени ООО "Южная ночь" осуществляли сотрудники общества, которые состоят в трудовых отношениях с обществом.

В силу изложенного суд апелляционной инстанции полагал необходимым исключить из налоговой базы для исчисления НДС и налога на прибыль обороты по реализации товара, который возвращен из магазина и не реализован покупателям, и на этом основании отменил решение суда в части и признал недействительным решение налоговой инспекции от 09.04.2010 N 44с2 о начислении 572 930 рублей НДС (16 880 рублей 67 копеек за 2007 год, 282 285 рублей 96 копеек за декабрь 2007 года, 202 873 рублей 12 копеек за III квартал 2008 года, 70 890 рублей 25 копеек за IV квартал 2008 года), 763 592 рублей 40 копеек налога на прибыль (398 889 рублей 12 копеек за 2007 год, 364 703 рублей 28 копеек за 2008 год), соответствующих пеней и штрафов.

Вместе с тем, возврат товаров на склад собственным структурным подразделением сам по себе не может уменьшать объем реализации в адрес самостоятельного юридического лица - покупателя.

Кроме того, суд апелляционной инстанции допустил противоречие своим выводам относительно того, что по накладным в адрес магазина "Южная ночь" с печатями ООО "Южная ночь" осуществлялась именно оптовая реализация товаров покупателю ООО "Южная ночь" (а не внутрихозяйственное перемещение товаров в адрес структурного подразделения, как настаивало и продолжает настаивать общество). Отклоняя ссылку общества о том, что в данном магазине в качестве продавцов работали его работники, суд апелляционной инстанции не признал это доказательством того, что реализацию товара через магазин осуществляло общество, в том числе путем размещения в нем своего структурного подразделения.

В этой связи вывод суда апелляционной инстанции о том, что возврат товара осуществлялся не покупателем ООО "Южная ночь", а сотрудниками структурного подразделения самого общества противоречат материалам дела, а также установленным судом первой инстанции и самим судом апелляционной инстанции обстоятельствам.

Данное нарушение апелляционного суда привело к принятию им неправильного судебного акта, поэтому постановление апелляционной инстанции подлежит отмене.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока) или отказа от них.

Согласно пункту 4 статьи 172 Кодекса вычеты указанных сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Согласно пункту 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в книге продаж регистрируются счета-фактуры, выставленные при возврате принятых на учет товаров.

Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 Кодекса, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.

Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Признавая позицию налогового органа в этой части обоснованной, суд первой инстанции указал, что спорные накладные с печатями ООО "Южная ночь" на возврат товаров не отражены в книгах продаж; согласно представленной в налоговый орган бухгалтерской и налоговой отчетности ООО "Южная ночь" по состоянию на 31.09.2007 остаток товара по счету 41 составил 243 тыс. рублей и не изменялся до конца 2008 года, поэтому товар не мог быть возвращен в количествах, указанных в спорных товарных накладных. Размер реализации товара через магазин "Южная ночь" определен инспекцией на основании товарных отчетов по оптовому складу общества. Общество, заявляя о недостоверности таких расчетов не представило документальных доказательств реализации алкогольной продукции в розницу или же документы, свидетельствующие об остатках алкогольной продукции. На основании этого суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговым органом правомерно не приняты во внимание указанные документы.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции надлежит оставить в силе.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 по делу N А32-26702/2010 отменить.

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.06.2012 по данному делу оставить в силе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных